Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 26.04.2015 по делу n А69-2978/2014. Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК)

расходы по приобретению которых все равно попали в 2011 год, отразило в таблице № 3 и включило в расходы Общества для целей исчисления налога. Апелляционный суд полагает, что в таком случае не были нарушены права налогоплательщика.  Не были включены в расходы суммы на приобретение тех автомобилей, которые либо не были реализованы в 2011 году вовсе, либо расходы по которым были учтены дважды – при приобретении и при продаже.

Указанные выводы можно так же проверить на основании первичных документов, имеющихся в материалах дела:

- договоров с поставщиками, счетов-фактур, товарных накладных, актов приема-передачи (т. 7, л.д. 32-150, т. 8, л.д. 1-135, т. 13, л.д. 147-150, т. 14, л.д. 1-150, т. 15, л.д. 1-12),

договоров с покупателями автомобилей, документов о передаче автомобилей, счетов-фактур, платежных поручений (т. 8, л.д. 136-150, т. 9, л.д. 1-39 и 108-150, т. 10, л.д. 1-150, т. 11, л.д. 1-150, т. 12, л.д. 1-150, т. 13, л.д. 1-146,  т. 15, л.д. 13-150, т. 16, л.д. 1-150, т. 17, л.д. 1-150, т. 18, л.д. 1-70),

выписок с банковских счетов и платежных документов (т. 4, л.д. 118-150, т. 5, л.д. 1-150, т. 6, л.д. 1-150, т. 7, л.д. 1-31),

книги учета доходов и расходов (т. 9, л.д. 40-107).

Апелляционный суд отмечает, что все вышеуказанные выводы следуют непосредственно из решения налогового органа, который, вопреки доводам Общества, в решении указал нормы Налогового кодекса Российской Федерации, которые были нарушены и суть нарушения – неверный учет, со ссылками на каждую неверно учтенную операцию и документы, которыми она оформлена. Налоговый орган указал так же и те расходы, которые он принял. Соответственно, те расходы которые отражены в таблице № 2 и не отражены в таблице № 3 – это непринятые расходы.

Возвращаясь к доводу о допущенном налоговым органом процедурном нарушении – вынесении необоснованного, непонятного, немотивированного решения, из которого не ясно почему налоговый орган не принял те или иные расходы и в чем состоят нарушения, апелляционный суд приходит к следующим выводам.

Требования к решению налогового органа указаны в статье 101 Налогового кодекса Российской Федерации.

Из пункта 1 данной статьи следует, что решение выносится на основании акта налоговой проверки, других материалов налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту.

Часть 4 статьи указывает, что при рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, в том числе документы, ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка.

Соответственно, эти документы и составляют фактическое обоснование сделанных в решении выводов и должны быть в нем отражены.

Пункт 5 этой же статьи устанавливает, что в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа:

1) устанавливает, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки (участник (участники) консолидированной группы налогоплательщиков), нарушение законодательства о налогах и сборах;

2) устанавливает, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения;

3) устанавливает, имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения;

4) выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

Соответственно, это те вопросы, которые должны найти разрешение в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки и которые должны быть отражены в решении налогового органа.

Часть 8 статьи 101 прямо закрепляет требования к решению - в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

В этой же норме сказано, что в решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства, послужившие основанием для такого отказа. В решении об отказе в привлечении к ответственности за налоговые правонарушения могут быть указаны размер недоимки, если эта недоимка была выявлена в ходе проверки, и сумма соответствующих пеней.

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо в решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются срок, в течение которого лицо, в отношении которого вынесено решение, вправе обжаловать указанное решение, порядок обжалования решения в вышестоящий налоговый орган, а также наименование органа, его место нахождения, другие необходимые сведения.

С учетом указанных норм и выше исследованных обстоятельств апелляционный суд считает, что решение налогового органа понятно, мотивированно и обоснованно. Содержание решения позволяет установить все обстоятельства, которые необходимы для проверки правильности выводов, к которым пришел налоговый орган.

Апелляционный суд так же отмечает, что ссылаясь на непонятность и немотивированность решения налогового органа, Общество тем не менее обжаловало его в вышестоящий налоговый орган, указывая на необоснованное включение в доходы и расходы сумм по отдельным эпизодам, таким образом, Общество имело возможность из решения налогового органа установить что эти доходы или расходы приняты/не приняты и мотивы их принятия/непринятия, а так же не согласиться с ними.

Кроме прочего, апелляционный суд принимает во внимание, что налоговый орган принял все иные расходы общества так, как они отражены в книге учета доходов и расходов (т. 9, л.д. 40-107), исключив таким образом только те расходы, которые приняты к учету с нарушением норм законодательства, и мотивировав свою позицию. Немотивированного исключения каких-либо расходов апелляционный суд не установил.

По мнению апелляционного суда, решение налогового органа – документ, в котором отражаются выводы по результатам проверки, их правовое и фактическое обоснование со ссылками на документы. Развернутая аргументация, подробные пояснения и разъяснения на случай незнания или непонимания налогоплательщиком каких-либо норм права не входят в предмет решения по результатам налоговой проверки.

