Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 12.03.2015 по делу n А33-10957/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

иностранной компанией «Лэнгдэйл Холдингз Лимитед», являющейся учредителем ООО «Ачинский цемент» (100%); ООО «БазэлЦемент», учредителем которого является компания «Лэнгдэйл Холдингз Лимитед», владеющая долей в уставном капитале равной 99,9%; ОАО АКБ «Международный финансовый клуб» - ООО «БазэлЦемент», являясь аффилированным лицом иностранной компании, выступает поручителем по обязательствам заявителя.

Согласно оспариваемому решению Инспекция по результатам проведенной проверки пришла к выводу о неправомерном расчете обществом в соответствии с положениями статьи 269 Кодекса сумм внереализационных расходов в виде процентов по долговым обязательствам, подлежащим отнесению на расходы в июле 2011 года.

Пунктом 2 статьи 269 Кодекса установлено, что, если налогоплательщик - российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации, либо по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированным лицом указанной иностранной организации, а также по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации (далее в настоящей статье - контролируемая задолженность перед иностранной организацией), и если размер контролируемой задолженности перед иностранной организацией более чем в 3 раза (для банков, а также для организаций, занимающихся исключительно лизинговой деятельностью, - более чем в 12,5 раза) превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика - российской организации на последнее число отчетного (налогового) периода при определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, применяются следующие правила.

В этом случае налогоплательщик обязан на последнее число каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода.

При этом коэффициент капитализации определяется путем деления величины, соответствующей не погашенной контролируемой задолженности, на величину собственного капитала, соответствующую доле прямого или косвенного участия этой иностранной организации в уставном (складочном) капитале (фонде) российской организации, и деления полученного результата на три.

В целях данного пункта при определении величины собственного капитала в расчет не принимаются суммы долговых обязательств в виде задолженности по налогам и сборам, включая текущую задолженность по уплате налогов и сборов, суммы отсрочек, рассрочек и инвестиционного налогового кредита.

Согласно решению налогового органа величина собственного капитала определена инспекцией как сумма итоговой строки раздела III бухгалтерского баланса «Капитал и резервы» + «Задолженность по налогам и сборам». Задолженность общества определена на основании сведений о его фактической задолженности перед бюджетом РФ (данные фиксированного сальдо по КРСБ).

Сторонами не оспаривается правомерность отнесения в состав внереализационных расходов начисленных процентов по долговым обязательствам, методика расчета величины собственного капитала. Существо спора заключается в необходимости определения размера задолженности по налогам и сборам на основании данных бухгалтерского баланса. Общество полагает, что задолженность по налогам и сборам необоснованно определена Инспекцией на основании данных налогового органа в виде фиксированного сальдо по КРСБ, поскольку не отражает фактических данных, которые соответствуют данным главной книге общества. При расчете необходимо было учесть задолженность по налогам и сборам в сумме 80 664 774 рубля.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции о необоснованности доводов общества.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, счет 68 «Расчеты по налогам и сборам» предназначен для обобщения информации о расчетах с бюджетами по налогам и сборам, уплачиваемым организацией, и налогам с работниками этой организации.

Счет 68 «Расчеты по налогам и сборам» кредитуется на суммы, причитающиеся по налоговым декларациям (расчетам) ко взносу в бюджеты. По дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» отражаются суммы, фактически перечисленные в бюджет, а также суммы налога на добавленную стоимость, списанные со счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».

При этом согласно пункту 74 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н, отражаемые в бухгалтерской отчетности суммы по расчетам с бюджетом должны быть согласованы с налоговым органом и тождественны. Оставление на бухгалтерском балансе неурегулированных сумм по этим расчетам не допускается. Следовательно, отражение на счете 68 задолженности по уплате налогов возможно только после проведения сверки с налоговым органом.

Из вышеприведенных норм следует, что отражение на счете 68 задолженности по уплате налогов возможно только после проведения сверки с налоговым органом.

