Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 21.11.2013 по делу n А28-2330/2013. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

затраты на капитальные вложения (амортизационную премию) в  сумме 3499085 руб.,  в том числе по следующим объектам:

1) реконструкция теплотрассы на аварийный поселок (переход через               ул. Энергетиков у ТК-1А) (инв. номер А-0003067) на сумму 2 095 956 руб., амортизационная премия  -  218 470 руб.,

2) реконструкция тепловой магистрали «Южная» от ЮК-15 до ЮК-16 в             г. Кирове (теплотрасса от коллекторной ТЭЦ-4 по улицам Луганской, Менделеева, Е.Кочкиной, Солнечной до ТК Ю-К27) (инв. № А-0003001) в сумме 13 579 411 руб.,  амортизационная премия  - 1 357 941 руб.,

3)  реконструкция участка теплотрассы от ТК2-12 до ТК-1а  у ж/д №41  по ул. Энгельса в г. Кирове (теплотрасса от ТК 2-12 к дому 38А по ул.Ст.Халтурина) (инв. № А-0002868) на сумму 1 751 500 руб.,  амортизационная премия - 175 150 руб.,

4) реконструкция участка теплотрассы от ТК8-13 до ТК8-14 по улице Чапаева в г. Кирове (инв. № А-0003044) на сумму 2 395 209 рублей, амортизационная премия в сумме  239 521 рублей;

5) реконструкция Юго-Восточной тепловой магистрали по Хлебозаводскому проезду в  г. Кирове (теплотрасса от тепловой камеры ЮВ-К14 вдоль  ул. М. Гвардия до ТК ЮК-5) (инв. № А-0003023)  на сумму 15 079 748 руб.,  амортизационная премия  -  1 508 003 руб.

По результатам проведенных мероприятий налогового контроля в  отношении финансово-хозяйственной деятельности Общества установлено  следующее.

Единственным акционером Общества является ОАО «ТГК-5».

30.10.2008 между ОАО «КТК» (арендатор) и ОАО «ТГК-5» (арендодатель) был заключен  договор аренды имущества  №5507000253, по  условиям которого   арендодатель передал, а арендатор принял во временное владение и пользование для передачи тепловой энергии имущество согласно перечню, указанному в приложении №1 к договору, на срок с 01.05.2008 по 31.12.2008.

Согласно пункту 3.3.6 договора от 30.10.2008 арендатор производит собственными силами или с привлечением подрядных организаций реконструкцию, модернизацию, расширение и строительство объектов арендованного имущества на возмездной основе в размере, не превышающем суммы амортизационных отчислений и расходов по страхованию, при условии, что данные действия произведены с письменного согласия арендодателя  - ОАО «ТГК  № 5» и подтверждены арендатором в порядке, установленном договором.

В соответствии с пунктом 3.1.5 договора от 30.10.2008 арендодатель обязан возмещать арендатору письменно подтвержденные им в установленном порядке расходы на реконструкцию, модернизацию имущества и строительство новых объектов не позднее 25 числа месяца следующего за месяцем ввода каждого объекта в эксплуатацию, принятия его  приемочной комиссией и предоставление арендодателю одного экземпляра всей технической и исполнительной документации по каждому объекту.

Согласно пункту 3.7 договора 30.10.2008 арендатор обязан ежемесячно до 25 числа расчетного месяца предоставлять арендодателю акты выполненных работ (КС-2, КС-3) для проверки на предмет правильности примененных расценок и объема выполненных работ.

Таким образом, после завершения всех работ по реконструкции Обществом  должны быть оформлены акты приемки законченного строительством объекта  (форма № КС-14), составлен акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных приемочной комиссией, модернизированных объектов основных средств, одновременно выставлен счет-фактура и предъявлены все затраты по проведению реконструкции объекта в адрес ОАО «ТГК-5 ».

Фактически объекты теплосетевого имущества были введены в эксплуатацию.

После истечения срока действия договора от 30.10.2008 ни одна из сторон не заявила о его прекращении, что в соответствии со статьей 621 Гражданского  кодекса Российской Федерации является основанием для возобновления договора на тех же условиях.

29.09.2009 ОАО «КТК» (арендатор) и ОАО «ТГК-5» (арендодатель) заключили договор аренды  теплосетевого имущества  №440/048/2009,  действие которого распространены на правоотношения, возникшие с 01.01.2009 по 30.11.2009.  Договор действует до полного исполнения сторонами взятых на себя обязательств (пункт 6.1 договора).

Согласно договору от 29.09.2009 ОАО «ТГК-5» передало, а Общество  приняло во временное возмездное владение и пользование движимое и недвижимое имущество (ЦТП, здания котельных, насосные станции и др.), принадлежащее ОАО «ТГК-5» на праве собственности.

Пунктом 3.2.10 договора от 29.09.2009 определено, что Общество  обязуется поддерживать имущество в исправном состоянии, производить текущий ремонт, капитальный ремонт и работы по реконструкции имущества, их приемка осуществляется с обязательным участием представителя ОАО «ТГК-5».

