Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 07.12.2014 по делу n А28-4514/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

доходов составила 70 и более процентов, то в текущем налоговом периоде налог не уплачивается, но если по результатам работы за текущий налоговый период эта доля будет менее 70 процентов, уплата налога за текущий налоговый период производится в десятидневный срок со дня, установленного для представления бухгалтерского отчета и баланса за год.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.2 НК РФ  сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, что в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций или индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70 процентов.

К сельскохозяйственной продукции относится продукция растениеводства сельского и лесного хозяйства и продукция животноводства, (в том числе продукция молочного крупного рогатого скота), конкретные виды которых определяются Правительством Российской Федерации в соответствии с Общероссийским классификатором продукции. Порядок отнесения продукции к продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства, устанавливается Правительством Российской Федерации (пункты 3, 4 статьи 346.2 НК РФ).

В Общероссийском классификаторе видов экономической деятельности ОК 029-2001 в разделе А «Сельское хозяйство, охота и лесное хозяйство» выделены «сельское хозяйство, охота и предоставление услуг в этих областях» (класс 01), которое включает в себя следующие виды деятельности: «растениеводство» (код 01.1), «животноводство» (код 01.2), «растениеводство в сочетании с животноводством (смешанное сельское хозяйство)» (код 01.3) и «представление услуг в области растениеводства и животноводства, кроме ветеринарных услуг» (код 01.4).

В соответствии с Общероссийским классификатором продукции ОК 005-93 поголовье стада крупного рогатого скота относится к сельскохозяйственной продукции, а именно к продукции животноводства при условии собственного производства и выращивания.

Выращивание (доращивание) животных - это процесс сельскохозяйственной деятельности, включающий в себя кормление, содержание, уход за животными в течение определенного времени, в результате которого происходит увеличение их возраста и веса, и завершается переводом в другую возрастную группу для производства сельскохозяйственной продукции.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 25.07.2006  №458 утвержден перечень видов продукции, относимой к сельскохозяйственной продукции, а также продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства (приложения №1 и №2 к Постановлению).

Таким образом, указанные выше положения нормативно-правовых актов указывают на возможность применения системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей при реализации именно продукции произведенной либо переработанной.

В постановлении от 23.03.2010 № 16377/09 Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации указал, что для отнесения налогоплательщика к категории сельскохозяйственного товаропроизводителя в целях главы 26.1 НК РФ имеет значение не просто факт производства им сельскохозяйственной продукции, а то обстоятельство, что доля дохода от реализации произведенной им сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную им из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70 процентов от общего дохода от реализации товаров (работ, услуг), в том числе и от дохода от реализации продукции первичной переработки, произведенной им из сельскохозяйственного сырья несобственного производства.

Как  следует из материалов дела и установлено судом первой  инстанции, по сведениям, внесенным в ЕГРЮЛ, основной вид деятельности Общества - выращивание кормовых культур, заготовка растительных кормов; дополнительные виды - выращивание зерновых и зернобобовых культур, растениеводство в сочетании с животноводством (смешанное сельское хозяйство), предоставление услуг, связанных с производством сельскохозяйственных культур.

31.08.2010 между ООО «Демо» (Арендодатель) и Обществом (Арендатор)   заключен договор аренды скота, согласно которому Арендодатель передает арендатору во временное пользование крупный рогатый скот в количестве 924 головы, в том числе 411 коров (пункт 1 договора).

Согласно пунктам 2 и 3 договора Арендодатель имеет право получать полную и достоверную информацию о состоянии КРС, а Арендатор обязуется осуществлять надлежащее содержание, уход и кормление животных.

Договор заключается на срок 4 месяца (пункт 4 договора).

Арендная плата по договору оплачивается в денежной форме в соответствии с предъявляемым счетом-фактурой (пункт 5 договора).

Согласно акту от 31.08.2010 от Арендодателя Арендатору передаются: коровы - 411 голов, нетели - 49 голов, телки старше года - 186 голов, телки 2009 года - 163 головы, телки 2010 года - 104 головы, быки - 11 голов; итого - 924 головы.

В этот же день между ООО «Демо» (Арендодатель) и Обществом (Арендатор) заключен договор безвозмездного пользования имуществом, указанным в приложении № 1 к договору: коровником № 1, коровником № 2, молочным блоком, родильным отделением, телятником арочным, телятником родильного отделения, навозоприемной в селе Ершовка.

