Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 05.07.2011 по делу n А29-9682/2009. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

При этом вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

Пунктом 1.4 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного письмом Минфина  России от 30.12.1993 №160 (далее – Положение  №160), установлено, что организация строительства объектов, контроль за его ходом и ведение бухгалтерского учета производимых при этом затрат осуществляются застройщиками. При этом под застройщиками понимаются предприятия, специализирующиеся на выполнении указанных функций, в частности, предприятия по капитальному строительству в городах, дирекции строящихся предприятий и т.п., а также действующие предприятия, осуществляющие капитальное строительство.

Расходы по содержанию застройщиков (по действующим предприятиям - работники аппарата подразделения капитального строительства) производятся за счет средств, предназначенных на финансирование капитального строительства, и включаются в инвентарную стоимость вводимых в эксплуатацию объектов.

При  подрядном способе выполнения работ эти затраты принимаются к учету по предъявленным счетам подрядных организаций, при хозяйственном способе выполнения работ - по фактически произведенным застройщиком затратам (пункт 3.2.1 Положения №160).

Согласно пункту 2.1 Положения №160 учет долгосрочных инвестиций ведется по фактическим расходам в целом по строительству и по отдельным объектам (зданию, сооружению и другим), входящим в него.

В соответствии с пунктом 2.2 Положения  №160 при строительстве объектов застройщик ведет учет затрат нарастающим итогом с начала строительства, в разрезе отчетных периодов до ввода объектов в действие или полного производства соответствующих работ и затрат.

Наряду с учетом затрат по фактической стоимости застройщик независимо от способа производства строительных работ ведет учет произведенных капитальных вложений по договорной стоимости.

При выполнении строительных работ подрядным способом застройщик по отношению к подрядной строительной организации выступает в роли заказчика.

     В пункте 2 Положения по бухгалтерскому учету «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство» ПБУ 2/94 (утверждено  приказом Минфина России от 20.12.1994 №167 (далее - ПБУ 2/94), определено, что застройщиком является инвестор, а также иные юридические и физические лица, уполномоченные инвестором осуществлять реализацию инвестиционных проектов по капитальному строительству.

         В соответствии с пунктом 3.1.6 Положения №160 в бухгалтерском учете застройщиков, специализирующихся на строительстве объектов, ведется счет учета прибылей и убытков, на который относятся суммы, полученные в связи с осуществлением капитального строительства, в виде доходов от сдачи имущества в аренду, штрафов, пеней, неустоек и других видов санкций за нарушение условий хозяйственных договоров, доходов от возмещения причиненных убытков, а также прибыль от реализации на сторону излишних и неиспользуемых материальных ценностей. Экономия средств (кроме ассигнований из бюджета), выделяемых предприятиями застройщику для финансирования капитального строительства, также по окончании строительства объектов (если это предусмотрено договором) зачисляется на счет учета прибылей и убытков. Учтенная на этом счете сумма прибыли, за вычетом убытков, понесенных в связи с осуществлением капитального строительства, после расчетов в установленном порядке с бюджетом остается в распоряжении застройщика.

Согласно пункту 3 ПБУ 2/94 объектом бухгалтерского учета по договору на строительство у застройщика и подрядчика являются затраты по объекту строительства, производимые при выполнении отдельных видов работ на объектах, возводимых по одному проекту или договору на строительство.

В силу пункта 7 ПБУ 2/94 затраты застройщика на строительство объекта складываются из расходов, связанных с его возведением (строительные работы, приобретение оборудования, работы по монтажу оборудования, прочие капитальные затраты, затраты, не увеличивающие стоимость основных средств), вводом в эксплуатацию или сдачей инвестору. В состав затрат по строительству объектов у застройщика включаются также ожидаемые расходы (обязательства), связанные со строительством и его финансированием, которые застройщик будет производить в соответствии с договором на строительство после окончания строительства объекта и ввода его в эксплуатацию или сдачи инвестору. Затраты застройщика по принятым к оплате или оплаченным подрядным работам, выполненным подрядчиками на законченных строительством объектах, учитываются в составе незавершенного строительства до их ввода в эксплуатацию или сдачи инвестору.

Пунктом  15 ПБУ 2/94 установлено, что финансовый результат у застройщика по деятельности, связанной со строительством, образуется как разница между размером (лимитом) средств на его содержание, заложенным в сметах на строящиеся в данном отчетном периоде объекты, и фактическими затратами по его содержанию. В случае расчетов застройщика с инвестором за сданный объект по договорной стоимости его строительства в состав финансового результата включается также разница между этой стоимостью и фактическими затратами по строительству объекта с учетом затрат по содержанию застройщика.

