Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 27.07.2009 по делу n А33-15146/2005. Отменить решение полностью и принять новый с/а

1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации).

В силу пункта 1, подпункта 8 пункта 7 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 Кодекса, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты, а также в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они возникают исходя из условий сделок. Датой осуществления внереализационных расходов при методе начисления признается дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда - по расходам в виде сумм штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба).

В соответствии с приказами общества об утверждении учетной политики от 29.12.2001 № 1063, от 27.06.2002 № 470-А «О внесении изменений в учетную политику ОАО «КрАЗ» налогоплательщиком в 2002 году доходы и расходы в целях исчисления налога на прибыль определялись по методу начисления.

Как установлено материалами дела в связи с неисполнением обязательств по контрактам от 23.12.1999 № 24 и от 17.12.1999 № 2012, заключенным между ОАО «КрАЗ» и швейцарской корпорацией ALDEKO AG окончательным решением Арбитражного суда при Торговой Палате г.Цюриха от 19.08.2002 по делу № ZCC 405/2000 в пользу ОАО «КрАЗ» присуждено к уплате корпорацией ALDEKO AG 6 443 673 долларов США плюс 5% годовых, исчисляемых с 30.07.2001 по дату платежа. Кроме того, с ОАО «КрАЗ» в пользу корпорации ALDEKO AG подлежит возмещению по решению суда 90 461 257,43 доллара США плюс 5% годовых, исчисляемых с 16.08.2000 по дату платежа, 5 822 169,71 доллара США плюс годовой процент в размере трехмесячного USD-LIBOR, плюс 4%, исчисленных с 16.08.2000 по дату платежа, арбитражные расходы в сумме 376 660,05 швейцарского франка и возмещение расходов по оплате услуг представителей корпорации ALDEKO AG в сумме 538 453,05 швейцарского франка.

Исходя из данного обстоятельства, налогоплательщиком в налоговый орган 28.07.2004 представлена уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль организаций за 12 месяцев 2002 года, в которой уточнены ранее продекларированные сведения по налогу на прибыль за 2002 год, а именно:

1) сумма внереализационных доходов увеличена на 217 929 335 рублей 38 копеек, в том числе: 203 406 136 рублей 86 копеек - сумма упущенной выгоды в пользу налогоплательщика; 14 523 198 рублей 12 копеек - проценты на сумму задолженности за период с 30.07.2001 по 31.12.2002 по решению суда;

2) сумма внереализационных расходов увеличена на 3 317 026 783 рубля 81 копейку, в том числе: 2 901 860 229 рублей 65 копеек - сумма упущенной выгоды в пользу корпорации ALDECO AG;         32 390 413 рублей 04 копейки - проценты на сумму задолженности в размере трехмесячного USD-LIBOR плюс 4% за период с 16.08.2000 по 31.12.2002; 399 753 133 рубля 62 копейки - проценты на сумму упущенной выгоды в размере 5% годовых за период с 16.08.2000 по 31.12.2002;                    7 977 170 рублей 20 копеек – задолженность налогоплательщика по возмещению арбитражных расходов; 11 403 735 рублей 61 копейка - задолженность по возмещению расходов на представителей; 21 981 652 рубля 43 копейки - курсовая разница на сумму упущенной выгоды на 31.12.2002; 196 908 рублей 58 копеек - курсовая разница на сумму начисленных процентов на сумму задолженности в размере трехмесячного USD-LIBOR плюс 4% за период с 16.08.2000 по 31.12.2002; 861 147 рублей 96 копеек - курсовая разница на сумму задолженности по возмещению расходов на представителей; 602 392 рубля 42 копейки - курсовая разница на сумму задолженности по возмещению арбитражных расходов.

Таким образом, в результате представления уточненных сведений по налоговой декларации 2002 года у ОАО «КрАЗ» образовался убыток в размере 2 793 756 757 рубля, на часть которого в соответствии с требованиями статьи 283 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиком уменьшена налоговая база по налогу на прибыль за 2004 год.

Налоговый орган, привлекая ОАО «КрАЗ» к налоговой ответственности за совершение правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (неуплата или неполная уплата сумм налога) ссылался на то, что статья 265 Налогового кодекса Российской Федерации не предусматривает включение в состав внереализационных расходов упущенной выгоды и курсовой разницы на упущенную выгоду. Кроме того в 2002 году указанные расходы налогоплательщиком не признавались, а решение иностранного суда (Арбитражного суда при Торговой Палате Цюриха) не относится к судебным актам, по которым предусмотрено вступление в законную силу.

По мнению налогового органа действия по признанию долга ОАО «КрАЗ» совершены 13.07.2004 путем оплаты части задолженности по соглашению купли-продажи требований путем уступки долга от 06.04.2004, поэтому основания для отнесения признанных процентов на сумму задолженности в размере 531 129 991,61 рубля появились у налогоплательщика только в 2004 году.

Решением Арбитражного суда Красноярского края от 22.02.2006, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 12.12.2006, оспариваемое решение налогового органа признано недействительным.

Суд кассационной инстанции, отменяя указанные судебные акты, в постановлении от 07.06.2007 указал, что при новом рассмотрении дела суду необходимо проверить отражение обществом в бухгалтерской отчетности соответствующих долговых обязательств, совершение им действий по признанию задолженности, в том числе посредством исполнения решения международного коммерческого арбитража.