Указанное имущество передано  по акту  сдачи-приемки от 31.08.2010.

За аренду скота ООО «Демо» в адрес Общества выставило счет-фактуру от 30.12.2010 № 103 на 1 000 000 руб., который по платежным поручениям с назначением платежа «за аренду скота по договору от 31.08.2010», был полностью оплачен.

По акту от 31.12.2010 к договору аренды от 31.08.2010 КРС (коровы - 411 голов, нетели - 50 голов, телки старше года - 296 голов, телки 2010 года - 167 головы; итого - 924 головы) возвращены Арендодателю.

Согласно выписке из ЕГРЮЛ основным видом деятельности ООО «Демо» является разведение крупного рогатого скота, растениеводство в сочетании с животноводством (смешанное сельское хозяйство).

В период с 01.01.2010 по 31.12.2012 Общество и ООО «Демо» осуществляли сельскохозяйственную деятельность, в отношении которой применяли систему налогообложения в виде сельскохозяйственного налога (далее - ЕСХН).

По результатам проведенных мероприятий налогового контроля  Инспекцией  было  установлено, что:

- учредителем Общества  и ООО «Демо» является Журавлев С.Н. с долей участия в уставном капитале 60%, который одновременно в проверяемом периоде являлся заместителем директора в Обществе и в ООО «Демо», что в силу пункта 1 статьи 20 НК РФ свидетельствует об их взаимозависимости (данный факт Обществом не оспаривается);

- часть скота находилась в залоге у ООО «Российский сельскохозяйственный банк»;

- согласно анализу бухгалтерского счета 20.2 «Животноводство» выращивание, уход, содержание, кормление, доение осуществляли работники ООО «Демо»; материалы в производство списывало ООО «Демо».

Свидетели Подрезов Н.А. (директор ООО «Демо», протокол допроса от 01.07.2013), Ахметгалеева Г.В. (главный бухгалтер ООО «Демо», протокол допроса от 01.07.2013), Кашин Н.Л. (директор Общества, протокол допроса от 01.07.2013), Чайникова  А.П. (главный бухгалтер Общества, протокол допроса от 01.07.2013), Журавлев С.Н. (учредитель Общества и ООО «Демо», протокол допроса от 11.11.2013) сообщили, что  деловой целью  передачи скота в аренду и недвижимого имущества в безвозмездное пользование было сохранение поголовья в условиях засухи и получение из бюджета субсидии на закупку кормов.

Из анализа производственно-хозяйственной деятельности Общества и ООО «Демо»  усматривается, что в период аренды в сентябре - декабре 2010 выручку от операций реализации молока, мяса и КРС фактически получало, отражало в бухгалтерском учете и учитывало в целях налогообложения, а также распоряжалось полученной выручкой Общество, а ООО «Демо», которое фактически осуществляло деятельность по производству животноводческой продукции, несло расходы по производству, доходы от реализации не получало, не отражало в бухгалтерском учете и не учитывало в целях налогообложения в налоговых декларациях по ЕСХН.

На момент заключения договора аренды ООО «Демо» часть скота  передало на временное содержание в ООО «Витлинское», что подтверждается актами приема-передачи скота от 4,5,6,7,12,13,14,15 августа 2010.

Согласно договору оказания услуг на содержание скота от 31.08.2010  Общество передает ООО «Витлинское» молодняк КРС на временное содержание, а ООО «Витлинское» обязуется принять скот и организовать содержание и кормление животных; по достижении случного возраста и массы 340-360 кг скот передается Обществу по акту приема-передачи и товарно-транспортной накладной при взвешивании с обязательным присутствием представителей сторон (пункт 8 договора оказания услуг по содержанию скота от 31.08.2010).

Согласно актам от 2 октября, 2,3,4,5,8,9,10,11,12,13 ноября 2010 по мере наступления случаев, указанных в пункте 8 договора от 31.08.2010, КРС возвращался из ООО «Витлинское» в ООО «Демо».

