Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 29.03.2015 по делу n А74-4527/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

на условия и экономические результаты их деятельности. По мнению ответчика, ИП Ширяевым А.И. при участии ИП Белецкой И.А., являющейся одновременно и его сотрудником, была создана схема посредством заключения взаимосвязанных договоров, имитирующих деятельность по реализации нефтепродуктов на автозаправочных станциях. Указанная схема позволяла дробить финансовый результат от торговли нефтепродуктами между Ширяевым А.И. и                 Белецкой И.А. с целью непревышения полученной предпринимателем Ширяевым А.И. выручки предельного лимита, позволяющего пользоваться упрощённой системой налогообложения.

Заключение хозяйственных договоров между данными лицами сводилось к созданию дополнительного документооборота, целью которого в период 2010-2011 годов явилось разделение бизнеса для осуществления облагаемых и необлагаемых НДС операций, а в 2012 году - создание схемы минимизации налогообложения путём разделения бизнеса было направлено исключительно на получение налоговой выгоды путём сохранения возможности применения упрощённой системы налогообложения предпринимателем Ширяевым А.И. Действия проверяемого налогоплательщика были направлены не на достижение деловой цели, а на получение необоснованной налоговой выгоды в виде разницы между налоговыми обязательствами при применении общего режима налогообложения и упрощённой системы налогообложения.

01.10.2003 предпринимателем с Белецкой И.А. заключён трудовой договор, в соответствии с которым Белецкая И.А. была принята на работу к предпринимателю Ширяеву А.И. на должность бухгалтера, заключённый трудовой договор являлся договором по основной работе на неопределенный срок (бессрочный). В проверяемый период Белецкая И.А. продолжала трудовую деятельность в качестве бухгалтера                            ИП Ширяева А.И.

Налоговый орган, установив в ходе проведения проверки, что Белецкая И.А. 27.04.2006 зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя, в проверяемый период осуществляла аналогичный вид деятельности, что и предприниматель Ширяев А.И., место осуществления деятельности Белецкой И.А. - Республика Хакасия, г. Черногорск, ул. Калинина, 40 АЗС; имущество для осуществления предпринимательской деятельности, находящееся в собственности у Белецкой И.А., отсутствует, учитывая, что одновременно Белецкая И.А. находилась в трудовых отношениях с ИП Ширяевым А.И., пришел к выводу о том, что ИП Ширяев А.И. и                 ИП Белецкая И.А. в проверяемый период (2010-2012 годы) являлись взаимозависимыми лицами.

Кроме того, налоговый орган пришёл к выводу о создании предпринимателем Ширяевым А.И. схемы для целенаправленного уклонения от уплаты налога и о получении необоснованной налоговой выгоды, о чём свидетельствует, как указал налоговый орган, следующее:

- наличие одного лица, руководящего хозяйственным процессом (Ширяев А.И.);

- нахождение хозяйствующих субъектов по одному адресу;

- фактическое исполнение работниками Ширяева А.И. трудовых обязанностей               ИП Белецкой И.А.

В подтверждение указанных выводов налоговый орган ссылается на свидетельские показания работников предпринимателя, информационные ресурсы АИС-налог; анализ договоров поставок и хранения ГСМ.

Между ИП Ширяевым А.И. (покупатель) и ИП Белецкой И.А. (поставщик) заключены договоры на поставку нефтепродуктов от 01.01.2010 № 02/10, от 01.01.2011 №02/11 (т.15 л.д. 14), по условиям которых поставщик принял на себя обязательства по поставке ГСМ в адрес покупателя. Поставка осуществлялась с момента выставления поставщиком в адрес покупателя счета на оплату и счета-фактуры, где были указаны объём и стоимость поставляемого товара (пункт 1.1). Доставка продукции по условиям договора должна производиться наёмным автотранспортом с АЗС, указанных поставщиком.

Первичные документы, подтверждающие перевозку ГСМ от поставщика                 (Белецкой И.А.) до покупателя (Ширяева А.И.), налогоплательщиком не представлены.

Согласно полученной налоговым органом информации доставка осуществлялась от организаций-поставщиков предпринимателя Белецкой И.А. к покупателю - предпринимателю Ширяеву А.И., минуя какие-либо места хранения, складирования, реализации ГСМ у предпринимателя Белецкой И.А.

Налоговым органом установлено заключение заявителем договоров перевозки с одним и тем же перевозчиком ГСМ - предпринимателем Евлаш В.Д., условия которых аналогичны условиям договоров перевозки, заключённым с ИП Белецкой И.А.

Евлаш В.Д. пояснил (протокол допроса от 04.11.2013 № 404, т.3 л.д. 79), что  разделения по ёмкостям ГСМ, находящегося в собственности предпринимателей Белецкой И.А. или Ширяева А.И. не было, нефтепродукты всегда сливались в одни ёмкости, соответствующие марке ГСМ.