Таким образом, при выполнении застройщиком-заказчиком в рамках инвестиционных проектов возложенных на него функций ему предоставляется право владеть, пользоваться и распоряжаться средствами, направленными инвестором на финансирование строительства, а также на него возлагается обязанность вести бухгалтерский учет, в том числе определять финансовый результат по деятельности, связанной со строительством.

Как  усматривается  из материалов дела и  установлено судом  первой  инстанции,  заказчиком по строительству объекта - административно-бытовой комплекс в городе Ухта по проспекту Космонавтов, 40,  являлось ООО «Компания «Гражданское строительство» (договор  от 31.08.2005).  

В соответствие с договором  инвестирования строительства объекта недвижимости от 15.09.2005 (с  учетом дополнительных соглашений  от 05.05.2006,  07.12.2006,  23.04.2007, 02.05.2007) ООО «Дискавери»  выступало  в качестве инвестора, Общество -   в качестве застройщика.                   

В  качестве инвестирования в строительство объекта недвижимости ООО «Дискавери»  перечислило денежные средства на расчетный счет Общества       в размере  50 500 000  руб., в том числе:

1) за 2005 - в сумме 10 200 000  руб.,  за 2006  в сумме  28 624 858 ,88 руб. по  платёжным поручениям:

- №54 от 19.01.2006  на сумму 2 500 000  руб.,

- №369 от 06.04.2006  на сумму 2 500 000  руб.,

- №668 от 14.06.2006  на сумму 12 000 000  руб.,

- №669 от 14.06.2006  на сумму 750 000  руб.,

- №806 от 12.07.2006 на сумму 1 499 858,88  руб.,  

- №1151 от 13.09.2006  на сумму 6 375 000 руб.,

- №1604 от 07.12.2006 года на сумму 3 000 000 руб.,

2)  за 2007  в сумме  11 675 141,12 руб. по платежным поручениям:

- №582 от 02.05.2007  на сумму 3 000 000  руб.,

- №834 от 27.06.2007  на сумму 8 675 141,12  руб.

 По условиям договора инвестирования строительства объекта недвижимости от 15.09.2005  (пункт 3.1.)   цена договора  включает в себя  стоимость проектно-сметной документации, стоимость  строительно-монтажных работ, внутренней отделки, стоимость  инженерного оборудования по водо-, тепло-, электроснабжению и канализации, приборов учета, а также плановую прибыль Застройщика.

31.10.2007 Общество  выставило в адрес  ООО  «Дискавери» счет-фактуру №29   на 50 500 000 руб.,    НДС - 7 703 389,83 руб.              

Рабочим проектом на строительство Административного бытового комплекса,  сводным сметным расчетом стоимости строительства, объектной сметой №02-01, локальными сметами Общества были предусмотрены следующие виды работ:

- подготовительные работы (локальная смета №01-01),

- общестроительные работы (локальная смета №02-01-01),

- водоснабжение и канализация (локальная смета №02-01-02),

-  газоснабжение (локальная смета №02-01-03),

- отопление (локальная смета №02-01-04),

- вентиляция (локальная смета №02-01-05),

- охранно-пожарная сигнализация (локальная смета №02-01-06),

- слаботочные сети (локальная смета №02-01-07),

- электросиловое оборудование и электроснабжение (локальная смета №02-01-08),

- наружные сети электроснабжения (локальная смета №04-01),

- наружные слаботочные сети (локальная смета №05-01),

- наружные сети водоснабжения и канализации (локальная смета №06-01),

- наружные сети газоснабжения (локальная смета №06-02),

- вертикальная планировка (локальная смета №07-01),

- благоустройство территории (локальная смета №07-02),

- озеленение территории (локальная смета №07-03).

26.09.2005 ООО «Компания «Гражданское строительство» (заказчик) заключает договор № 9/09-05 (с учетом дополнительного соглашения №1 от 27.09.2005) с ООО «Свод» (генподрядчик) генерального строительного подряда по объекту Административного комплекса по проекту Космонавтов,40 в городе Ухта Республике Коми.

Названное предприятие  выполняло следующие виды работ:

- наружные сети водоснабжения и канализации,

- СМР,

- монтаж и демонтаж вентиляции,

- водоснабжение и канализация,

- ограждение территории.

Работы были выполнены с 2006  по апрель 2007.

В  связи с  некачественным  выполнением  ООО «Свод»  части  названных  работ  для  исправления  обнаруженных недоделок Общество  привлекло  к выполнению работ ООО «Астола».  Кроме  того, ООО «Астола»  выполняло  также  работы и самостоятельно.

В  отношении  строительных работ, монтажа внутренних и наружных сетей водопровода и канализации ООО «Астола» (ИНН 7708620702, КПП 770801001) предъявило Обществу  счет-фактуру №127 от 31.08.2007  (справка о стоимости выполненных работ от 31.08.2007) на общую сумму 4 999 961,34 руб. (в т.ч.  НДС - 762 705,97 руб.) по заключенному  с Обществом  договору №47/01 от 02.04.2007.     