13.11.2010 комиссия в составе директора ООО «Демо», заведующей фермы ООО «Демо» и представителя ООО «Витлинское» подписали акт о том, что:

- в августе 2010  Общество передало в адрес ООО "Витлинское" телят в количестве 238 голов общим живым весом 52 890 кг;

- после содержания и кормления ООО «Витлинское» передает телят в количестве 238 голов живым весом 62711 кг;

- за период содержания и кормления в ООО «Витлинское» привес телят в живом весе составил 9821 кг.

До заключения договора аренды скота от 31.08.2010, а также после  окончания срока действия данного договора в штате Общества отсутствовали должности, которые необходимы для ухода и выращивания КРС: зоотехник, доярка, ветеринар, животновод, а договора с третьими лицами не заключались; все технологические процессы по производству молока и мяса осуществлял персонал ООО «Демо». В бухгалтерском учете ООО «Демо» в себестоимость продукции по животноводству отражены расходы по начисленной заработной плате работников, обслуживающих КРС.

Движение животных (выбытие, приплод, перевод из одной группы в другую) в размере половозрастных групп в период с сентября по декабрь 2010   отражалось в отчете Общества о движении скота и птицы на ферме, составленном главным бухгалтером ООО «Демо».

Ведомости движения молока подписаны директором ООО «Демо» и главным бухгалтером Ахметгалеевой Г.В., учет молока в Обществе осуществлялся молокоприемщицей ООО «Демо»; коров ежедневно доили доярки ООО «Демо».

Накладные при реализации скота выписывались заведующей фермой ООО «Демо» Петровой Е.В., проставлялся штамп службы охраны и подпись начальника охраны ООО «Демо».

В протокол допроса от 21.10.2013 главный бухгалтер ООО «Демо» Ахметгалеева Г.В. пояснила, что ведение бухгалтерского учета по животноводству в Обществе в период действия договора аренды скота осуществляла также она.

В период действия договора аренды скота ООО «Демо» несло расходы на приобретение медицинских препаратов для коров, проведение дезинфекции, на моющие средства, лабораторные исследование крови и т.д.

Кроме того, в период действия названного договора аренды Общество декларации о соответствии молока не оформляло; при реализации молока Общество использовало декларацию соответствия ООО «Демо».

При таких обстоятельствах Инспекцией был сделан вывод о том, что продукция животноводства, выручку от реализации которой Общество  учитывало в составе доходов от реализации произведенной им сельскохозяйственной продукции, была  произведена другим предприятием - ООО «Демо» с использованием его материальных и трудовых ресурсов. Соответственно, Общество, как  предприятие  самостоятельно не производящее сельскохозяйственную продукцию животноводства, а лишь осуществляющее ее реализацию, не является сельхозтоваропроизводителями для целей применения  главы 26.1  НК РФ.

Между тем, при оценке законности решения Инспекции, судом первой инстанции обоснованно было учтено следующее.

Общество и ООО «Демо» являются единым сельскохозяйственным комплексом, в котором Общество занимается подготовкой кормов для выращивания поголовья КРС, а ООО «Демо» этот скот выращивает. Как указала  Инспекция в ходе рассмотрения спора в суде первой инстанции, существовать одно предприятие без другого фактически не может.

В период засухи 2010, когда ООО «Корма» не смогло в необходимом  количестве заготовить корма для ООО «Демо», постановлением Правительства Кировской области от 25.08.2010 разработан Порядок предоставления в 2010 году субсидий из областного бюджета на возмещение затрат сельскохозяйственных товаропроизводителей, вызванных гибелью посеянных сельскохозяйственных растений в результате засухи, в связи с чем между Обществом и ООО «Демо» был заключен договор аренды скота. Цель и необходимость заключения указанного договора не оспаривается  налогоплательщиком и  Инспекцией.

В соответствии с пунктом 3 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Пунктом 7 Постановления № 53 определено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Из решения Инспекции следует, что, ссылалась на совокупность установленных при проверке фактов, налоговый орган пришел к выводу о том, что Общество и его взаимозависимое лицо (ООО «Демо») совершили сделку аренды скота лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия.

Соответственно при рассмотрении спора  суд первой инстанции обязан был установить реальность исполнения Обществом договора аренды скота от 31.08.2010.

В своем решении Инспекция указала, что согласно счету 20.2 «Основное производство, животноводство» в сентябре - декабре 2010 Общество понесло прямые затраты в размере 8 102 048,68 руб., в том числе:

- выдана заработная  плата в размере 51 626 руб.,

-