Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 20.11.2014 по делу n А33-23100/2013. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

органа, является неправильным и повлекло за собой неправомерное завышение внереализационных расходов в виде предельных процентов по долговым обязательствам, принимаемых в уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций за 2011 год.

Согласно статье 265 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс) в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 Кодекса.

Пунктом 2 статьи 269 Кодекса определено, что если налогоплательщик - российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации, либо по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированным лицом указанной иностранной организации, а также по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организации выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации (далее - контролируемая задолженность перед иностранной организацией), и если размер контролируемой задолженности перед иностранной организацией более чем в три раза превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика - российской организации (далее - собственный капитал) на последний день отчетного (налогового) периода, при определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, с учетом положений пункта 1 настоящей статьи применяются следующие правила.

Налогоплательщик обязан на последний день каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности путем деления величины соответствующей непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующую доле прямого или косвенного участия этой иностранной организации в уставном (складочном) капитале (фонде) российской организации, и деления полученного результата на три (для банков и организаций, занимающихся лизинговой деятельностью, - на двенадцать с половиной).

Таким образом, по смыслу указанной нормы, основанием для применения установленных Кодексом ограничений в отношении контролируемой задолженности перед иностранной организации является наличие задолженности налогоплательщика перед иностранной организацией или российской организацией независимо от того, по одному или нескольким договорам займа в отчетном (налоговом) периоде эти обязательства возникли. Иное толкование противоречило бы принципу, заложенному в статье 269 Кодекса и устанавливающему ограничения для признания в целях налогообложения прибыли расходов по уплате процентов по долговым обязательствам перед компаниями, доминирующими в различных формах в деятельности налогоплательщика - российской организации.

Коэффициент капитализации определяется отдельно применительно к непогашенной задолженности перед каждым лицом, в отношении которого имеется долговое обязательство. При расчете коэффициента учитывается доля прямого или косвенного участия иностранной организации в капитале заемщика, что исключает возможность суммирования долей прямого и косвенного участия.

Определением от 20.02.2013 ВАС №17204/12 также подтвержден вывод судов о том, что при расчете размера контролируемой задолженности для определения коэффициента капитализации участвует размер непогашенной контролируемой задолженности по всем долговым обязательствам перед одной иностранной организацией.

На основании изложенного выводы налогового органа основаны на неправильном толковании норм материального права.

Кроме того, в силу пункта 7 статьи 3 Кодекса все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

Учитывая изложенное вывод налогового органа о неправомерном исчислении заявителем коэффициента капитализации и, как следствие, завышение внереализационных расходов в виде предельных процентов по долговым обязательствам, принимаемых в уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций за 2011 год, является необоснованным, доначисление 450 038 рублей налога на прибыль - незаконным.

По эпизоду об исчислении налога с дохода, полученного иностранной организацией по договорам о предоставлении ссуды, свыше предельных процентов, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что  размер процентов, выплаченных российской организацией испанской компании и переквалифицированных налоговым органом в дивиденды подлежал исчислению по ставке 10 процентов. Данный вывод соответствует выводам арбитражного суда по делу №А33-7550/2012.

Стороны согласовали расчет суммы налога, подлежащего исчислению по ставке 10 процентов, удержанию и перечислению в бюджет, при определении коэффициента капитализации в соответствии с изложенным выше подходом сумма налога составила                      368 447 рублей. Следовательно, предложение налогового органа удержать и перечислить налог в указанной сумме обоснованно. Поскольку общество не удержало и не перечислило в бюджет причитающуюся с иностранной организации сумму налога, инспекция правомерно привлекла общество к ответственности, предусмотренной статьей 123 Кодекса, в виде штрафа в сумме 36 844 рубля 70 копеек (расчет согласован сторонами с положительной разницы между начисленными и предельными процентами, с сумм процентного дохода, перечисленного иностранной организации); начислила соответствующую сумму пени.

Выводы суда первой инстанции по данному эпизоду сторонами в суде апелляционной инстанции не оспариваются.

По эпизоду о применении вычетов по налогу на добавленную стоимость по операциям с ООО «Орион».

Суд первой инстанции правомерно отказал обществу в удовлетворении заявленных требований по данному эпизоду о доначислении налога на добавленную стоимость в сумме 517 883 рублей по операциям с ООО «Орион» и начисления пени за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 3899 рублей 19 копеек по следующим основаниям.

В соответствии со статьей 143 Кодекса заявитель является плательщиком налога на добавленную стоимость.

