Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 20.09.2009 по делу n А69-4606/2008. Изменить решение

в более поздний налоговый период, чем в тот, к которому относится дата составления соответствующего счета.

Управлением Федеральной налоговой службы по Республике Тыва по результатам рассмотрения жалобы общества доначисление указанной суммы налога признано неправомерным.

Однако в нарушение статьи 140 Кодекса в резолютивной части решения вышестоящего налогового органа не усматривается, в какой сумме обжалуемый эпизод изменен. Осуществление инспекцией перерасчета сумм налога на добавленную стоимость  не устраняет неисполнение вышестоящим органом обязанности в связи с выводом о неправомерности в части решения инспекции определить неправомерно начисленные суммы налогов, пеней и штрафов.

Поскольку вышестоящим органом не внесены соответствующие изменения в оспариваемое решение инспекции суд первой инстанции правильно включил в предмет доказывания обстоятельства, являющиеся основанием для доначисления обществу налога на добавленную стоимость в сумме  6 369 624 рубля.

На основании изложенного, правильным является вывод суда о неправомерности доначисления обществу налога на добавленную стоимость за август 2006 года в сумме                  6 369 624 рубля.

Из акта выездной налоговой проверки и оспариваемого решения следует, что обществом при исчислении налога на добавленную стоимость занижена налоговая база за январь 2006 года на стоимость товаров (работ, услуг), реализованных ЗАО «ИНТЕР РАО ЕЭС» по счету-фактуре от 31.01.2006 №66, и за февраль 2006 года на стоимость реализованных названному покупателю товаров (работ, услуг) по счету-фактуре 28.02.2006 №67. Данное обстоятельство не оспаривается налогоплательщиком и повлекло доначисление 57 241 рубля 35 копеек налога на добавленную стоимость, 19 148 рублей 12 копеек пеней и 11 449 рублей штрафа.

Суд первой инстанции, в нарушение части 4 статьи 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в мотивировочной части решения не привел доказательства, на которых основан его вывод о незаконности оспариваемых решения и требования инспекции в данной части, а также законы и иные нормативные правовые акты, которыми этот вывод обоснован.

Общество, оспаривая решение инспекции по данному эпизоду, ссылается на включение стоимости реализованных товаров (работ, услуг) по указанным счетам-фактурам в налоговую базу за март 2006 года.

Суд апелляционной инстанции считает несостоятельным данный довод заявителя, поскольку в соответствии со статьями 166, 167 Кодекса стоимость реализованных по этим счетам-фактурам товаров (работ, услуг) подлежала включению в налоговую базу, соответственно, января и февраля 2006 года, и налог должен быть исчислен за указанные налоговые периоды. Неправильное исчисление налога на добавленную стоимость за март 2006 года в связи с завышением налоговой базы на стоимость товаров (работ, услуг), реализованных за предыдущие налоговые периоды, не опровергает выводы инспекции о неполной уплате обществом налога на добавленную стоимость  за те налоговые периоды, за которые он подлежал исчислению и уплате.

Включение реализации товара в налоговую базу в более поздний налоговый период не свидетельствует о правильности определения им налоговой базы и своевременности уплаты налога за январь и февраль 2006 года.

Неполная уплата налога в связи с неправильным исчислением является основанием для начисления обществу пеней в соответствии со статьей 75 Кодекса и привлечения его к ответственности в виде штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса.

Общество считает неправомерным доначисление 18 558 рублей 97 копеек налога на добавленную стоимость по счету-фактуре №208 от 02.05.2006, выставленному                                ООО «ИТ Системы», счетам-фактурам №830 от 04.08.2006 и №1296 от 01.10.2006,  выставленным   НП «Корпоративный образовательный и научный центр ЕЭС», счету-фактуре №99 от 08.11.2006, выставленному МУП «Чадана», счету-фактуре №605 от 03.12.2006, выставленному                            ООО «Институт рыночных технологий», счету-фактуре №14-377 от 01.12.2006, выставленному ОАО «РАО ЕЭС России».

Основанием доначисления указанной суммы налога по результатам налоговой проверки инспекция указала применение вычетов налога на добавленную стоимость, предъявленного в  указанных счетах-фактурах, в более ранние периоды, чем периоды выставления этих счетов-фактур. Факт совершения хозяйственных операций налоговым органом не оспаривается.

