Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 04.05.2008 по делу n А33-12889/2007. Отменить решение полностью и принять новый с/а

к возмещению из бюджета за май 2006 руб. налог на 8 797,88 рублей, а также уменьшить суммы налога за январь и февраль 2006 года, исчисленные в завышенных размерах.

Считая решение налогового органа не соответствующим нормам действующего законодательства, нарушающим права и законные интересы, общество с ограниченной ответственностью «Русская инжиниринговая компания» обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением об оспаривании ненормативного правового акта государственного органа.

Проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм процессуального права, заслушав и оценив доводы представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции установил основания для частичного удовлетворения апелляционной жалобы и отмены судебного акта, исходя из следующего.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. В соответствии со статьями 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений, представить доказательства.

По смыслу статьи 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд апелляционной инстанции рассматривает дело по общим правилам рассмотрения дела арбитражным судом первой инстанции с особенностями, предусмотренными главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. При этом, согласно части 6 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации вне зависимости от доводов, содержащихся в апелляционной жалобе, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет, не нарушены ли судом первой инстанции нормы процессуального права, являющиеся в соответствии с частью 4 статьи 270 настоящего Кодекса основанием для отмены решения арбитражного суда первой инстанции.

В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действия (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Из положений части 2 статьи 197 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что заинтересованное лицо вправе обжаловать ненормативный правовой акт государственных органов путем подачи в суд заявления о признании его недействительным.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации организации вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным ненормативного правового акта государственных органов, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии со статьей 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации решение о признании ненормативного правового акта недействительным принимается арбитражным судом в том случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт государственного органа не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух оснований – несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации, статьей 23 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик обязан уплачивать законно установленные налоги и сборы.

Налог на добавленную стоимость (авансы).

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации признаются объектом налогообложения. Пунктом 1 статьи 153 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 Кодекса в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг). Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база, определенная в соответствии со статьями 153 - 158 названного Кодекса, увеличивается на суммы авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Момент определения налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг) статьей 167 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 29.05.2002 № 57-ФЗ, действовавшего в спорном периоде) поставлен в зависимость от принятой налогоплательщиком учетной политики. В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 167 Кодекса для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере отгрузки и предъявлении покупателю расчетных документов, налоговая база по налогу на добавленную стоимость определяется на день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг). Для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере поступления денежных средств, – на день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) (подпункт 2 пункта 1 указанной статьи).

Довод налогового орган о том, что к спорными правоотношениям подлежит применению статья 167 Налогового кодекса Российской Федерации в редакции Федерального закона от 22.07.2005 № 119-ФЗ, является необоснованным. Указанная редакция статьи вступила в силу с 01.01.2006, в то время как отгрузка товара произведена в декабре 2005 года. Акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют (пункт 2 статьи 5 Налогового кодекса Российской Федерации).

Таким образом, суд первой инстанции правомерно установил, что для целей применения способа определения момента определения налоговой базы правовое значение имеет факт определения налогоплательщиком своей учетной политики.

Из материалов дела следует, что приказом от 30.12.2004 № ИТЦ-678 обществом утверждено Положение об учетной политике для целей налогообложения на 2005 год, согласно пункту 2 которого моментом определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость избрана дата оплаты товаров (работ, услуг). Следовательно, в силу прямого указания закона объект налогообложения должен формироваться налогоплательщиком в момент поступления оплаты за выполненные работы (оказанные услуги).

По договорам, заключенным с обществами «Русский Алюминий Менеджмент» (от 01.01.2005 № 03/827), «Братский Алюминиевый Завод» (от 01.01.2005 № 03/765, от 17.01.2005 № 03/826), «Красноярский Алюминиевый Завод» (от 11.12.2003 № 03/206, от 01.01.2005 № 03/766), «Саяногорский Алюминиевый Завод» (от 11.12.2003 № 03/204, от 01.01.2005 № 03/768), общество приняло на себя обязательства по выполнению работ по конкретным проектам, по заданиям заказчиков, в том числе, научно-исследовательские и опытно - конструкторские работы.

По условиям договоров предусмотрена предварительная система оплаты (авансирование работ), сдача - приемка работ – на основании подписанного сторонами акта. Факт поступления авансов в счет исполнения обязательств по договорам от заказчиков подтвержден представленными в материалы дела платежными поручениями, датированными 2005 годом.