Статьей 173 Кодекса определено, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса. Если суммы вычетов превышают сумму исчисленного налога, положительная разница подлежит возмещению в порядке статьи 176 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Пунктом 2 статьи 171 Кодекса предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Условия применения налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость определены пунктом 1 статьи 172 Кодекса, согласно которому налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных названной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Из содержания изложенных норм права следует, что документальное обоснование права на налоговый вычет сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), лежит на налогоплательщике. При этом исключена возможность использования в целях определения суммы налоговых вычетов расчетного метода.

Указанная правовая позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2011 № 14473/10.

Из содержания положений главы 21 Кодекса, регулирующей порядок применения вычетов по налогу на добавленную стоимость, следует, что такие вычеты могут быть применены налогоплательщиком только при осуществлении реальных хозяйственных операций, подтвержденных документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с частью 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, должны соответствовать фактическим обстоятельствам. Счета-фактуры составляются на основе уже имеющихся первичных документов и должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтверждаемые такими документами. Предусмотренные статьей 169 Кодекса требования к порядку составления счетов-фактур относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 постановления от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды» разъяснил, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Пленум Высшего Арбитражного суда Российской Федерации в пунктах 4 и 5 вышеназванного постановления также разъяснил, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. О необоснованности налоговой выгоды может свидетельствовать отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств.

В Определении от 05.03.2009 № 468-О-О Конституционный Суд Российской Федерации указал, что налогоплательщик, не обеспечивший документальное подтверждение достоверности сведений и обоснованности требований, на основании которых претендует на получение налоговых вычетов, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия в виде невозможности принятия к вычету соответствующих сумм налога.

Налогоплательщик, в соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не освобожден от доказывания правомерности применения налоговых вычетов и требований о возмещении налога на добавленную стоимость из бюджета. При этом налогоплательщик должен представить пакет документов, который исключает различные противоречия и сомнения как с формальной точки зрения (оформление), так и фактической (осуществление финансово-хозяйственных операций).

Как следует из материалов дела, в проверяемый период налогоплательщиком заявлены налоговые вычеты при исчислении налога на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2011 года на основании счетов-фактур, выставленных ООО «Орион».

Между обществом «ЮИИ-Сибирь» и обществом «Орион» оформлены договорные отношения по поставке селитры аммиачной. В подтверждение хозяйственных отношений с поставщиком налогоплательщиком представлены договор, спецификации,                               счета-фактуры, товарные накладные по форме ТОРГ-12, платежные документы.

Налоговый орган в ходе проверки установил обстоятельства, свидетельствующие об отсутствии у общества «Орион» возможности совершения операций, отраженных в названных документах.

Так, из ответа ИФНС России по Центральному району г. Новосибирска следует, что имущество (в том числе, транспортные средства) у организации отсутствует, численность ноль человек, справки по форме 2-НДФЛ за 2011 год налоговым агентом в инспекцию не предоставлялись. По данным бухгалтерского баланса за 9 месяцев 2011 года общество «Орион» не располагает основными средствами, как собственными, так и арендованными, отсутствуют показатели строк бухгалтерского баланса, присущие субъекту, осуществляющему реальную финансово-хозяйственную деятельность (нет сведений о запасах, товарах, готовой продукции, и т.д.). Общество «Орион» по юридическому адресу в 2011 году не находилось, собственником помещений не являлось, договоры аренды (субаренды) не заключало. Кроме того, при проведении проверки не нашло подтверждение нахождение общества «Орион» по почтовому адресу, указанному в договоре поставки, заключенном с ООО «ЮИИ - Сибирь».

При анализе расчетного счета общества установлено, что движение денежных средств, которое отражало бы реальную финансово-хозяйственную деятельность общества, которое необходимо для деятельности (коммунальные расходы, расходы за услуги связи, снятие денежных средств на хозяйственные нужды, на командировочные, на выдачу заработной платы) отсутствует.

Ссылка общества на то, что согласно выписке из расчетного счета ООО «Орион» в Новосибирском филиале АКБ «Ланта-Банк» (ЗАО) на счет указанного контрагента поступили денежные средства за товар от заявителя и есть сведения о проведении расчетов с другими контрагентами, а также об уплате налога на прибыль и НДС, не может быть принята судом апелляционной инстанции с учетом совокупности установленных по делу обстоятельств в качестве доказательства реального осуществления спорной хозяйственной операции.

В товарных накладных, оформленных от имени ООО «Орион», не заполнены обязательные реквизиты. Так, отсутствует наименование должности и расшифровка подписи лица, разрешившего отпуск груза (за исключением товарных накладных №73 от 25.05.2011, №105 от 02.08.2011), отсутствует наименование должности и расшифровка подписи лица, отпустившего груз (за исключением товарных накладных №73 от 25.05.2011, №105 от 02.08.2011), не указаны дата отпуска груза (за исключение товарной накладной №73 от 25.08.2011)