Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 26.02.2009 по делу n А29-7170/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

завод ДВП»  обязуется передать  Арендатору  ООО «Завод ДВП»  за плату во временное владение и пользование имуществом, (в том числе: Здание ДВП-1, дымовые трубы, трубопровод),  согласно приложения № 1 на срок до 30.09.2006. (л.д. 78 т.19)

В ходе  проверки  установлено, что по ООО «ПКФ Княжпогостский завод ДВП по оборотно-сальдовой ведомости  по счету 62.1 «Контрагенты; Договора за 2005 год ООО «Завод ДВП», действительно имеется  дебиторская задолженность  в сумме 6928440,80руб., что подтверждается Актом № 1 от 31.12.2005 инвентаризации расчетов  с покупателями, поставщиками и прочими  дебиторами и кредиторами. (приложение № 12 к акту  проверки).

В  ходе  проверки  также установлено,  что  по данному предприятию, наряду с дебиторской задолженностью, имеется  и  кредиторская задолженность по состоянию на 31.12.2005  в сумме 2452457,58 руб.   Подтверждающим документом является   карточка счета 60.1 «Контрагенты: Княжпогостский з-д ДВП ПКФ ООО за 01.01.05-31.12.2005 ООО «Завод ДВП». (приложение № 17 к акту  проверки), а также  Акт инвентаризации расчетов  с покупателями.

По мнению налогового органа, приняв решение о создании резерва, Обществом не проанализирована информация, отраженная в Акте инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами, в целях выявления сомнительных долгов, связанных с расчетами за товары (работы, услуги). Сомнительным долгом является дебиторская задолженность, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями (залогом, поручительством, банковской гарантией). Таким образом, выявив сомнительные долги, нужно определить величину отчислений в резерв по каждому такому долгу. Для этого Общество должно было на основании имеющихся документов оценить вероятность погашения долга.

По мнению налогового органа, в  результате нарушения п.п.7 п.1 ст.265 и  п.3 ст.266 Налогового Кодекса Российской Федерации налогоплательщиком неправомерно отнесены в состав внереализационных  расходов в  целях  исчисления налога  на  прибыль расходы  на  формирование резерва по  сомнительным  долгам в  сумме 2452457,58 руб., то есть на сумму кредиторской задолженности  ООО «ПКФ Княжпогостский завод ДВП».

В силу подпункта 1 статьи 266 Налогового Кодекса Российской Федерации сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

В соответствии с пунктом 4 статьи 266 Налогового Кодекса Российской Федерации сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом:

1) по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней - в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;

2) по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно) - в сумму резерва включается 50 процентов от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности;

3) по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней - не увеличивает сумму создаваемого резерва.

При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 Кодекса.

Из перечисленных выше норм следует, что законодателем названы следующие условия для признания задолженности сомнительным долгом в целях налогообложения:

- задолженность возникла в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг;

- задолженность не погашена в установленные договором сроки;

- задолженность не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Судом первой инстанции установлено, материалами дела подтверждается и Инспекцией не оспаривается, что спорная задолженность в сумме 6928440,80 руб. по ООО «ПКФ  Княжпогостский завод ДВП» возникла в связи с выполнением работ; не погашена в сроки, установленные договорами (просрочка составляет более 90 дней); не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией, то есть полностью соответствует понятию сомнительных долгов.

Согласно определению, сформулированному в пункте 2 статьи 266 Налогового Кодекса Российской Федерации, безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

В соответствии с пунктом 4 статьи 266 Налогового Кодекса Российской Федерации резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном настоящей статьей.

В пункте 5 статьи 266 Налогового Кодекса Российской Федерации предусмотрено, что в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, списание долгов, признаваемых безнадежными в соответствии с настоящей статьей, осуществляется за счет суммы созданного резерва.

Из перечисленных выше норм следует, что законодатель ограничивает использование резерва по сомнительным долгам исключительно целями покрытия убытков от безнадежных долгов. При этом порядок формирования резерва по сомнительным долгам не поставлен в зависимость от того, станет ли сомнительный долг безнадежным или нет.

