Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 29.03.2015 по делу n А74-4527/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой; одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению; лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

В пункте 2 названной статьи установлено, что суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 данной статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 1 статьи 105.1. Налогового кодекса Российской Федерации если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения (далее - взаимозависимые лица).

Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключённым между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии с настоящей статьёй.

Согласно пункту 2 названной статьи с учётом пункта 1 настоящей статьи в целях настоящего Кодекса взаимозависимыми лицами признаются, в частности, физические лица в случае, если одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению.

В силу пункта 1 статьи 105.3 Налогового кодекса Российской Федерации в случае, если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых в соответствии с настоящим разделом сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.

Из представленных в материалы дела доказательств судом апелляционной инстанции установлено, что Белецкая И.А. с 01.10.2003 принята предпринимателем Ширяевым А.И. на должность бухгалтера. С 27.04.2006 Белецкая И.А. осуществляет деятельность, в качестве индивидуального предпринимателя, одновременно являясь бухгалтером предпринимателя Ширяева А.И.. С января 2010 года между предпринимателями Ширяевым А.И. и Белецкой И.А. заключены договоры на поставку и хранение нефтепродуктов.

Налоговый орган в апелляционной жалобе настаивает, что Ширяев А.И. и                 Белецкая И.А. являются взаимозависимыми лицами, поскольку Белецкая И.А. являлась в спорный период одновременно индивидуальным предпринимателем и бухгалтером Ширяева А.И. В связи с этим, по мнению ответчика, отношения между указанными лицами оказали влияния на условия и экономические результаты их деятельности, заключение договоров поставки и хранения между указанными лицами сводилось к созданию дополнительного документооборота, целью которого в период 2010-2011 годов явилось разделение бизнеса на два хозяйствующих субъекта для получения возможности осуществления облагаемых и необлагаемых НДС операций, а в 2012 году - создание схемы минимизации налогообложения путём разделения бизнеса, было направлено исключительно на получение налоговой выгоды, путём сохранения возможности применения упрощённой системы налогообложения предпринимателем Ширяевым А.И.

Суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что налоговым органом не представлено достаточных доказательств, достоверно свидетельствующих о том, что отношения между Ширяевым А.И. и Белецкой И.А. подпадают под критерии взаимозависимых лиц для целей налогообложения, определённые в статьях 20 и 105.1 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку в материалах дела отсутствуют и не приведены налоговым органом доказательства, свидетельствующие о том, что трудовые взаимоотношения между указанными лицами оказали влияние на условия и (или) результаты сделок, совершённых между данными лицами в качестве индивидуальных предпринимателей и (или) экономические результаты деятельности.

Указывая на взаимозависимость заявителя и предпринимателя Белецкой И.А., как на один из критериев недобросовестности заявителя, налоговый орган не принял во внимание, что согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 09.09.2008 № 4191/08, совершение взаимозависимыми лицами каких-либо сделок не влечёт автоматического признания полученной ими выгоды неосновательной. Она может быть признана таковой, если взаимозависимость привела к нерыночному ценообразованию.

Суд апелляционной инстанции соглашается с доводом предпринимателя, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу, что вывод налогового органа о занижении цены реализации горюче-смазочных материалов ИП Белецкой И.А. в адрес предпринимателя неправомерен.

Суд первой инстанции в обжалуемом решении и предприниматель в отзыве на жалобу обоснованно указали, что налоговый орган в ходе анализа счетов-фактур по осуществлению хозяйственных операций не учел правил, установленных статьей 40 Налогового кодекса Российской Федерации, и сравнил цены, образованные в результате различной хозяйственной деятельности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, если иное не предусмотрено настоящей статьёй, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Согласно пункту 2 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен между взаимозависимыми лицами.

Пунктом 8 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что при определении рыночных цен товаров работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми. Сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок.

При отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесённых этим покупателем при перепродаже (без учёта цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретённых у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя (пункт 10 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации).

Таким образом, методы определения рыночной цены подлежат применению последовательно - каждый последующий метод применяется только в случае невозможности использования предыдущего метода. Установив невозможность определения рыночной цены методом идентичных (однородных) товаров, применяется цена последующей реализации.

В данном случае налоговым органом произведено сравнение несопоставимых показателей ценообразования: в первом случае, поставки нефтепродуктов Белецкой И.А. в адрес Ширяева А.И., где в цену товара не включалась стоимость услуг по хранению, и, во втором случае, поставки нефтепродуктов Белецкой И.А. в адрес иных покупателей через топливно-раздаточные колонки с включением в цену товара оплаты Белецкой И.А. стоимости услуг хранения ГСМ.

Таким образом, поставка Белецкой И.А. в адрес Ширяева А.И. могла быть сравнена только с поставкой нефтепродуктов Ширяеву А.И. иными поставщиками:                       ЗАО «Хакаснефтепродукт», ООО «Роснефтепродукт», Овсянниковым В.А.,               Васильевым И.А.

В приложении № 41 к акту проверки от 15.01.2014 № 1 (т.15 л.д.85) налоговым органом произведён расчёт средней цены приобретения ГСМ в 4 квартале 2012 года, при сложении стоимостных показателей в итоговой графе отражено, что Ширяевым А.И. приобретено нефтепродуктов на сумму 13 605 018 рублей 12 копеек, в том числе, приобретено от Белецкой И.А. нефтепродуктов на сумму 809 094 рубля 36 копеек               (счета-фактуры: №№ 130,141, 145, 168 (т.22 л.20, 24, 22, 26)). Таким образом, процент приобретения нефтепродуктов Ширяевым А.И. у поставщика Белецкой И.А. составляет 5,9 % от общего показателя поставки нефтепродуктов иными поставщиками.