Факт выполнения работ подтвержден актами сдачи-приемки, подписанными сторонами в декабре 2005 года. На оплату стоимости выполненных работ заявителем после подписания актов заказчикам выставлены счета-фактуры.

Из представленных в материалы дела платежных поручений следует, что за выполненные заявителем в декабре 2005 года работы окончательная оплата от заказчиков поступила в январе, феврале, марте и мае 2006 года. По мере поступления денежных средств, счета-фактуры, выставленные заказчикам в 2005 году, были отражены обществом в книге продаж за 2006 год.

В декларациях по налогу на добавленную стоимость за 2005 год, представленных в налоговый орган, за соответствующие налоговые периоды налогоплательщик отражал суммы налога на добавленную стоимость с поступивших авансовых платежей и уплачивал в бюджет с указанных авансовых платежей налог (копии платежных поручений имеются в материалах дела). Реализация выполненных работ по договорам со сторонними организациями фактически произошла в декабре 2005 года (акты сдачи-приемки выполненных работ с данными организациями), но поскольку оплата выполненных работ осуществилась только в январе, феврале и мае 2006 года, налогоплательщик правомерно включал в объект налогообложения по налогу на добавленную стоимость реализацию выполненных работ именно в те налоговые периоды, когда поступала оплата за работы от сторонних организаций.

Налоговый орган в решении указал, что в ноябре 2005 года с сумм поступивших авансовых платежей налогоплательщиком исчислен и уплачен в бюджет налог на добавленную стоимость, после чего авансовые платежи были возвращены заказчикам. Следовательно, на момент подписания актов сдачи-приемки выполненных работ (декабрь 2005 года) оплата работ не произведена.

С учетом вышеизложенных обстоятельств, принимая во внимание выбранный налогоплательщиком в Положении об учетной политике на 2005 год способ определения налоговой базы – по мере оплаты товаров (работ, услуг), судом первой инстанции сделан правомерный вывод о том, что общество обоснованно не включило в объект налогообложения по налогу на добавленную стоимость за декабрь 2005 года операции по реализации выполненных работ. Включение в объект налогообложения реализации выполненных работ сторонним организациям в сумме 114 808 399,46 рублей (НДС - 17 513 145,68 рублей), в том числе: за январь 2006 года в сумме           11 168 004,46 рублей, в том числе НДС - 1 703 593,9 рубля; за февраль 2006 года в сумме 103 582 720,00 рублей, в том числе НДС - 15 800 753,9 рубля; за май 2006 года в сумме 57 674,99 рублей, в том числе НДС - 8 797,88 рублей, по мере поступления в 2006 году от заказчиков оплаты выполненных работ также соответствует закону.

Суд первой инстанции обоснованно признал, что исчисление налогового обязательства исходя из иного способа определения налоговой базы произведено налоговым органом безосновательно.

Из оспариваемого решения следует, что по указанным выше операциям налоговым органом уменьшены налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, исчисленные налогоплательщиком от сумм авансовых платежей, поступивших от организаций - заказчиков в счет предстоящего выполнения работ.

Довод налогового органа о том, что налогоплательщиком нарушен пункт 6 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому налоговые вычеты с сумм авансовых и иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок, производятся после даты реализации товаров (работ, услуг), является неправомерным. Налоговый орган не учитывает следующего.

Согласно пункту 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. В пункте 8 статьи 171 Кодекса установлено, что вычетам подлежат суммы налога, исчисленные и уплаченные налогоплательщиком с сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг). Эти вычеты производятся после даты реализации соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).

В данном случае, условиями применения налоговых вычетов являются исчисление и уплата налога с сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, и наступление даты реализации товара.

Из материалов дела следует, что полученные в счет предстоящего выполнения работ по договорам с организациями - заказчиками (общества «Русский Алюминий Менеджмент», «Братский Алюминиевый Завод», «Красноярский Алюминиевый Завод», «Саяногорский Алюминиевый Завод») авансы включены заявителем в налоговую базу соответствующего налогового периода, что подтверждено представленными в материалы дела налоговыми декларациями. С сумм авансовых платежей обществом исчислен и уплачен налог на добавленную стоимость, что отмечено в оспариваемом решении налогового органа.

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о том, что в рассматриваемой ситуации для применения налоговых вычетов по пункту 8 статьи 171 Кодекса доказыванию подлежит дата реализации работ.

Реализацией товаров, работ или услуг,