Арбитражный суд Красноярского края по результатам повторного рассмотрения дела пришел к выводу, что налогооблагаемая база по налогу на прибыль за 2004 год подлежит уменьшению на сумму расходов заявителя в соответствии с решением арбитражного суда по делу № ZCC 405/2000 в размере 2 944 883 237 рублей, в связи с чем сумма налога на прибыль к уплате должна составить 806 506 149 рублей, а учитывая размер фактически уплаченного заявителем налога на прибыль в данном налоговом периоде, у налогового органа не имелось оснований для доначисления налога, пени, штрафа за 2004 год.

В ходе повторного рассмотрения дела производство по нему приостанавливалось до вступления в законную силу судебного акта по делу № А33-29391/2005, при рассмотрении которого установленные судом обстоятельства будут иметь преюдициальное значение для рассмотрения настоящего дела.

В соответствии со статьей 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица.

Постановлением Федерального Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 16.09.2008 (вступившим в силу со дня его принятия) по делу № А33-29391/2005-Ф02-3175,3816/2008, в котором участвовали те же лица, что и по настоящему делу установлены следующие обстоятельства, имеющие значение для рассмотрения настоящего дела:

- отсутствие отражения обществом суммы долговых обязательств, присужденных решением Арбитражного суда при Торговой Палате Цюриха от 19.08.2002 по правилам бухгалтерского учета в 2002 году;

- отражение названных долговых обязательств по правилам бухгалтерского учета в 2004 году.

Принимая во внимание указанные обстоятельства, апелляционный суд соглашается с судом первой инстанции в том, что основания для отражения в составе внереализационных доходов и расходов 2002 года присужденных сумм по решению Арбитражного суда при Торговой Палате Цюриха у налогоплательщика отсутствовали, в связи с чем налоговый орган правомерно доначислил заявителю налог на прибыль, пени, штрафы.

Однако вывод суда со ссылкой на пункт 1 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации о том, что у налогоплательщика имеется лишь право, а не обязанность подавать уточненную налоговую декларацию в случае обнаружения ошибок, приводящих к занижению сумм налога, основан на неверном толковании указанной нормы права.

Согласно абзацу 1 пункта 1 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей.

Как следует из материалов дела и пояснений заявителя уменьшение налогоплательщиком налогооблагаемой базы за 2004 год на сумму убытка, полученного за счет включения в состав внереализационных расходов в 2002 году расходов по неисполненным обязательствам на основании решения Арбитражного суда при Торговой Палате Цюриха от 19.08.2002, повлекло занижение суммы налога на прибыль за 2004 год, подлежащего уплате.

Таким образом, обязанность налогоплательщика по внесению в налоговую декларацию за 2004 год изменений и дополнений возникла с момента отражения ОАО «КрАЗ» спорных сумм по решению суда г.Цюриха в бухгалтерском учете.

Отклоняя довод налогового органа о том, что определение налоговой базы и суммы налога за определенный период не входит в компетенцию суда арбитражный суд первой инстанции сослался на пункт 29 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28 февраля 2001 года № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации», согласно которому арбитражный суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу.

По настоящему делу при проведении налоговой проверки акт не составлялся, письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка, не представлялись.

Основанием для доначисления налога на прибыль явилось необоснованное уменьшение налоговой базы за 2004 год за счет убытка, отраженного в предыдущем налоговом периоде, поэтому действия суда по принятию и оценке документов, относящихся к иным обстоятельствам не соответствует практике применения указанных разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.

Кроме того в соответствии с пунктом 1 статьи 53 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Согласно статье 54 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

На основании пункта 1 статьи 80 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога.

Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Форма налоговой декларации по налогу на прибыль и инструкция по ее заполнению в спорный период были утверждены в установленном порядке. Форма декларации предусматривала указание в ней обоснованных и документально подтвержденных сумм внереализационных доходов и расходов, суммы налога, начисленной к уплате в бюджет.

Следовательно, заявить о своем праве на включение в состав внереализационных расходов обоснованных затрат налогоплательщик может путем декларирования сумм этих затрат в налоговой декларации.

Судом установлено, что ОАО «РУСАЛ Красноярск» не заявляло о наличии затрат, понесенных по решению Арбитражного суда при Торговой Палате Цюриха в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2004 год.

Наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих обоснованность указанных затрат, свидетельствует лишь о наличие у него соответствующего права, но не заменяет декларирование налоговой обязанности в размере, учитывающем его применение.

Наряду с этим выводы арбитражного суда первой инстанции об отсутствии правовых оснований для разделения в целях налогообложения понятий реального ущерба и упущенной выгоды не принимаются во внимание апелляционным судом, поскольку не имеют значения для рассматриваемых правоотношений.

Статья 283 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает, что налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее). При этом определение налоговой базы текущего налогового периода производится с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, статьями 264.1, 268.1, 275.1, 280 и 304 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, исчисление налога с учетом понесенного в предыдущем налоговом периоде убытка при отсутствии предусмотренных законом оснований для его отнесения на затраты является неуплатой налога в результате занижения налоговой базы, влекущее применение ответственности, установленной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога.

Невыполнение названных действий является неуплатой налога в результате занижения налоговой базы, неправомерного бездействия налогоплательщика, влекущих применение ответственности, установленной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога.

Следовательно, мнение налогоплательщика о необоснованном начислении налоговым органом штрафа за неуплату налога на прибыль не соответствует нормам налогового законодательства.

Вместе с тем действия налогового органа по уменьшению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2004 год на сумму обоснованных и подтвержденных расходов в размере 531 129 991,61 рубля не оцениваются арбитражным судом, поскольку не ухудшают положение налогоплательщика.

При таких обстоятельствах арбитражный суд апелляционной инстанции сделал вывод о том, что суд первой инстанции неправильно применил нормы материального права, регулирующего положения о налоге на прибыль организаций, что в силу пункта