Доводы общества об обратном основаны на неверном толковании норм права.

В силу абзаца 13 пункта 2 статьи 11 Кодекса недоимкой признается сумма налога или сумма сбора, не уплаченная в установленный законодательством' о налогах и сборах срок.

Согласно статье 45 Кодекса налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить свою обязанность по уплате налоговых платежей в сроки, установленные законодательством о налогах и сборах.

Размер налоговых обязательств налогоплательщик определяет самостоятельно исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот (пункт 1 статьи 52 Кодекса).

В соответствии с пунктом 2 статьи 58 Кодекса подлежащая уплате сумма налога должна быть уплачена налогоплательщиком в установленные сроки.

Сроки уплаты федеральных налогов, а также налогов, которые взимаются в рамках специальных налоговых режимов, определены в Кодексе (часть вторая). Сроки уплаты региональных и местных налогов (авансовых платежей по ним) устанавливаются нормативными правовыми актами соответствующего территориального уровня - законодательством субъектов РФ, нормативными актами муниципальных образований.

Таким образом, не уплаченная сумма налога в бюджет своевременно признается недоимкой, а поскольку понятие «недоимка по налогам и сборам» тождественно понятию «задолженность по налогам и сборам», что обществом не оспаривается, то у налогоплательщика имеется задолженность по налогам и сборам.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции соглашается с позицией налогового органа о том, что размер задолженности по налогам и сборам должен определяться исходя из фактической недоимки на определенную дату. Для расчета собственного капитала следует принимать во внимание только суммы налогов не уплаченные налогоплательщиком в установленные сроки, то есть учитывать имеющуюся на дату расчета задолженность налогоплательщика по налогам и сборам.

Расчет собственного капитала на отчетную дату 31.07.2011 произведен Инспекцией с учетом фактической задолженности по налогам к сборам в размере 1 057 281 рубль, что соответствует положениям статьи 269 Кодекса.

Кроме того, суд апелляционной инстанции соглашается с выводами налогового органа о противоречивости данных бухгалтерской отчетности общества и отклоняет доводы общества в указанной части.

Из сравнительного анализа данных информационного ресурса с данными первичных документов общества (налоговые декларации, платежные поручения), проведенного с целью определения фактического размера задолженности по налогам и сборам, установлено, что по данным КРСБ о состоянии расчетов по налогам и сборам на отчетную дату 31.07.2011 у общества имеется задолженность в сумме 1 057 281 рубль. Задолженность в указанном заявителем размере (80 664 774 рубля) материалами дела не установлена, обществом не подтверждена; имеющаяся в материалах бухгалтерская отчетность содержит противоречивые сведения, которые не соответствуют также данным главной книги общества.

Наличие разницы между данными оборотно-сальдовой ведомостью по 68 счету за июль 2011 год и Главной книгой по счету 68, которая согласно позиции налогоплательщика сложилась ввиду отражения НДС в сумме 2 724 649 рублей, не подтверждается материалами дела.

Следовательно, решение налогового органа в указанной части соответствует законодательству о налогах и сборах, признанию недействительным не подлежит.

В части эпизода о признании обществом сомнительной дебиторской задолженности ООО «БазэлЦемент» за простой вагонов, а также за дополнительные расходы по транспортированию в сумме 9 591 869 рублей, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Общество не согласно с выводами налогового органа о неправомерном учете в составе резерва по сомнительным долгам дебиторской задолженности                            ООО «БазэлЦемент» за простой (отстой) вагонов, а также за дополнительные расходы по транспортированию (штрафы).

Согласно позиции заявителя, предъявленные и частично признанные расходы          ООО «БазэлЦемент», являются платой за услуги транспортных организаций, напрямую связаны с процессом реализации и обусловлены спецификой железнодорожных перевозок.

В состав внереализационных расходов согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 265 Кодекса включаются расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам, в порядке, установленном статьей 266 Налогового кодекса Российской Федерации.

Сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией. Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации (пункты 1, 2 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации).