Доставка груза предпринимателю Ширяеву А.И. и предпринимателю Белецкой И.А. осуществлялась по одним и тем же адресам: г. Черногорск, ул. Бограда, 170, и ул.Калинина, 40.

Водители предпринимателя Евлаш В.Д. (Цимерман С.А. и  Деньга А.А., протоколы допроса от 31.10.2013 (т.3 л.д. 83) и  от 08.11.2013 № 406 (т.3 л.д.88)) пояснили, что при доставке груза как предпринимателю Ширяеву А.И., так и предпринимателю                Белецкой И.А. приём груза осуществлял предприниматель Ширяев А.И., контроль за процессом слива также осуществлял Ширяев А.И., товаросопроводительные документы передавались Ширяеву А.И. Перевозки от предпринимателя Белецкой И.А. до предпринимателя Ширяева А.И. не было, поскольку ГСМ доставлялся напрямую до ёмкостей предпринимателя Ширяева, находящихся на АЗС.

01.01.2010 между ИП Белецкой И.А. (поклажедатель) и ИП Ширяевым А.И. (хранитель) заключён договор хранения нефтепродуктов № 02/10 (т.15 л.д.15), по условиям которого Ширяев А.И. принял на себя обязательство хранить горюче-смазочные материалы, переданные ему поклажедателем (Белецкой И.А.). Срок хранения - до момента отпуска товара с хранения третьим лицам - получателям поклажедателя (Белецкой И.А.) либо до востребования товара самим поклажедателем. Передача товара на хранение осуществляется по приёмо-сдаточному акту. Отпуск товара с хранения осуществляется (талонами на ГСМ) представителю предприятия-получателя, действующему на основании доверенности, и с разрешения поклажедателя (Белецкой И.А.).

Налоговый орган, исследуя условия названного договора хранения, пришёл к выводу о его ничтожности ввиду того, что между сторонами не достигнуто соглашение о предмете, а именно: договор не содержит сведения об индивидуально-определённых признаках передаваемого на хранение имущества, что в силу статьи 432 Гражданского кодекса Российской Федерации влечёт его незаключённость.

В результате проведенного налоговым органом осмотра АЗС установлено, что Ширяевым А.И. осуществляется деятельность по оптово-розничной реализации ГСМ, а также отпуск ГСМ по талонам третьим лицам по договорам хранения. На момент осмотра в помещении торгового зала на АЗС, находящейся по адресу: г. Черногорск ул.Калинина,40, имелись в наличии талоны на ГСМ с логотипом организаций                                     ООО «Роснефтепродукт», а также талоны с логотипом ООО «Компания «Нефтепродуктообеспечение» (протоколы осмотра от 14.10.2013 № 92, № 93).

Как пояснил предприниматель Ширяев А.И., по талонам с логотипом организации ООО «Компания «Нефтепродуктообеспечение» производится реализация ГСМ организациям - покупателям индивидуального предпринимателя Ширяева А.И и индивидуальных предпринимателей Васильева И.А. и Белецкой И.А., отпуск ГСМ по талонам с логотипом ООО «Роснефтепродукт» производится покупателям                         ООО «Роснефтепродукт». Непосредственный отпуск ГСМ производится                          ИП Ширяевым А.И. через свои автозаправочные колонки на основании заключённых с указанными выше лицами договоров хранения ГСМ.

На основании изложенных выше обстоятельств, налоговый орган пришел к выводу о том, что посредством заключения договора хранения нефтепродуктов с                                 ИП Ширяевым А.И. предприниматель Белецкая И.А. не несла груз общехозяйственных расходов (не оплачивала коммунальные расходы, расходы связи, охраны и т.д., а также не выплачивала заработную плату). Расходы предпринимателя Белецкой И.А. сводились к оплате за ГСМ, услуг хранения (хранитель - ИП Ширяев А.И.), банковских расходов и оплату налогов. Предприниматель Белецкая И.А. не располагала производственными ресурсами для осуществления предпринимательской деятельности ввиду отсутствия у неё производственных зданий, транспортных средств, технологического оборудования.

В результате проверки установлено, что предпринимателями Ширяевым А.И. и Белецкой И.А. использовалось имущество (АЗС), находящееся по одному адресу: г.Черногорск, ул. Калинина, 40; г. Черногорск, ул. Бограда, 170, при этом использовались одни и те же сливные ёмкости, заправочные пистолеты, здания операторских и иных помещений, контрольно-кассовая техника, находящиеся в собственности Ширяева А.И.