По смыслу статей 169, 171 и 172 Кодекса право налогоплательщика на вычет сумм налога на добавленную стоимость обусловлено производственным назначением приобретенных товаров (работ, услуг) и их принятием к учету, наличием надлежащим образом оформленных счетов-фактур, поэтому суммы налоговых вычетов подлежат отражению в том налоговом периоде, в котором выполняются данные условия.

Налоговый период применения налоговых вычетов связан с выполнением только названных условий, определяющих право налогоплательщика на такие вычеты.

В соответствии с пунктом 7 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 №914, покупатели ведут книгу покупок, предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами, в целях определения суммы налога на добавленную стоимость,  предъявляемой к вычету (возмещению) в установленном порядке.

Пунктом 8 названных Правил предусмотрено, что счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном статьей 172 Кодекса.

Согласно представленным в материалы дела книгам покупок общество указывало в них счета-фактуры по мере их поступления и принятия к учету приобретенных товаров (работ, услуг) независимо от даты, указанной поставщиком в счете-фактуре, поэтому условия для применения налоговых вычетов соблюдены, спорные счета-фактуры поступили обществу в тех периодах, в которых были заявлены вычеты по налогу на добавленную стоимость. Налогоплательщик не должен нести негативные последствия неправильного указания поставщиком даты составления счета-фактуры. Налоговым органом не представлены доказательства, свидетельствующие о получении обществом указанных счетов-фактур в налоговые периоды, следующие за налоговым периодом, в котором был заявлен вычет на основании соответствующего счета-фактуры.

Следовательно, обществом правомерно заявлен налоговый вычет в тех налоговых периодах, в которых указанные счета-фактуры зарегистрированы в книге покупок.

Установленные судом обстоятельства свидетельствуют о неправомерности решения инспекции в части доначисления и предложения уплатить 5 836 908 рублей налога на добавленную стоимость, 1 167 381 рубль штрафа и 583 242 рубля 16 копеек пеней, а также уменьшения налога на добавленную стоимость, предъявленного к возмещению на                           1 213 419 рублей.

Общество в соответствии с пунктом 1 статьи 226 Кодекса является налоговым агентом, обязанным исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224  Кодекса в отношении доходов, выплаченных налогоплательщикам и указанных в пункте 2 данной статьи.

Пунктом 2 статьи 226 Кодекса предусмотрено, что исчисление сумм и уплата налога  производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключени­ем доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответст­вии со статьями 214.1, 227 и 228 Кодекса.

Согласно пункту 6 статьи 226 Кодекса налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода – для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога – для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

Неисполнение обязанности налогового агента по удержанию и перечислению налога на доходы физических лиц является основанием для привлечения его к ответственности по статье 123 Кодекса.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что налог на доходы физических лиц с заработной платы, выплаченной обществом своим работникам за период с 01.01.2004 по 31.12.2006,  удерживался, но перечислялся несвоевременно и не в полном объеме. На основании ведомостей начисления заработной платы, данных главной книги по счету 68.1 «Налог на доходы физических лиц» и счету 70 «Расчеты по оплате труда», платежных поручений, журнала проводок по счетам 68.1-51, свода начислений и удержаний инспекцией выявлено неполное перечисление на момент проверки указанного налога на сумму 1 919 271 рубль.

Вместе с тем, согласно представленным карточкам счета 68.1 и платежным поручениям за 2008 год обществом с 23.05.2008 по 17.07.2008, то есть до завершения налоговой проверки, произведено погашение задолженности по налогу на доходы физических лиц в полном объеме.

В соответствии с пунктом 1 статьи 45 Кодекса налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Согласно подпункту 1 пункта 3 указанной статьи обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком, если иное не предусмотрено пунктом 4 настоящей статьи, с момента предъявления в банк поручения на перечисление в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства денежных средств со счета налогоплательщика в банке при наличии на нем достаточного денежного остатка на день платежа.

Абзац 2 пункта 7 статьи 45 Кодекса предусматривает, что при обнаружении налогоплательщиком ошибки в оформлении поручения на перечисление налога, не повлекшей неперечисления этого налога в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства, налогоплательщик вправе подать в налоговый орган по месту своего учета заявление о допущенной ошибке с приложением документов, подтверждающих уплату им указанного налога и его перечисление в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства, с просьбой уточнить основание, тип и принадлежность платежа, налоговый период или статус плательщика.

