Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 23.02.2011 по делу n А82-20058/2009. Отменить решение полностью и принять новый с/а

налогоплательщики при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 НК РФ имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций" НК РФ.

Согласно статье 235 НК РФ индивидуальные предприниматели являются плательщиками ЕСН.

Объектом налогообложения по ЕСН для индивидуальных предпринимателей признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 НК РФ, а также по авторским договорам (пункт 2 статьи 236 НК РФ)).

Налоговая база определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы "Налог на прибыль организаций" (пункт 3 статьи 237 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты. Налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, в налоговом законодательстве закреплено общее требование в отношении расходов, подлежащих учету в целях налогообложения: затраты, затраты для признания их в качестве расходов, уменьшающих полученный доход, должны быть обоснованными, документально подтвержденными, а также они должны быть произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 2 статьи 54 Кодекса индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.

Совместным приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430 утвержден Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей.

Как разъяснено в пункте 2 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21.06.1999 № 42, бремя доказывания в суде факта и размера понесенных расходов лежит на налогоплательщике.

Из пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" следует, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, которые должны содержать необходимые реквизиты.

Обязанность суда оценить дополнительно представленные налогоплательщиком в суд документы, которые не были представлены налоговому органу в ходе проверки, вытекает из норм статей 65 - 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а также соответствует абзацу третьему пункта 29 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» и согласуется с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 12.07.2006 № 267-О.

Апелляционный суд считает, что представленным налогоплательщиком в материалы дела в подтверждения понесенных расходов документам по приобретению товаров у поставщиков УПТК ОАО «ЯНХС», ООО «Инкомстрой», ООО «СтройАльянс», судом первой инстанции дана надлежащая оценка.

Так, заявителем представлены в материалы дела дубликаты товарных накладных, счетов-фактур, копии и копии дубликатов квитанций к приходным кассовым ордерам о приобретении им товаров у ООО «ИНКОМСТРОЙ» и ООО «СтройАльянс» (листы дела 119-148, том 3, листы дела 1-64, том 4).

Однако доказательства, свидетельствующие о том, что товары, приобретенные Предпринимателем у названных поставщиков по вышеуказанным документам, были впоследствии реализованы налогоплательщиком, материалы дела не содержат. Как правильно указал суд первой инстанции, никаких сведений о дальнейшем использовании названных товаров не имеется. Доказательства того, что товары закупались налогоплательщиком в связи с предпринимательской деятельностью, в деле отсутствуют.

Кроме этого, представленные налогоплательщиком документы не подтверждают факта реального осуществления хозяйственных операций.

Ни в ходе выездной налоговой проверки, ни при рассмотрении апелляционной жалобы в вышестоящем налоговом органе налогоплательщик не заявлял, что в числе его поставщиков имеется организация ООО «СтройАльянс». В материалы судебного дела Предприниматель представил первичные документы, счета-фактуры, свидетельствующие, по его мнению, о приобретении товаров у ООО «СтройАльянс», относящиеся к периоду 2006 – 2007 годов.

Однако выпиской из Единого государственного реестра юридических лиц по состоянию на 30.09.2010, содержащей сведения о юридическом лице ООО «СтройАльянс» подтверждается, что названная организация зарегистрирована только 06.03.2007. Следовательно, до государственной регистрации названного юридического лица, реальных хозяйственных операций по реализации заявителю товаров, оно осуществлять не могло. Таким образом, документы, представленные Предпринимателем в подтверждение пронесенных расходов по приобретению товаров у ООО «СтройАльянс» до государственной регистрации указанного юридического лица, содержат недостоверные сведения и не подтверждают факт несения налогоплательщиком затрат.

Кроме этого, суд первой правомерно отметил, что Предпринимателю не могло быть неизвестно о недостоверности сведений в указанных документах, поскольку документы, составленные до государственной регистрации ООО «СтройАльянс», содержат ИНН, иные реквизиты этой организации, заверены печатями сторон, что указывает на то, что данные документы были изготовлены «задним числом».

Контрагент Предпринимателя ООО «ИНКОМСТРОЙ», как указывала Инспекция при рассмотрении дела в суде первой инстанции, фактически деятельность не осуществляет, данная организация не представила документов по запросам налогового органа.

В ходе проведения выездной налоговой проверки Предпринимателем были представлены первичные документы о покупке товаров у ООО «ИНКОМСТРОЙ», и затраты по ним включены инспекцией в состав расходов налогоплательщика (приложения № 19, № 27 к акту проверки, том 2, листы дела  8, 21).

При рассмотрении дела в арбитражном суде заявителем представлены дополнительные документы о приобретении товаров у ООО «ИНКОМСТРОЙ». При этом, как установлено судом, суммы реализации товаров по вновь представленным документам значительно превышают суммы сделок по товарным накладным того же поставщика, представленным в ходе выездной проверки. В дополнительно представленных товарных накладных ООО «ИНКОМСТРОЙ», относящихся к одному периоду, указаны различные цены на один и тот же товар, существенно отличающиеся друг от друга.

Более того, представленные налогоплательщиком в материалы дела дубликаты товарных накладных, счетов-фактур, копии и копии дубликатов квитанций к приходным кассовым ордерам о приобретении им товаров у ООО «ИНКОМСТРОЙ» и ООО «СтройАльянс» оформлены с нарушением предъявляемых требований к первичным документам, поскольку не содержат всех обязательных реквизитов, в связи с чем они не могут быть приняты к учету налогоплательщиком.