Наконец, апелляционный суд учитывает, что ссылаясь на непонятность решения налогового органа и получив в суде первой инстанции и в апелляционной инстанции развернутые пояснения по содержанию решения, в том числе подробное объяснение по каждому из эпизодов, указанных в таблицах №2 и №3, Общество тем не менее не заявило возражений по существу, не указало на отсутствие документального подтверждения, неверную трактовку документов и т.д.

Так же апелляционный суд считает, что право стороны в споре представить пояснения по существу спора является его неотъемлемым правом, вытекающим из статей 9, 65, 198, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации  и сторона не может быть лишена этого права. В силу этого довод Общества о том, что пояснения налогового органа уже не подлежат исследованию при судебном рассмотрении, поскольку орган не вправе восполнять недостатки своего решения, не основан на законе.

В силу этого апелляционный суд считает, что суд первой инстанции пришел к неверному выводу о том, что налоговым органом не представлено доказательств, свидетельствующих о том, что сведения, содержащиеся в документах, представленных обществом для учета расходов по оплате стоимости автотранспортных средств, в целях исчисления единого налога в проверяемый период, неполны, недостоверны и (или) противоречивы; и что в силу этого решение налоговой инспекции в части доначисления недоимки, пени и штрафа по УСН за проверяемый период следует признать недействительным.

Апелляционным судом установлено, что в сумму расходов Общества за 2011 год налоговый орган не включил расходы на приобретение автомобилей, проданных в дальнейшем по государственному контракту №424 от 27.12.2011, указывая, что они были реализованы только в 2012 году.

Как следует из государственного контракта №424 от 27.12.2011, Министерство здравоохранения и социального развития Республики Тыва и Общество договорились о поставке автомобилей ГАЗ-3221 в количестве 6 единиц.

При этом в разделе 1 данного контракта указано, что «Переход права собственности на товары и риск случайной порчи товаров от поставщика к государственному заказчику переходит в момент передачи партии товаров и подписания товарно-транспортных накладных.

Акты приема-передачи датированы 15.02.2012 года.

Министерством здравоохранения и социального развития Республики Тыва произведены оплаты по платежным поручениям №295816 от 28.12.2011 на сумму 1 130 000 рублей, 3305079 от 30.12.2011 на сумму 1 712 000 рублей, № 309075 от 30.12.2011 на сумму 548 000 рублей.

Как было ранее указано, подпункт 23 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации  говорит, что при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (уменьшенные на величину расходов, указанных в подпункте 8 настоящего пункта), а также расходы, связанные с приобретением и реализацией указанных товаров, в том числе расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке товаров.

Статья 39 Налогового кодекса Российской Федерации  определяет, что реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Статья 223 Гражданского кодекса Российской Федерации  устанавливает, что право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором.

Иного стороны государственного контракта №424 от 27.12.2011 не установили, напротив, закрепили момент перехода права собственности с момента передачи автомобилей.

В Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29 июня 2010 г. № 808/10 указано, что расходы на оплату товаров, предназначенных для дальнейшей реализации, признаются в составе расходов при исчислении налога по упрощенной системе налогообложения после фактической передачи товаров покупателю, независимо от того, оплачены они покупателем или нет.

Соответственно, налоговый орган верно не включил суммы на приобретение данных автомобилей в расходы в 2011 году.

С 2012 года общество перешло на общую систему налогообложения (учетная политика – т. 3, л.д. 16-23). Как пояснил налоговый орган, данные расходы были учтены им в 2012 году при расчете налога на прибыль, что нашло отражение в решении Управления и в решении налогового органа в части проверки налога на прибыль.

В доходы общества суммы, полученные им в 2011 году по платежным поручениям №295816 от 28.12.2011 на сумму 1 130 000 рублей, 3305079 от 30.12.2011 на сумму 1 712 000 рублей, № 309075 от 30.12.2011 на сумму 548 000 рублей включены так же правомерно.

Согласно пункту 1 статьи 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации,  в целях настоящей главы датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

Соответственно, поскольку денежные средства получены в 2011 году, они правомерно были учтены в доходах за 2011 год.

С учетом всего вышеизложенного, апелляционный суд приходит к выводу о том что налоговый орган правильно определил расходы общества, которые составили 49 920 955 рублей.

В соотношении с расходами, указанными Обществом в книге учета доходов и расходов (58 315 244 рубля 96 копеек) завышение составило 8 394 290 рублей – данная сумма указана в решении налогового органа и вопреки доводам общества может быть проверена арифметически, ее расчет следует из содержания решения.

Как было ранее указано, с учетом решения вышестоящего органа, сумма дохода составила 57 441 640 рублей.

Таким образом, 57 441 640 рублей - 49 920 955 рублей = 7 520 685 * 15% (пункт 2 статьи 346.20 Налогового кодекса Российской Федерации) = 1 128 102 рубля 75 копеек – 150 700 (сумма уже уплаченного обществом налога (указано в решении)) = = 977 402 рубля 75 копеек.

Согласно пункту 6 статьи 52 Налогового кодекса Российской Федерации, сумма налога исчисляется в полных рублях. Сумма налога менее 50 копеек отбрасывается, а сумма налога 50 копеек и более округляется до полного рубля.

Таким образом, решение налогового органа с учетом изменения его Управлением, о доначислении 977 403 рублей налога, уплачиваемого по УСН, Обществу за 2011 года обоснованно и правомерно.

В соответствии со статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации, пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.

Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, если иное не предусмотрено главами