Проверив формирование доходов и расходов налогоплательщиков ИП Ширяева А.И. и ИП Белецкой И.А., налоговый орган пришёл к выводу, что самостоятельную предпринимательскую деятельность осуществляет только ИП Ширяев А.И., поскольку расходы, связанные с осуществлением предпринимательской деятельности (затраты, связанные с имуществом, используемым в деятельности по реализации ГСМ, затраты по оплате труда и другие общехозяйственные затраты), сформированы только у предпринимателя Ширяева А.И.

При анализе показателей доходов и расходов предпринимателя Ширяева А.И. и предпринимателя Белецкой И.А. за 2012 год налоговый орган установил, что общая сумма дохода указанных лиц по итогам года составила 76 387 029 рублей 09 копеек, что превысило 60 млн. рублей. В связи с этим, на основании положений пункта 4 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган пришёл к выводу, что предприниматель Ширяев А.И. с 4 квартала 2012 года утратил право на применение упрощённой системы налогообложения и данному налогоплательщику подлежат начислению, начиная с 4 квартала 2012 года, налоги по общей системе налогообложения: НДФЛ в соответствии с главой 23 Налогового кодекса Российской Федерации, НДС в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

По результатам выездной налоговой проверки 16.01.2012 составлен акт № 1ДСП, который получен предпринимателем 20.01.2014 (т.3 л.11).

06.03.2014 по результатам рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика начальником налогового органа в присутствии предпринимателя и его представителя было вынесено решение № 5 (т.1 л.д.28) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного:

пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа в размере 1 038 015 рублей за непредставление налоговой декларации по НДС за    4 квартал 2012 года;

пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа в размере 105 066 рублей 90 копеек за непредставление налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц (НДФЛ) за 2012 год;

пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа в размере 692 010 рублей за неуплату НДС за 4 квартал 2012 года;

пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа в размере 70 044 рубля 60 копеек за неуплату НДФЛ за 2012 год;

статьёй 123 Налогового кодекса Российской Федерации за невыполнение налоговым агентом обязанности по перечислению НДФЛ за апрель, май, июнь 2012 года в общей сумме 1354 рубля 80 копеек.

Кроме того, предпринимателю предложено уплатить недоимку по НДС за 4 квартал 2012 года в сумме 3 460 050 рублей, по НДФЛ за 2012 год – 350 223 рубля, пени за неуплату НДС в размере 361 258 рублей 05 копеек, пени за неуплату НДФЛ (плательщик) – 22 536 рублей 83 копейки, пени за неуплату НДФЛ (налоговый агент) – 7 рублей                   53 копейки.

Указанное решение налогового органа предприниматель обжаловал в вышестоящий налоговый орган.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы Управление Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия пришло к выводу о том, что налоговым органом было допущено нарушение пункта 1 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации, выразившееся в отказе уменьшить исчисленную налоговым органом сумму налога на соответствующие налоговые вычеты при том условии, что спор относительно права налогоплательщика (переведённого на общий режим налогообложения) на применение этих вычетов отсутствовал. У налогового органа не было препятствий для определения действительного размера налоговых обязательств ввиду того, что сумма доначислений рассчитывалась, в том числе, на основании счетов-фактур, в которых были отражены суммы НДС, предъявленного поставщиками ГСМ.

Предприниматель Ширяев А.И., не соглашаясь с позицией налогового органа об утрате им с 4 квартала 2012 года права на применение упрощённой системы налогообложения и оспаривая обоснованность его перевода на общую систему налогообложения, не мог заявить о применении указанных вычетов в соответствующих налоговых декларациях по НДС, подобное заявление вычетов в декларации за 4 квартал 2012 года, как и сама подача такой декларации, означало бы согласие предпринимателя с позицией налогового органа относительно утраты им с 4 квартал 2012 года права на применение упрощённой системы налогообложения, что не соответствовало бы действительной позиции налогоплательщика.

В связи с этим Управлением Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия принято решение № 135 от 23 июня 2014 года (т.1 л.д. 115), которым решение налогового органа изменено путём его отмены в части:

- доначисления НДС за 4 квартал 2012 года в сумме 3 102 651 рубль;

- привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату (неполную уплату) НДС в виде взыскания штрафа в размере 620 530 рублей 20 копеек;

- привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации, за непредставление налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2012 года в виде взыскания штрафа в размере 930 795 рублей 30 копеек;

- начисления пени по НДС в размере 323 942 рубля 62 копейки;

- начисления пени по НДФЛ (налоговый агент) в размере 7 рублей 53 копейки.

В остальной части решение налогового органа оставлено без изменения.

Полагая, что решение налогового органа от 6 марта 2014 года № 5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия от 23 июня 2014 года № 135 является незаконным, предприниматель обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Проверив в пределах, установленных