Вместе с тем в соответствии с общим критерием отнесения затрат к расходам, обозначенным в статье 252 Кодекса, расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Суд апелляционной инстанции установил, что общество в пункте 3.1.13.2 Учетной политики для целей налогового учета на 2012 год, утвержденной Приказом от 30.12.2011 № 00-01-04-11-615, закрепило право создания резерва по сомнительным долгам для целей налогообложения налогом на прибыль организаций в порядке, предусмотренном статьей 266 Кодекса.

Обществом в составе резерва по сомнительным долгам отражена дебиторская задолженность ООО «БазэлЦемент» в сумме 9 591 869 рублей за простой (отстой) вагонов, а также за дополнительные расходы по транспортированию (штрафы), возникшая в рамках договора поставки от 25.10.2007 №07/10-35, согласно которому                               ООО «Ачинский Цемент» (поставщик) обязуется передать в собственность                             ООО «БазэлЦемент» (покупатель) цемент в количестве и сроки, предусмотренные договором, а покупатель обязуется принять и оплатить товар на условиях и в порядке, определенных договором. Поставка товара осуществляется железнодорожным транспортом (пункт 4 договора).

Условиями указанного договора предусмотрена ответственность за неисполнение или ненадлежащее исполнение условий договора: суммы санкций за простой (отстой) вагонов, а также за дополнительные расходы по транспортированию (штрафы), возникшие по вине ООО «БазэлЦемент» либо конечных покупателей товара и предъявленные перевозчиками ООО «Ачинский Цемент», подлежат возмещению покупателем (подпункты 6.2, 6.4, 6.6 пункта 6 договора).

Санкции за простой (отстой) вагонов, а также за дополнительные расходы по транспортированию (штрафы), возникшие по вине ООО «БазэлЦемент» (либо конечных покупателей) предъявлены ООО «Ачинский цемент» следующими грузоперевозчиками (экспедиторами, организаторами перевозок грузов железнодорожным транспортом):                    ОАО «Первая грузовая компания» (договор от 26.11.2007 № 46/0/СХ/07); ОАО «РУСАЛ Ачинский глиноземный комбинат» (договор от 29.09.2007 № 07/09-11); ООО «Фирма «Трансгарант» (договор от 05.10.2007 № 07-10-14/19-42-669/07); ООО «Балтийская Транспортная Логистическая Компания» (договор от 10.12.2007 № 41-07-ВУ/Д);                     ОАО «Восточно-Сибирского промышленного железнодорожного транспорта» (договор от 10.01.2008 № 1-08). Перечисленные договоры содержат идентичное условие, что ответственность за сверхнормативный простой (отстой) вагонов под погрузкой (разгрузкой) возлагается на виновное лицо.

Оценив вышеприведенные обстоятельства на предмет правомерности отнесения обществом дебиторской задолженности ООО «БазэлЦемент» за простой вагонов, а также за дополнительные расходы по транспортированию в  состав резерва по сомнительным долгам, суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции о том, что штрафные санкция, взыскиваемые с участников договорных обязательств за нарушение ими условий договоров, не связаны с производством и реализацией товаров (работ, услуг). Штрафные санкции возникают не при производстве и реализации продукции, а лишь в случае нарушений установленных договором условий реализация товаров (работ, услуг) - сроков реализации, качества реализуемых товаров (работ, услуг).

Законодательством в области железнодорожного транспорта (в частности Федеральным законом «Устав железнодорожного транспорта Российской Федерации» от 10.01.2003 № 18-ФЗ, главой 40 Гражданского Кодекса Российской Федерации) за задержку вагонов по различным основаниям по вине грузоотправителя (грузополучателя) сверх установленного нормативного срока (так называемый, простой вагонов) определена ответственность, по правовой природе представляющая собой штрафные санкции (неустойку) за нарушение условий хозяйственных договоров (а именно перевозки), имеющие компенсационную функцию, то есть направленность на возмещение