Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 26.10.2010 по делу n А33-4210/2010. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации, пункту 1 статьи 3, подпункту 1 пункта 1 статьи 23 и статье 45 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги в срок, установленный законодательством о налогах и сборах. Согласно статье 52 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот. В соответствии с пунктом 1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налогов, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

В соответствии со статьей 143 Налогового кодекса Российской Федерации общество с ограниченной ответственностью «Регион Трейд Бакалея» в спорный период являлось плательщиком налога на добавленную стоимость.

Пункт 1 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 настоящего Кодекса (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 настоящего Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса.

Пунктом 1 статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрен порядок исчисления налога на добавленную стоимость, исходя из которого сумма налога при определении налоговой базы на основании статей 154 - 159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты. Вычетам подлежат, в частности, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (пункт 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации).

Исходя из статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, документами, дающими право на налоговые вычеты, являются в совокупности счета-фактуры, выставленные продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) в соответствии с порядком, установленным пунктами 5, 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, и первичные документы, подтверждающие принятие товара на учет. Одновременное соблюдение налогоплательщиком названных условий является необходимым и достаточным для предоставления ему права уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

В соответствии со статьей 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 названной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. На основании пункта 6 счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Требования к оформлению счетов-фактур относятся не только к наличию соответствующих реквизитов, но и к достоверности сведений, которые в них содержатся.

В соответствии со статьями 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), так как именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком.

Пунктами 1, 2 статьи 176 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 27.07.2006 № 137-ФЗ) предусмотрено, что в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями настоящей статьи.

Из материалов дела следует, что в ходе выездной налоговой проверки налоговый орган установил, что при отсутствии собственных (арендованных) транспортных средств общество в течение проверяемого периода (в 2007-2008 годах) систематически включало в книгу покупок налог на добавленную стоимость с операций по приобретению ГСМ на основании счетов-фактур, выставленных обществом с ограниченной ответственностью «Глостер», обществом с ограниченной ответственностью «Магнат-РД», обществом с ограниченной ответственностью «Михайлов О.А.», обществом с ограниченной ответственностью «РН-Карт-Хакасия», обществом с ограниченной ответственностью «Терминалнефтегаз».

Поскольку обществом в ходе проверки по требованию от 22.04.2009, не были представлены документы, подтверждающие, что расходы по приобретению ГСМ были направлены на осуществление деятельности, облагаемой налогом на добавленную стоимость, как требует подпункт 1 пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговый орган пришел к выводу о том, что обществом с ограниченной ответственностью «Регион Трейд Бакалея» завышены вычеты по налогу на добавленную стоимость в общей сумме 306 385 рублей 40 копеек.

Так как по состоянию на 31.12.2008 у общества числился остаток нереализованного ГСМ на общую сумму 979 540 рублей 59 копеек, и налоговой проверкой охвачен период до 01.01.2009, заявитель считает, что налоговый орган необоснованно не принял налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость в общей сумме 166 385 рублей 33 копеек, поскольку не вправе был затребовать документы, подтверждающие расходование ГСМ в целях производственной деятельности после 31.12.2008.

При этом заявитель не оспаривает правомерность применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в размере 62 297,00 рублей (346 095,00 х 18%) по данному эпизоду, так как по налогу на прибыль налоговым органом не приняты в расходы в сумме 346 095,00 рублей затрат по приобретению ГСМ, и налогоплательщик согласился с неверным оформлением документов.

В подтверждение использования ГСМ после 2008 года в производственных  целях заявитель в материалы дела представил договоры аренды транспортных средств с экипажем от 17.07.2009             № 17-07/09-508, от 18.07.2009 № 18-07/09-508, 18-07/09-581, 18-07/09-274, 18-07/09-582, от 20.07.2009 № 20-07/09-508, 20-07/09-582, от 21.07.2009 № 21-07/09-508, 21-07/09-582, 21-07/09-274, 21-07/09-581, от 22.07.2009 № 22-07/09-508, 22-07/09-582, 22-07/09-274, 22-07/09-581 от 22.07.2009, заключенные с индивидуальным предпринимателем Борисовым В.А., а также акты приема-передачи к ним.

Согласно пунктам 2.2 названных договоров арендатор обязан нести расходы по обеспечению топливом (ГСМ) в соответствии со статьей 636 Гражданского кодекса Российской Федерации.