Оплата произведена налогоплательщиком на  расчетный  счет  01.09.2007  на вышеуказанную сумму.

Согласно сводной объектной сметы ООО «Астола» выполнило следующие виды работ:

- благоустройство  территории на  сумму 1 001 487,13 руб. (без НДС)  (локальная и ресурсная сметы №1, акт о приёмке выполненных работ по благоустройству территории от 31.08.2007),

- доставка пиловочника на кровлю на сумму 111 525,32 руб. (без НДС) (локальная и ресурсная сметы №2, акт о приёмке выполненных работ по доставке пиловочника от 31.08.2007),

- электромонтажные работы на сумму 745 132,71 руб. (без НДС)  (локальная и ресурсная сметы №3, акт о приёмке   выполненных работ  от 31.08.2007),

- наружные сети (слаботочные, силовые) на сумму 454 592,03 руб. (без НДС)   (локальная  и ресурсная  сметы №4,  акт о  приёмке  выполненных работ  по  наружным сетям от 31.08.2007),

- водопровод и канализация на сумму 714 008,68 руб. (без НДС) (локальная и ресурсная сметы №5, акт о приёмке выполненных по водопроводу и канализации от 31.08.2007);

- общестроительные работы (утепление стен, чердачного перекрытия, кровли) на сумму 1 210 509,3 руб. (без НДС)   (локальная и ресурсная сметы №6, акт о приёмке выполненных работ по утеплению стен, чердачного перекрытия, кровли).

18.06.2007 генеральным подрядчиком и заказчиком был подписан акт приемки законченного строительством объекта.

28.06.2007 начальником инспекции государственного строительного надзора по г.Ухте было выдано заключение о соответствии построенного объекта капитального строительства требованиям технических регламентов и проектной документации.

Постановлением руководителя Администрации МО городского округа «Ухта»  №1776 от 25.06.2007  утверждено разрешение №11-90 от 25.06.2007  на ввод в эксплуатацию объекта «административно-бытовой комплекс».

Исполнительные съемки водопровода и канализации, топографическая  съёмка датированы 29.06.2007.

Акт о  приемке  выполненных ООО «Астола»  работ от 31.08.2007.

Затраты в сумме 4 237 255 руб. отражены Обществом в  регистрах бухгалтерского учета и декларации по налогу на прибыль за 2007  в расходах, уменьшающих доходы от реализации.  Затраты, связанные со строительством комплекса по договору инвестирования  в сумме 41 567 208 руб. (без НДС) Общество  отразило в расходах, уменьшающих доходы от реализации. Налог на прибыль  исчислен в  размере 1 229 402 руб.

НДС в сумме 762 706 руб. предъявлен к вычету в налоговой декларации   за октябрь 2007.      

В  отношении ООО «Астола»  из материалов  дела усматривается  следующее:

- организация состоит на  учете  в ИФНС России №8 по г.Москве с 29.11.2006,

- адрес регистрации: 107045  г.Москва, Даев переулок,5  (по адресу  регистрации организация не  находится),

- учредитель, генеральный директор, главный бухгалтер – Ненашева Светлана Ивановна,

- расчетный счет открыт  в ОАО «ОПТ Банк» (закрыт 08.11.2007),

- последняя бухгалтерская отчетность представлена за 9 месяцев 2007,  последняя декларация по НДС – за 3 квартал 2007,

- транспортные  средства, имущество  отсутствуют,

- численность  организации в 2007 -  1 человек,

- информацию по  форме 2-НДФЛ  за 2006-2007 в  налоговые органы  организация не  представляла.

По  результатам  проведенного  допроса  Ненашева  С.В.  пояснила, что   информацией о деятельности ООО «Астола»  не располагает, документы не подписывала,  сделки не заключала.

Вместе с  тем в материалах дела имеется  письмо  ООО «Астола»  за подписью в  качестве директора Ненашевой С.В., в  котором  подтверждается  факт  гражданско-правовых  отношений  данной  организации  с Обществом. В письме указано, что ООО «Астола»  свои  обязательства перед Обществом  выполнило, в  связи с  чем у  Общества  нет оснований  требовать  произведенной им  оплаты.

Кроме  того, в  материалах дела имеется лицензия  от 14.05.2007 ГС-1-99-02-27-0-7708620702-051673-1,  выданная ООО «Астола»  на  осуществление  строительства зданий и сооружений 1 и 2  уровней ответственности в соответствии с государственным стандартом.

При  таких  обстоятельствах суд апелляционной  инстанции  признает  обоснованным  вывод суда первой  инстанции о том, что представленные  Обществом к  проверке и в материалы  дела  документы  подтверждают   деятельность налогоплательщика  по строительству объекта