По ООО «СтройАльянс» копии квитанций к приходному кассовому ордеру никем не заверены, не содержат расшифровки подписи кассира, некоторые из данных квитанций не содержат расшифровки подписи главного бухгалтера; в счетах-фактурах ООО «СтройАльянс» отсутствует расшифровка подписей руководителя и главного бухгалтера организации – поставщика; в некоторых товарных накладных, составленных от имени ООО «СтройАльянс», неверно указана фамилия руководителя данной организации; ряд товарных накладных не содержит расшифровку подписи руководителя и бухгалтера организации, отпустившей груз, расшифровку подписи грузополучателя и не заверены печатью грузополучателя; некоторые товарные накладные вообще не содержат отметки о получении груза налогоплательщиком. Кроме этого, по нескольким спорным операциям не приложены товарные накладные.

По ООО «ИНКОМСТРОЙ» счета-фактуры не содержат расшифровки подписи руководителя и главного бухгалтера организации; большая часть товарных накладных не содержит расшифровки подписи лица, подписавшего их со стороны поставщика; также товарные накладные не подписаны со стороны покупателя и не заверены его печатью, копии квитанций (копии дубликатов) к приходным кассовым ордерам никем не заверены, некоторые из них не подписаны должностными лицами поставщика.

Кроме этого, налогоплательщик указывает, что производил оплату поставщикам наличными денежными средствами, между тем, Предприниматель не представил доказательства того, что он располагал необходимыми денежными средствами для расчетов с контрагентами, в том числе имел возможность снять денежные средства в необходимом количестве с расчетного счета.   

Первичных документов в подтверждение расходов индивидуального предпринимателя Таганчикова В.Н. по приобретению товаров у УПТК ОАО «ЯНХС» материалы дела  не  содержат.

Как следует из пояснений работников предпринимателя, в частности, из протоколов допросов свидетелей Богомолова С.В. от 26.02.2009 № 154, Посудникова А.В. от 27.02.2009 № 183, граждане, работавшие у предпринимателя в качестве водителей грузовых автомобилей, закупали продукцию (бетон, раствор, песок) на свое имя; в первичных документах в качестве покупателей указывались водители, а не предприниматель (листы дела 42-45, том 3).

 Это обстоятельство подтверждается также справкой УПТК ОАО «Ярнефтехимстрой» от 14.07.2009 и документами бухгалтерского учета этой организации (оборотно-сальдовыми ведомостями), в которых в качестве покупателей значатся иные граждане, а не Предприниматель (листы дела 93-97, том 2).

Таким образом, расходы предпринимателя по приобретению товаров у УПТК ОАО «ЯНХС» документально не подтверждены и не могут быть учтены для целей налогообложения.

Оценив все перечисленные обстоятельства в их совокупности и взаимной связи, суд пришел к правильному выводу о том, что при закупке предпринимателем в 2006 – 2007 годах товаров первичные документы не оформлялись должным образом, в результате чего заявитель нельзя считать, что заявитель документально подтвердил расходы по приобретению товаров у поставщиков ООО «ИНКОМСТРОЙ» и ООО «СтройАльянс»; документы о приобретении налогоплательщиком товаров у УПТК ОАО «ЯНХС»  отсутствуют. Таким образом, спорные расходы, по взаимоотношениям с тремя вышеназванными поставщиками, следует признать экономически неоправданными и документально не подтвержденными, их связь с предпринимательской деятельностью налогоплательщика не подтверждена. Данные расходы не могут быть учтены заявителем при налогообложении.

Пунктом 1 статьи 221 НК РФ установлено, что если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет по НДФЛ производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности. В данном случае размер учтенных инспекцией расходов превысил 20 процентов общей суммы доходов предпринимателя.

Из материалов дела видно, что налоговым органом при начислении налогов по результатам проверки были учтены расходы заявителя, понесенные им в связи с приобретением товаров у контрагентов, о чем свидетельствуют приложения к акту проверки (например, ЗАО «Промышленный порт», ЗАО «Торговый дом Ярославский речной порт», ЗАО «Промтехмонтаж-Железобетонные изделия», ООО «Альянс-Про» и других, листы дела 1-11, том 2). Равнозначное изменение суммы полученных доходов и произведенных расходов по взаиморасчетам Предпринимателя ООО «Арсенал-завод ЖБИ», как установлено налоговыми органами, не привело к завышению доначисленного налога за 2007 год. Данный вывод налогоплательщик не опроверг.

 При принятии решения суд первой инстанции также правильно учел, что налогоплательщик не доказал размер расходов в виде сумм начисленной амортизации. Заявителем не представлено документов о стоимости приобретения автомобилей и вообще о приобретении их за плату, что, с учетом положений пункта 1 статьи 256 и пункта 1 статьи 257 НК РФ не позволяет начислить амортизацию по ним.

Вместе с тем, при принятии решения арбитражным судом первой инстанции не было учтено следующее.

В пункте 3 статьи 221 Кодекса предусмотрено, что в целях этой статьи к расходам налогоплательщика относятся также суммы налогов, предусмотренных действующим законодательством о налогах и сборах для видов деятельности, указанных в настоящей статье (за исключением налога на доходы физических лиц), начисленные либо уплаченные им за налоговый период.

Таким образом, в состав налоговых вычетов по НДФЛ могут быть включены как уплаченные, так и исчисленные к уплате суммы налогов (за исключением налога на доходы физических лиц).

Следовательно, при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц в состав профессиональных налоговых вычетов должны быть включены суммы единого социального налога.

Из материалов дела усматривается, что индивидуальному предпринимателю Таганчикову В.Н по результатам выездной проверки также был доначислен единый социальный налог за 2006-2007 годы, который не