В подтверждение расходования ГСМ в производственных целях заявитель представил в материалы дела также счета-фактуры по реализации дизельного топлива обществу с ограниченной ответственностью «Русская сахарная компания», бензина марки А80, А92, товарно-транспортные накладные, карточки счета 10, путевые листы.

По мнению налогового органа, из указанных документов невозможно сделать вывод о том, что они имеют отношение к реализации ГСМ, приобретенного в 2007-2008 годах, а не в последующие налоговые периоды.

Однако, налоговый орган в ходе выездной налоговой проверки не затребовал у налогоплательщика документы, подтверждающие дальнейшую реализацию ГСМ, приобретенного в 2007-2008 годах, который на 31.12.2008 числился на остатке общества с ограниченной ответственностью «Регион Трейд Бакалея». Указанные документы не были предметом исследования выездной налоговой проверки.

Из содержания требования о предоставлении документов от 22.04.2009 № 711, на которое ссылается налоговый орган, следует, что у общества с ограниченной ответственностью «Регион Трейд Бакалея» налоговым органом затребовались документы, обосновывающие расходы по приобретению бензина у обществ «Глостер», «Магнат-РД», «Михайлов О.А.», «РН-Карт-Хакасия», а не по его дальнейшему использованию в производственной деятельности. Так, в требовании указано, что налогоплательщику следует представить документы, подтверждающие обоснованность расходов на бензин, а не обоснованность расходования обществом с ограниченной ответственностью «Регион Трейд Бакалея» бензина. Требование о предоставлении документов №711 от 22.04.2009 составлено с пороком техники оформления (стилистически неграмотно) и не позволяет однозначно понять, какие документы истребуются налоговым органом для проверки.

Таким образом, доказательств того, что перед налогоплательщиком в ходе проведения выездной налоговой проверки ставилась задача обосновать использование ГСМ, приобретенного в 2007- 2008 годах, в производственной деятельности общества после 2008 года, налоговым органом не представлено. Кроме того, указанные операции по расходованию ГСМ обществом с ограниченной ответственностью «Регион Трейд Бакалея» выходят за рамки проверяемого налоговым органом периода деятельности налогоплательщика (с 01.01.2006 по 31.12.2008).

Согласно подпункту 12 пункта 1 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации в акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты нарушений налогового законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки.

На основании пункта 8 статьи  101 Налогового кодекса Российской Федерации в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения должны быть изложены обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.

Суд первой инстанции правомерно установил, поскольку налоговым органом не затребовались у налогоплательщика доказательства, подтверждающие расходование обществом ГСМ после 2008 года, следовательно, вывод налогового органа о том, что ГСМ приобретен заявителем не для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, является предположительным.

Кроме того, из нормы, содержащейся в подпункте 1 пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, не следует, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), при условии реализации этих товаров на момент предъявления к вычету налога на добавленную стоимость. Такого условия для применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит.

Факт отсутствия у общества с ограниченной ответственностью «Регион Трейд Бакалея» собственных транспортных средств не свидетельствует о приобретении ГСМ не для осуществления операций, подлежащих налогообложению. Кроме того, факт дальнейшего использования ГСМ в целях осуществления предпринимательской деятельности подтвержден доказательствами, представленными обществом в материалы дела. Недостатки, установленные налоговым органом при оценке документов заявителя о расходовании ГСМ, не имеют правового значения для установления факта использования ГСМ для операций, признаваемых объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Таким образом, суд первой инстанции правомерно признал недействительным решение налогового органа от 22.10.2009 № 11-18/49 в части предложения уплатить 101 671 рубль                 42 копейки налога на добавленную стоимость, 31 526 рублей 74 копейки пени и 10 167 рублей          15 копеек штрафа, а также в части отказа в возмещении из бюджета 64 713 рублей 91 копейки налога на добавленную стоимость.

Согласно пункту 4 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом либо налоговым органом, и учитываются ими при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пункт 1 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации закрепляет перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения. Определенный законодателем в указанной норме перечень таких обстоятельств не является исчерпывающим. Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации к смягчающим ответственность обстоятельствам могут быть отнесены и иные обстоятельства, которые судом, рассматривающим дело, могут быть признаны в качестве смягчающих ответственность.

На основании пункта 19 Постановления Пленума Верховного суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 11.06.1999 № 41/9 суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (характера совершенного правонарушения,