Подтверждением данного вывода является то обстоятельство, что законодатель приводит различные определения сомнительных и безнадежных долгов, а также положение пункта 5 статьи 266 Налогового Кодекса Российской Федерации, согласно которому сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная налогоплательщиком в текущем отчетном (налоговом) периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, может быть перенесена им на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. В случае если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Как правильно указал суд первой инстанции, механизм функционирования резерва по сомнительным долгам позволяет равномерно относить на расходы возможные в будущем убытки от списания безнадежных долгов и своевременно корректировать полноту исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль в тех случаях, когда задолженности, признанные сомнительными и отнесенные в соответствующий резерв, не становятся безнадежными, а также в случае их погашения контрагентами налогоплательщика.

Оценив представленные в материалы дела документы в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд суд считает, что налогоплательщиком правомерно уменьшена налоговая база по налогу на прибыль за 2005 год на сумму 2452457,58 руб. отчислений в резерв по сомнительным долгам. В связи с чем, решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль в сумме 588590 руб., пени в соответствующей части и привлечения к налоговой ответственности на основании п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 117718 руб. правомерно признаны судом первой инстанции недействительными, как противоречащими положениям налогового законодательства и нарушающими права и законные интересы ООО «Завод ДВП».

Доводы налогового органа о том, что в рассматриваемом случае имеет место создание Обществом искусственной задолженности по договорам аренды в целях уменьшения налогооблагаемой прибыли при помощи создания резерва по сомнительным долгам не принимаются апелляционным судом, поскольку они документально не подтверждены.

Из акта проверки следует, что Общество неправомерно включило в 2006 году во внереализационные расходы  просроченную дебиторскую задолженность в сумме  851827 руб., чем нарушены п.1 ст. 252, п.п.2 п. 2 ст. 265, п.2 ст. 266 Налогового Кодекса Российской Федерации, ст.9 закона 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Из материалов дела следует, что Обществом  в регистр  учета  внереализационных  расходов текущего периода 2006 года включена сумма списания просроченной дебиторской задолженности  в  размере 851826,66 руб.

Межрайонной ИФНС России № 5 по  Республике  Коми в адрес налогоплательщика выставлено  требование  № 10/65 от 21.05.2008  для предоставления  документов, подтверждающих списание просроченной дебиторской  задолженности.

В ответе № 6/1466 от 30.05.2008 ООО «Завод  ДВП» представлены (приложение № 14 к акту):

1. Приказ  № 1534 от 29.12.2006 «О списании  просроченной задолженности»;

2. Перечень  предприятий, задолженность которых  подлежит  списанию;

3. Карточка  счета 91.2 «Прочие  доходы и расходы: Просроченная дебиторская задолженность за 2006 ООО «Завод ДВП»;

4.  Регистр  учета внереализационных расходов  текущего  периода за  2006;

5. Бухгалтерские  справки  о списании  просроченной   дебиторской  задолженности  с  указанием суммы и  объекта  аналитического учета (наименования организации);

6. Карточки счета по контрагентам. (т.10)

В перечне  предприятий, задолженность которых  подлежит  списанию, числятся  следующие контрагенты:

- Вагонное депо ОСП (договор б/н от 01.01.02) сумма 3891,19 руб., причина списания - истек срок исковой давности;

-  Наименование организации  не указано (по карточке счета 91.2  сумма 914,47руб. указана у контрагента Военный комиссариат Княжпогостского района  (договор № 123-ПО-ВР-0101-00563-ДВП от 01.01.04) сумма 914,47 руб., причина списания- истек срок исковой давности;

-  Вокзал (договор № 123 -ПЛ-УС-0105-00517-ДВП от 01.01.05) сумма 20000 руб., причина списания - истек срок исковой давности;

-  Деловой ТД (договор № 79-ПО-ВР-0104-29512-ДВП от 01.01.04) сумма 1,20 руб., причина списания - истек срок исковой давности;

- До ООО (договор № 125-ПЛ-МЛ-1204-00139-ДВП от 31.12.04) сумма 60000 руб., причина списания - истек срок исковой давности;

- Жилремсервис СМУП (договор № б/н от 01.01.04) сумма 19272,23 руб., причина списания - ликвидировано;

- Комиэколес НПО ООО (договор № 19 от 28.05.03) сумма 1398,40 руб., причина списания - истек срок исковой давности;

