Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 25.06.2014 по делу n Г. КРАСНОЯРСК. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК),Возвратить госпошлину (ст.104 АПК)

Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды» (далее – постановление № 53) разъяснено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Согласно пункту 3 названного постановления № 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, необусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной   предпринимательской или иной экономической   деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (пункт 9 постановления № 53).

В пункте 6 постановления № 53 указано, что взаимозависимость участников сделок не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Однако указанное обстоятельство в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

В соответствии с положениями статьей 990, 999 Гражданского кодекса Российской Федерации Российской Федерации, определяющих понятие, условия заключения и установления гражданских прав и обязанностей, вытекающих из договора комиссии, по договору комиссии комиссионер обязуется по поручению комитента за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента, и по исполнении поручения представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии.

Суд апелляционной инстанции из материалов дела установил, что между ООО «Магеллан» и обществами «ВСК - Гермес», «Победа» заключены договоры комиссии на реализацию товара в розницу от 22.09.2008 и от 04.07.2011 № ЮКС 287-07/11 соответственно.

Согласно указанным договорам комиссии ООО «Магеллан» являлся комитентом, а                      ООО «ВСК - Гермес» и ООО «Победа» - комиссионерами. Комиссионер обязуется реализовывать в розницу продовольственные товары комитента от своего имени, но за счет комитента, а комитент обязуется предоставить товар и выплатить комиссионеру вознаграждение (пункт 1.1. раздела 1 договоров). В соответствии с пунктом 1.3 раздела 1 договоров комиссии комитент предоставляет товар комиссионеру партиями. Наименование, количество, ассортимент переданного товара определяется на основании накладной.

Исходя из содержания раздела 2 договоров комиссии (пункты 2.2, 2.4, 2.7, 2.8) для продажи товара комитента комиссионер пользуется услугами своего персонала, а также использует свое оборудование; комиссионер обязан ежемесячно предоставлять комитенту отчеты о продажах и передавать ему все документы, связанные с исполнением поручения (накладные, счета-фактуры); комиссионер обязан вести строгий учет реализации товаров комитента и прикладывать соответствующие документы при предоставлении отчета комитенту; комиссионер обязан ежемесячно перечислять причитающиеся комитенту денежные средства, вырученные от реализации товаров Комитента, на его расчетный счет.

Согласно условиям пункта 4.3. раздела 4 договоров комиссии средства, полученные при реализации товара, комиссионер передает комитенту в течение 5 дней после окончания реализации этой партии товара.

Представленными в материалы дела накладными подтверждается, что по договору от 22.09.2008 ООО «ВСК - Гермес» на реализацию переданы товары на сумму                       42 455 080 рублей 44 копейки, из них: за 2010 год - 35 308 486 рублей 30 копеек, за 2011 год  - 7 146 594 рубля 14 копеек (за период с 05.01.2011 по 18.05.2011).

По договору комиссии от 04.07.2011 № ЮКС 287-07/11 ООО «Победа» переданы товары на реализацию на сумму 7 420 829 рубля 42 копейки.

Вместе с тем ООО «ВСК - Гермес» реализовало товары, а денежные средства, полученные от реализации, перечислило на расчетный счет комитента (ООО «Магеллан») в сумме                  35 376 000 рублей, что подтверждается отчетами о выполнении договора комиссии за периоды с января 2010 года по июнь 2011 года, подписанными генеральным директором ООО «Магеллан» и генеральным директором ООО «ВСК - Гермес», и данными, полученными налоговым органом по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля.

ООО «Победа» реализовало товары, а денежные средства, полученные от реализации, перечислило на расчетный счет комитента (ООО «Магеллан») в сумме 226 000 рублей, что подтверждается отчетами о выполнении договора комиссии за сентябрь 2011 года, подписанными генеральным директором ООО «Магеллан» и генеральным директором ООО «Победа», а также платежными поручениями.

В ходе проведения выездной налоговой проверки общество представило договоры денежного займа с процентами, заключенными с названными обществами «ВСК - Гермес» и «Победа», а именно:

-           от 01.05.2011 № 1ГМ-МГ с ООО «ВСК - Гермес»;

-           от 01.08.2011 № 1ПБ-МГ с ООО «Победа».

Согласно договору денежного займа с процентами от 01.05.2011 № 1ГМ-МГ                         ООО «ВСК - Гермес» в лице генерального директора Топоевой М.А. передает ООО «Магеллан» в лице генерального директора Карачакова М.М. денежные средства в сумме 2 021 000 рублей под 0,12 % годовых от суммы займа в сроки, определенные договором. Возврат займа определен сторонами до 31.12.2016.