Пунктом 3.2.16 договора от 29.09.2009 предусмотрено, что неотделимые улучшения имущества производятся с согласия арендодателя, стоимость неотделимых улучшений входит в стоимость арендной платы.

Согласно пункту 4.1 договора от 29.09.2009 арендная плата за пользование имуществом устанавливается в виде проведения арендатором по согласованию с арендодателем работ по восстановлению и реконструкции имущества.

Согласно пункту 4.3 договора от 29.09.2009 стороны ежемесячно подписывают акт с указанием перечня и стоимости работ по восстановлению и реконструкции имущества, произведенных арендатором в соответствии с настоящим договором аренды (в том числе акты выполненных работ по форме КС-2, КС-3). Акты за период с 01.01.2009 по дату подписания настоящего договора оформляются в течение 1 (одного) месяца, с даты заключения договора.

Согласно пункту 7.2 договора от 29.09.2009 все неотделимые улучшения имущества, произведенные арендатором (ОАО «КТК»), являются собственностью арендодателя (ОАО «ТГК-5»).

После истечения срока действия договора от 29.09.2009 ни одна из сторон не заявила о его прекращении, что в соответствии со статьей 621  Гражданского  кодекса Российской Федерации является основанием для возобновления договора на тех же условиях.

Материалами  дела подтверждается, что Общество с согласия арендодателя   осуществило реконструкцию арендуемых объектов недвижимого теплосетевого имущества; после завершения всех работ по реконструкции объекты теплосетевого имущества были приняты в эксплуатацию приемочной комиссией и фактически эксплуатировались, работы по реконструкции объектов выполнены, перерывов в теплоснабжении не было, поскольку установлены режимы передачи тепловой энергии: для горячего водоснабжения – бесперебойное круглосуточное теплоснабжение в течение всего календарного года,  для отопления - бесперебойное круглосуточное теплоснабжение в течение отопительного периода. 

27.12.2010 Общество (арендатор) и ОАО «ТГК-5» (арендодатель) заключили договор аренды  имущества   №996/022/2010,  по условиям которого арендодатель передает, а арендатор принимает во временное возмездное владение и пользование движимое и недвижимое имущество, указанное в приложении №1.

В соответствии с пунктом 3.2.12 договора от 27.12.2010 арендатор обязуется по истечении срока действия договора, а также при его досрочном расторжении передать имущество арендодателю по акту приема-передачи с приложениями всех ранее полученных и вновь созданных (составленных) относящихся к имуществу документов в исправном состоянии с учетом нормального износа со всеми произведенными неотделимыми и отделимыми улучшениями.

Условиями  договора предусмотрена обязанность арендодателя  зачесть в стоимость арендной платы письменно подтвержденные и произведенные с согласия арендодателя в предусмотренном договором порядке расходы на реконструкцию и модернизацию имущества (неотделимые улучшения), используемого в целях, указанных в пункте 1.5 договора (пункт 3.1.5 договора), и принять произведенные арендатором неотделимые улучшения имущества, в том числе произведенные арендатором (пункт  3.1.6 договора).

В соответствии с пунктом 4.2 договора от 27.12.2010 согласованная с арендодателем стоимость выполненных работ по реконструкции и модернизации имущества (стоимость неотделимых улучшений) засчитывается в качестве арендной платы, В случае превышения размера арендной платы  над стоимостью выполненных арендатором работ по реконструкции и модернизации  имущества оставшаяся сумма арендной платы вносится арендатором денежными средствами путем их перечисления на расчетный счет арендодателя  до 10 числа месяца, следующего за отчетным.

Из пункта 4.5 договора следует, что в случае превышения затрат на реконструкцию и модернизацию имущества над суммой арендной платы, сумма превышения подлежит возмещению арендодателем ежемесячно до 10 числа месяца, следующего за отчетным.

В силу пункта 7.2 договора от 27.12.2010 все неотделимые улучшения имущества, произведенные арендатором, являются собственностью арендодателя.

Таким образом, по условиям договоров от 30.10.2008 №5507000253, 29.09.2009 №440/048/2009 и от 27.12.2010 №996/022/2010 арендодателем возмещается стоимость неотделимых улучшений, произведенных с его согласия, при этом стоимость неотделимых улучшений входит в стоимость арендной платы. Все неотделимые улучшения, произведенные арендатором, являются собственностью арендодателя.

Арендуемое имущество использовалось ОАО «КТК» в целях обеспечения услугами теплоснабжения и горячего водоснабжения жилищного фонда, объектов социальной инфраструктуры и прочих потребителей на территории г.Кирова  и  г. Кирово-Чепецка.