Правила, предусмотренные статьей 45 Кодекса, распространяются также на плательщиков сборов и налоговых агентов.

Суд первой инстанции правильно указал, что подача заявления об уточнении платежа возможна при любых ошибках в платежном поручении, за исключением тех, которые повлекли неперечисление налога в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства. При этом не имеет значение, был ли в результате ошибки налог зачислен в тот же бюджет или нет, поскольку при правильном указании счета Федерального казначейства сумма налога в любом случае поступит в бюджетную систему.

В связи с указанием обществом в платежных поручениях в качестве основания платежа «ТП» (текущий платеж), «МС» (месячные платежи), они не были учтены налоговым органом при определении задолженности по налогу на доходы физических лиц за проверяемый период.         

Однако заявлениями от 16.02.2009 обществом уточнены отдельные реквизиты в платежных поручениях, которыми налоговый агент просил отнести платежи платежных поручений по основанию платежа «ЗД» (задолженность).

Уточнение назначения платежа было произведено обществом в соответствии с положениями абзаца второго пункта 7 статьи 45 Кодекса,   поэтому у налогового органа отсутствовали правовые основания для отказа в таком уточнении.

Довод налогового органа о том, что в нарушение пункта 7 статьи 45 Кодекса не была произведена совместная сверка расчетов уплаченных налогов, не может быть принят во внимание, так как проведение такой сверки является правом налогоплательщика (налогового агента), а инспекция не предлагала  обществу провести такую сверку.

Таким образом, суд обоснованно указал, что обществом в установленном порядке было уточнено назначение платежа при перечислении в бюджетную систему налога на доходы физических лиц, следовательно, у него отсутствует задолженность по данному налогу за проверяемый период.

При таких обстоятельствах налоговый орган не имел оснований для предложения обществу перечислить  1 925 005 рублей налога на доходы физических лиц, а также для привлечения его к ответственности по статье 123 Кодекса.

Между тем, признавая незаконным решение инспекции в части начисления  3 379 675 рублей 75 копеек пеней по налогу на доходы физических лиц, суд первой инстанции  не принял во внимание несвоевременное перечисление обществом данного налога.

Суд апелляционной инстанции проверил представленный инспекцией в материалы дела расчет пеней и признал его арифметически верным. Общество указанный расчет не оспаривает.

Поскольку статьей 226 Кодекса обязанность по уплате в бюджет налога на доходы физических лиц возложена на налоговых агентов, за несвоевременное перечисление обществом удержанного налога на доходы физических лиц инспекция правомерно в соответствии с требованиями статьи 75 Кодекса начислила заявителю пени в указанной сумме.

По результатам проведения выездной налоговой проверки налоговый орган пришел к выводу о неполной уплате земельного налога. Оспариваемым решением от 22.09.2008 №131 инспекцией взыскано с общества 5 299 553 рубля недоимки по земельному налогу,                                           1 655 215 рублей 82 копейки пеней за несвоевременную уплату налога, а также заявитель привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса в виде штрафа в размере                        1 059 911 рублей.

Вопросы исчисления и уплаты земельного налога до введения в действие главы 31 «Земельный налог» Кодекса  регулировались положениями Закона Российской Федерации от 11.10.1991 № 1738-1 «О плате за землю» (далее – Закон о плате за землю), а также принятыми в соответствии с ним законами субъектов Российской Федерации и решениями органов местного самоуправления.

В соответствии с пунктом 1 статьи 387 Кодекса и  решением Кызылского городского Хурала представителей от 20.10.2005 № 77 «Об установлении и введении земельного налога» на территории городского округа «Город Кызыл Республики Тыва»  с 01.01.2006 земельный налог исчисляется и уплачивается в соответствии с главой 31 «Земельный налог» Кодекса.

Статьей 1 Закона о плате за землю установлено, что использование земли в Российской Федерации является платным. Формами платы являются: земельный налог, арендная плата, нормативная цена земли. Собственники земли, землевладельцы и землепользователи, кроме арендаторов, облагаются ежегодным земельным налогом.

Статья 15