По договору денежного займа с процентами от 01.08.2011 № 1ПБ-МГ ООО «Победа» в лице в лице генерального директора Топоевой М.А. передает ООО «Магеллан» в лице генерального директора Карачакова М.М. денежные средства в сумме 1 245 000 рублей под 0,12 % годовых от суммы займа в сроки, определенные договором. Возврат займа определен сторонами до 31.12.2016.

Налоговый орган, исследовав и оценив вышеуказанные обстоятельства, посчитал, что указанные действия общества и его контрагентов были направлены на получение необоснованной налоговой выгоды в виде занижения ООО «Магеллан» суммы налога, уплачиваемого в связи с применением УСН путем заключения договоров займа от 01.05.2011 № 1ГМ-МГ и от 01.08.2011 № 1 ПБ-МГ, прикрывающих фактическое получение дохода от реализации товаров по договору комиссии от 22.09.2008 с ООО «ВСК-Гермес» в размере 2 021 000 рублей и по договору комиссии от 04.07.2011 № ЮКС 287-07/11 с ООО «Победа».

Апелляционная инстанция соглашается с выводами налогового органа ввиду следующих обстоятельств.

Из содержания соответствующих доказательств по исполнению договоров комиссии, заключенных с обществами «ВСК - Гермес» и «Победа», следует, что:

-           по состоянию на дату получения займа - 20.05.2011 у ООО «ВСК - Гермес» сформировалась задолженность перед ООО «Магеллан» за товары, переданные на реализацию по договору комиссии от 22.09.2008 б/н, в сумме 4 590 146 рублей 44 копейки (42 455 080 рублей             44 копейки – 35 376 000 рублей - 2 488 934 рубля), где: 42 455 080 рублей 44 копейки - передано по накладным на реализацию за период с 01.01.2010 по 18.05.2011; 35 376 000 рублей  - получено по платежным поручениям в качестве оплаты за продукты питания по договору комиссии от 22.09.2008 за период с 11.01.2010 по 19.05.2011; 2 488 934 рубля - кредиторская задолженность ООО «Магеллан» перед ООО «ВСК - Гермес» по состоянию на 01.01.2010;

-           по состоянию на дату получения займа - 10.08.2011 у ООО «Победа» сформировалась задолженность перед ООО «Магеллан» за товары, переданные на реализацию по договору комиссии, в сумме 7 194 829 рубля 42 копейки.

При этом из информации о дебиторской и кредиторской задолженности по ООО «ВСК - Гермес» по договору комиссии от 22.09.2008 по состоянию на 01.01.2010 также следует, что кредиторская задолженность ООО «Магеллан» перед ООО «ВСК - Гермес» составила -                        2 488 934 рубля, а дебиторская задолженность ООО «ВСК - Гермес» перед ООО «Магеллан» составила -5 054 552 рубля 10 копеек.

В свою очередь заявитель с выводами налогового органа о самом факте задолженности названных контрагентов перед обществом и  ее размере не согласен.

Так, заявитель со ссылкой на ведомости остатков нереализованного товара на 31.05.2011 и на 31.08.2011 в частности указывает, что по контрагенту ООО «ВСК-Гермес» сумма нереализованного товара составила 4 636 984 рубля 53 копейки. Остаток в сумме 429 997 рублей 76 копеек был перечислен обществу в период с 20 по 26 мая 2011 года. В отношении                           ООО «Победа» сумма нереализованного товара составила 7 037 668 рубля 27 копеек. Остаток в сумме 157 161 рубль 15 был оплачена ООО «Победа» в период с 11 по 16 августа 2011 года.

Суд апелляционной инстанции не соглашается с указанной позицией заявителя о наличии у его контрагентов нереализованных товаров, переданных по договорам комиссии, в указанных суммах.

Из представленных в материалы дела документов (договоров комиссии на реализацию товаров в розницу, отчетов комиссионера о выполнении договоров комиссии, накладных на отпуск товаров комиссионеров, платежных поручений на перечисление денежных средств за реализованные продукты питания по договору комиссии с ООО «Победа» и ООО «ВСК-Гермес», реестров реализации товаров по контрагентам ООО «ВСК-Гермес» с 01.05.2011- по 20.05.2011, ООО «Победа» с 01.08.2011 по 10.08.2011, а также актов сверки) следует, что все участники хозяйственных взаимоотношений процесса доставки и реализации товаров в соответствии с договорами комиссии переданных от комитента ООО «Магеллан» комиссионерам ООО «ВСК Гермес» и ООО «Победа», определяли состояние расчетов именно с учетом данных о количестве и сумме переданного на реализацию товаров по накладным и перечисленных за них денежных средств.