На протяжении 2008-2009 Общество с согласия ОАО «ТГК-5» осуществляло реконструкцию арендуемых объектов недвижимого теплосетевого имущества, в результате которой были произведены неотделимые улучшения имущества. Затраты по реконструкции арендованных объектов основных средств (в сумме 35 988 926 руб.) отражались Обществом на счете 08 «Вложение во внеоборотные активы» субсчет 03 «Строительство объектов основных средств».

02.11.2010 ОАО «ТГК-5» приняло решение о дополнительном размещении акций ОАО «КТК» к ранее размещенным обыкновенным именным бездокументарным акциям. Оплата дополнительных акций произведена путем внесения в уставный капитал Общества недвижимого  имущества, являющегося предметом договоров аренды.

В связи с передачей имущества в уставный капитал Общества  действие договора аренды от 27.12.2010  №966/022/2010 было  прекращено. Имущество по акту  от 28.02.2011  возвращено Арендодателю (ОАО «ТГК-5»).

Передача имущества в аренду и его возврат подтверждается материалами дела и сторонами  дела  не оспаривается.

Вопреки условиям договора аренды от 27.12.2010 №996/022/2010 арендованное имущество ОАО «КТК» возвратило ОАО «ТГК-5» без учета стоимости произведенных неотделимых улучшений, выполненных до 01.01.2010. После возврата имущества Арендодателю неотделимые улучшения  продолжали числиться у Общества  на счете 08.3.

В учете Общества (оборотная ведомость по счету 08.03 «Вложение во внеоборотные активы» субсчет «строительство объектов основных средств») по состоянию на 01.01.2010 числится дебетовое сальдо по реконструкции арендованных объектов основных средств  (инвентарные  номера  по состоянию на 01.01.2010 – 11337, 11166, 11312, 9, 11394, 11363, 11333) всего на сумму 35988 926 руб.

Стоимость затрат по реконструкции объектов основных средств Обществом  ОАО «ТГК-5»  не   предъявлялась.

21.06.2011 Отчет об итогах дополнительного выпуска ценных бумаг Общества  зарегистрирован  в  Федеральной  службе  по  финансовым  рынкам.

ООО «Агентство оценки «Эксперт» была проведена оценка рыночной стоимости объектов недвижимого и движимого имущества объектов оценки.

При этом из материалов дела  усматривается, что оценка имущества произведена на основании представленной ОАО «ТГК-5» информации (документов) без учета стоимости проведенной реконструкции объектов основных средств.

После произведенной переоценки имущества и передачи его в уставный капитал Общества  (акт от 01.02.2011) неотделимые улучшения, выполненные Обществом на арендованных объектах до 01.01.2010, были приняты налогоплательщиком к учету в качестве самостоятельных основных средств по счету 01 «Основные средства» согласно актам приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией (форма №КС-14). Обществом оформлены акты о приемке-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (форма №ОС-3), по неотделимым улучшениям заявителем начислена амортизационная премия в сумме 3 499 085 руб., которая и  была учтена  Обществом при  исчислении налога на  прибыль за  2011. 

Как указал в  жалобе сам налогоплательщик, он понес расходы на  выполнение строительно-монтажных работ по реконструкции арендованных  объектов основных  средств.  Между  тем  при  получении  спорного  имущества в уставный  капитал  никаких  расходов  Обществом  понесено не  было. 

При  таких обстоятельствах  апелляционный суд  считает,  что,  оценив в совокупности представленные в материалы дела документы и фактические обстоятельства  деятельности  налогоплательщика,  суд  первой инстанции  сделал обоснованный вывод об отсутствии у Общества права по начислению амортизационной премии, поскольку арендные отношения между сторонами договора аренды были прекращены, а спорное арендуемое имущество передано арендодателю; произведенные арендатором неотделимые улучшения  составляют неотъемлемую  часть арендованного имущества и не остаются на балансе у арендатора.

Как правильно  указал  суд первой  инстанции, для капитальных вложений в арендованные объекты основных средств установлен особый порядок начисления амортизации, предусмотренный статьей 258 НК РФ; затраты на приобретение или создание основных средств Общество фактически не понесло; изменение стоимости проведенной Обществом в 2008-2009 реконструкции  спорных объектов  с 01.01.2010  не  произошло.

Довод заявителя жалобы о том, что передача имущества в уставный капитал носит возмездный характер, позицию налогоплательщика о  правомерности применения им амортизационной премии также не  подтверждает, так как  не  влияет  на обязанность  налогоплательщика   соблюдать условия, при  которых  налогоплательщик вправе  начислять амортизационную премию, к которым относится наличие у  налогоплательщика реальных затрат на приобретение объектов основных средств. В данном случае Общество  расходов на  приобретение  основных  средств не  понесло, поэтому право на применение амортизационной премии у него  не возникло.

2. Налог на добавленную  стоимость   6 282 328 руб.

В  силу статьи 143 НК РФ ОАО «КТК» является  плательщиком налога на добавленную  стоимость  (далее – НДС).

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В целях главы 21 НК РФ передача права собственности на