Данное обстоятельство также подтверждает как отсутствие влияния контрагента Белецкой И.А. на хозяйственную и экономическую деятельность Ширяева А.И., так и отсутствие влияния Ширяева А.И. на деятельность Белецкой И.А.

Как следует из материалов дела, 01.01.2010 между ИП Белецкой И.А. (поклажедатель) и ИП Ширяевым А.И. (хранитель) заключён договор хранения нефтепродуктов № 02/10 (т.15 л.д.15), по условиям которого Ширяев А.И. принял на себя обязательство хранить горюче-смазочные материалы, переданные ему поклажедателем (Белецкой И.А.). Срок хранения - до момента отпуска товара с хранения третьим лицам - получателям поклажедателя (Белецкой И.А.) либо до востребования товара самим поклажедателем. Передача товара на хранение осуществляется по приёмо-сдаточному акту. Отпуск товара с хранения осуществляется (талонами на ГСМ) представителю предприятия-получателя, действующему на основании доверенности, и с разрешения поклажедателя (Белецкой И.А.).

При рассмотрении дела в суде первой инстанции, а также в апелляционной жалобе налоговый орган указал, что данный договор хранения следует считать незаключенным в связи с отсутствием в договоре сведений об индивидуально-определённых признаках передаваемого на хранение имущества и недостижения сторонами соглашения о предмете договора.

В соответствии со статьёй 886 Гражданского кодекса Российской Федерации предметом договора хранения является услуга по хранению, предоставляемая хранителем.

В силу особенностей формы договора хранения, указанных в пункте 2 статьи 887 Гражданского кодекса Российской Федерации, условие о предмете договора может быть согласовано сторонами не только в договоре, составленном в виде единого документа, но и в иных документах, подписанных хранителем (сохранной расписке, квитанции, свидетельстве или иного документа, подписанного поклажедателем; номерного жетона (номера), иного знака, удостоверяющего прием вещей на хранение, если такая форма подтверждения приема вещей на хранение предусмотрена законом или иным правовым актом либо обычна для данного вида хранения).

В соответствии со статьёй 890 Гражданского кодекса Российской Федерации в случаях прямо предусмотренных договором хранения, принятые на хранение вещи одного поклажедателя могут смешиваться с вещами того же рода и качества других поклажедателей, что в данном случае и происходило и, что не свидетельствует о ничтожности сделки.

В соответствии с пунктами 2.3 рассматриваемых договоров хранитель принимает товар на хранение по акту (фактуре), один экземпляр которого находится у хранителя, другой у поклажедателя.

Пунктами 2.5 предусмотрено, что в случае получения товара поклажедателя непосредственно у органов транспорта хранитель производит приёмку товара в соответствии с действующими правилами, закрепленными в Инструкциях о порядке приемки продукции и товаров по количеству и качеству, утв. Постановлением Госарбитража П-6, П-7.

Как следует из материалов дела, в подтверждение согласования сторонами предмета договора хранения и их реальности заявителем представлены акты приёма-передачи нефтепродуктов на хранение (т.23 л.д.71-134, т.24 л.д.1-106), акты оказанных услуг по договорам хранения, счета-фактуры, платёжные документы. Из указанных документов усматривается название нефтепродукта в каждом конкретном случае. Так, согласно акту приёма-передачи нефтепродуктов на хранение от 21.01.2011 (т.24 л.д.1) был передан на хранение бензин Регулятор-92 в количестве 8666 литров, согласно акту приёма-передачи нефтепродуктов на хранение от 22.11.2012 (т.24 л.д.98) - бензин Регулятор-92 в количестве 7694 литров, согласно акту приёма-передачи нефтепродуктов на хранение от 03.12.2012 (т.24 л.д.101) - бензин А-80 в количестве 6150 литров, согласно акту приёма-передачи нефтепродуктов на хранение от 07.12.2012 (т.24 л.д.102) - дизтопливо в количестве 15.389 литров.

Таким образом, предмет договоров в виде услуги по хранению ГСМ определён, что не позволяет сделать вывод, как о ничтожности договора, так и о его незаключенности.

Имеющиеся в материалах дела документы подтверждают реальное исполнение сторонами своих обязательств. Налоговым органом не представлены доказательства наличия у предпринимателя при заключении и исполнении сделок, осуществляемых в рамках исполнения договоров хранения, умысла, направленного на получение необоснованной налоговой выгоды.

При таких обстоятельствах доводы налогового органа об отсутствии объектов договоров, являются несостоятельными, поскольку объекты хранения в каждом случае определены, факт реальности хранения и расчетов с ИП Белецкой И.А. налоговый орган не оспаривает, а приёмо-сдаточные акты ГСМ подтверждают исполнение сторонами своих обязательств.

При этом, как следует из материалов дела и не опровергается налоговым органом, аналогичные договоры хранения ГСМ были заключены предпринимателем и с другими хозяйствующими субъектами: ООО «Роснефтепродукт», с ИП Васильевым И.А.                   (т.23 л.д.2, 4).

Кроме того, по мнению налогового органа, предпринимателем Ширяевым А.И. создана схема для целенаправленного уклонения от уплаты налога и для получения необоснованной налоговой выгоды, о чём свидетельствует: наличие одного лица руководящего хозяйственным процессом (Ширяев А.И.); нахождение хозяйствующих субъектов по одному адресу; фактическое исполнение работниками Ширяева А.И. трудовых обязанностей ИП Белецкой И.А.

Суд апелляционной инстанции отклоняет указанный довод ответчика, поскольку указанный довод носит предположительный характер. Нахождение предпринимателей по