Суд апелляционной инстанции отмечает, что такой порядок соответствует условиям заключенных между сторонами договоров комиссии.

В представленных обществом накладных на отпуск товаров комиссионеру имеется только информация о дате передачи, номенклатуре, цене, количестве и стоимости всего, сведения о том, когда товар был реализован, отсутствуют. В реестре реализации товаров указан реализованный товар по номенклатуре, цене, количестве и сумме. Однако в данных документах отсутствуют сведения о том, по какой накладной поступал товар, реализованный комитентом.

Кроме этого, заявляя о наличии нереализованных товаров, общество не представило достаточных доказательств, подтверждающих суммы остатков нереализованного товара, поскольку согласно условиям указанных договоров комиссии (пункт 2.4 и пункт 2.7) комиссионеры (ООО «ВСК - Гермес» и ООО «Победа») обязаны ежемесячно представлять комитенту отчеты о продажах с приложением документов, связанных с исполнением поручения (накладных, счетов-фактур). Вместе с тем данные документы не представлены обществом ни в досудебном порядке урегулирования спора, ни в судебном.

Отчеты комиссионера о реализации договоров комиссии, как правомерно указали суд первой инстанции и налоговый орган, отражают только перечисленные в рамках договора денежные средства за реализованные товары и не содержат конкретный перечень товаров комитента, за которые комиссионер перечислил денежные средства. Отчеты по номенклатуре реализованных товаров налогоплательщиком не представлены.

Неподтвержденным является довод общества о последующем перечислении денежных средств за реализованные товары, так как из ведомостей остатков нереализованных товаров на 31.05.2011 по комиссионеру ООО «ВСК Гермес» и на 31.08.2011 - ООО «Победа» не представляется возможным отследить включены ли в них товары, переданные после 20.05.2011 и 10.08.2011, то есть после перечисления денежных средств в рамках договоров займа.

Суд апелляционной инстанции также отклоняет доводы общества о подмене налоговым органом понятий договора комиссии договором поставки. Общество полагает, что наличие нереализованного товара, не является основанием для вывода о наличии у комиссионеров задолженности перед комитентом.

Однако в данном случае речь идет об имеющейся у общества дебиторской задолженности комиссионеров, которую общество самостоятельно отражало в виде состояния расчетов по заключенным договорам комиссии.

Соответствующие отношения ООО «Магеллан» и его контрагентов оцениваются судом с точки зрения получения обществом необоснованной налоговой выгоды в виде занижения суммы дохода при исчислении единого налога по УСН.

Согласно статье 170 Гражданского кодекса Российской Федерации мнимой является сделка, совершенная лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия. Притворная сделка - это сделка, которая совершена с целью прикрыть другую сделку.

В пункте 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды» указано, что сделки, не соответствующие закону или иным правовым актам, мнимые и притворные сделки являются недействительными независимо от признания их таковыми судом в силу положений статьи 166 Гражданского кодекса Российской Федерации.

На дату перечисления обществу денежных средств в рамках договоров займа с ООО «ВСК Гермес» от 01.05.2011 №1ГМ-МГ 20.05.2011 (2 021 000 рублей) и с ООО «Победа» от 01.08.2011 №1ПБ-МГ - 10.08.2011 (1 245 000 рублей) у ООО «Магеллан» по данным контрагентам числилась дебиторская задолженность превышающая размер займов (ООО «ВСК Гермес» - 4 590 146 рублей 44 копейки; ООО «Победа» - 7 194 829 рублей 42 копейки). При этом денежные средства были предоставлены обществу под ставку 0,12 % годовых, что значительно меньше уровня инфляции. Как правомерно указывает налоговый орган, данные обстоятельства подтверждают отсутствие разумной деловой цели заключения договоров займов.

Помимо указанных обстоятельств наличия у общества дебиторской задолженности по спорным контрагентам и предоставление значительных, по мнению суда, денежных средств по ставке 0,12 % годовых, апелляционная инстанция учитывает также следующее.

20.05.2011 ООО «ВСК - Гермес» платежным поручением № 380 на расчетный счет                 ООО «Магеллан»,