- Киров-Котласский Горьк. ж.д. (договор № 123-ПЛ-УС-0105-00523ДВП) сумма 1569,31 руб., причина списания - истек срок исковой давности;

- Контакт ФАЦ ООО (договор № 62 от 17.04.03) сумма 16000руб., причина списания - истек срок исковой давности;

- Лесинвест ООО (договор № 123 -ПЛ-СР-0101-00529- ДВП от 01.01.01, сумма  5074 руб.,причина списания - истек срок исковой давности;

- ЛОТ-ВУД-Трейдинг АО (договор № б/н от 01.01.04) сумма 173930,30 руб., причина списания - истек срок исковой давности;

- Марс ПТО ООО (договор 123-ПЛ-УС-0603-00315-ДВП от 27.06.03) сумма 187,20 руб., причина списания - истек срок исковой давности;

- Модуль ГП (договор № 123 -ПЛ-МЛ-0102-00534 ДВП  от 01.01.02) сумма 3403,60 руб., причина списания - ликвидировано;

- Новые пром. Технологии и инвест (договор № б/н от 01.01.04) сумма 70752 руб., от 01.01.04г., причина списания - истек срок исковой давности;

-ОСКАР ЛТД Компания (договор № б/н от 01.01.04) сумма 30978,34руб., причина списания - истек срок исковой давности;

- ПЧ-29 (договор № б/н от 19.03.02) сумма 11988 руб., причина списания - истек срок исковой давности;

- Петроснаб ЗАО (договор № 02/ГЮВ от 19.08.02) сумма 17,40 руб., причина списания - истек срок исковой давности;

- Пограничная инспекция  по каран. (договор № 123-ПЛ-УС-0102-00540-ДВП от 01.01.02) сумма 1102,00 руб., причина списания - истек срок исковой давности;

- Природа НПО ОАО (договор № П/17-01 ДВП от 05.04.01) сумма 28800 руб., причина списания - истек срок исковой давности;

- Промресурсы  НПО ООО (договор № 125-ПЛ-МЛ-1204-00091-ДВП от 31.12.04) сумма 0,03 руб., причина списания - истек срок исковой давности;

- Ресурс ПК (договор № б/н от 01.01.04) сумма 316271,56 руб., причина списания - ликвидировано;

- РЭК- Тарифный комитет РК (договор № б/н от 01.01.04) сумма 9220руб., причина списания - истек срок исковой давности;

- Стелс ООО (договор № 125-ПЛ-МЛ-1204-00152-ДВП от 31.12.04) сумма 5051,82руб., причина списания - истек срок исковой давности;

- Тавдинский механический завод (без  договора) сумма 34886 руб., причина списания - ликвидировано;

- Тепло ООО (договор № б/н от 01.01.01) сумма 18432 руб., причина списания-ликвидировано;

- Трансстрой ООО (договор № 1 от 01.01.03) сумма 0,74 руб., причина списания - истек срок исковой давности;

- Трест Княжпогостмежрайгаз (договор № 123-УС-0105-01128-ДВП от 01.01.05) сумма 3780,00 руб., причина списания - истек срок исковой давности;

- Юнком ЗАО (договор № 125-ПЛ-МЛ-1204-00156-ДВП от 31.12.04) сумма 10386,00 руб., причина списания - истек срок исковой давности;

- Энергокомплект ООО (договор № 123-ПЛ-МЛ-0100-00512-ДВП от 01.01.00), сумма 0,01руб., причина списания - истек срок исковой давности;

- Южные электрические сети ОАО (договор б/н от 01.01.04) сумма 4518,86 руб., причина списания - истек срок исковой давности.

Материалы дела показали, что списание дебиторской задолженности по ООО «Тепло», Тавдинский механический завод, ПК «Ресурс», ГП «Модуль», СМУП Жилремсервис произведено по причине ликвидации предприятий, по остальным контрагентам списание произведено по причине истечения срока давности.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 Кодекса).

На основании подпункта 2 пункта 2 статьи 265 Кодекса к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в том числе суммы безнадежных долгов.

В пункте 2 статьи 266 Кодекса предусмотрено, что безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Из