Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 15.04.2008 по делу n А29-6564/2007. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

которую налогоплательщик уплатил бы с учетом требований статьи 269 настоящего Кодекса по долговому обязательству, равному доходу от уступки права требования, за период от даты уступки до даты платежа, предусмотренного договором на реализацию товаров (работ, услуг).

Согласно статье 824 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору финансирования под уступку денежного требования одна сторона (финансовый агент) передает или обязуется передать другой стороне (клиенту) денежные средства в счет денежного требования клиента (кредитора) к третьему лицу (должнику), вытекающего из предоставления клиентом товаров, выполнения им работ или оказания услуг третьему лицу, а клиент уступает или обязуется уступить финансовому агенту это денежное требование.

Из материалов дела следует и установлено судом первой инстанции, что  ООО «Стройинвест Коми» (Клиент) и ООО КБ «Независимый банк развития» (Финансовый агент) заключили договор факторинга № НСтройИК-1080фц/5 от 16.06.2005 года (т.14, л.д.122-125), в соответствии с которым Финансовый агент оказывает услуги Клиенту путем передачи денежных средств (финансирования) под уступку денежных требований Клиента (Кредитора) к третьим лицам (должникам) в размере суммы денежных требований Клиента.

Во исполнение данных условий договора, стороны заключили дополнительное соглашение к договору факторинга № 1 от 17.06.2005г., в котором определили, что Клиент передал Финансовому агенту денежные требования к Должнику («ОАО «Северные магистральные нефтепроводы» в лице ЗАО «ЦУП «Стройнефть») в размере 43 466 149,60 рублей, в том числе, НДС, что составляло полную стоимость строительных работ по контракту № 0277-05 от 26.05.2005г. между ООО «Стройинвест Коми» и ОАО «Северные магистральные нефтепроводы» (до внесения изменений).

В соответствии с пунктом 1.4 раздела 1 договора № НСтройИК-1080фц/5 от 16.06.2005 года при уступке будущего  денежного требования оно считается перешедшим к финансовому агенту с момента возникновения у Клиента права на получение с Должника (ОАО «Северные магистральные нефтепроводы») денежных средств, которые являются предметом уступки требования, предусмотренного Дополнительным соглашением, на основании оформленных в соответствии с установленными требованиями документов - счетов-фактур, справок о стоимости выполненных работ и затрат (формы КС-3), актов о приемке выполненных строительных работ

Согласно пункту 4.1 контракта № 0277-05 от 26.05.2005 года приемка Заказчиком выполненных работ и услуг по срокам и выполненным объемам производится в пределах лимитов финансирования, установленных в «Графике объемов финансирования» (приложение 3).

Оплата выполненных работ согласно графику выполнения работ (приложение 5 к контракту) и принятых Заказчиком работ и услуг производится в  порядке безотзывных и покрытых аккредитивов, открываемых Заказчиком в пользу Подрядчика; платежи по аккредитивам будут производиться исполняющим аккредитив банком после представления уполномоченным Подрядчиком лицом подписанных сторонами справки о стоимости выполненных работ и затрат КС-3 и счетов Подрядчика на сумму, не превышающую общую сумму, указанную в подписанной сторонами справке о стоимости выполненных работ и затрат КС-3 и не превышающий размер открытого аккредитива. При этом заказчиком на счете Подрядчика проставляется отметка «счет проверил» при наличии акта о приемке выполненных работ, справки о стоимости выполненных работ и затрат КС-3, счета-фактуры на выполненные работы (услуги) (пункты 4.3, 4.7 и  4.8 контракта).

Таким образом, по заключенному договору факторинга от 16.06.2005 года с учетом Дополнительного соглашения № 1 от 17.06.2005 года, ООО «Стройинвест Коми» уступило Банку будущее денежное требование к ОАО «Северные магистральные нефтепроводы», в то время как на момент заключения Дополнительного соглашения первый этап строительных работ согласно графику по контракту № 0277-05 от 26.05.2005г., выполнен не был, документы о приемке законченного строительством объекта по выполненному этапу работ сторонами не были подписаны, право требования долга у Банка не наступило.

Согласно пункту 2.1 договора, Финансовый агент обязуется передавать Клиенту суммы финансирования в размере и порядке, указанных в дополнительных соглашениях.

Фактически оплата за выполненные строительно-монтажные работы поступала на расчетный счет ООО «Стройинвест Коми», открытый в филиале ОАО КБ «Стройкредит», от финансового агента ООО КБ «Независимый банк развития». В свою очередь заказчик ОАО «Северные магистральные нефтепроводы» в лице ЦУП «Стройнефть» производил оплату принятых этапов работ в безотзывных покрытых аккредитивах, открытых в ЗАО «Алеф-Банк» в соответствии с уведомлениями подрядчика, на расчетный счет ООО КБ «Независимый банк развития».

В 2005 году банк производил финансирование ООО «Стройинвест Коми» согласно отчетов (т.14 л.д. 132-137) в следующих размерах:

за июнь – 1 630 300 рублей 63 копеек,

за июль – 5 036 968 рублей 24 копеек (отчет от 29.07.2005г.),

за август – 5 738 689 рублей 21 копеек (отчет от 31.08.2005г.),

за сентябрь – 15 499 347 рублей 88  копеек (отчет от 30.09.2005г.),

за октябрь – 1 573 271 рублей 48 копеек (отчет от -31.10.2005г.),

за ноябрь – 7 290 141 рублей 00 копеек (отчет от 30.11.2005г.),

за декабрь - 3 642 182 рублей 03 копеек (отчет от 30.12.2005г.).

Перечисление Банком денежных средств ООО «Стройинвест Коми» подтверждается платежными поручениями за период с 24.06.2005г. по 21.12.2005г. (т.14 л.д.154-174).

При этом, осуществляя финансирование Клиента в размере суммы переданного денежного требования Клиента, финансовый агент удерживал вознаграждение за оказанные им факторинговые услуги в размере 25% от суммы переданных денежных требований, в том числе, НДС, предъявленный Обществу на основании счетов-фактур:

№ 7/213 от 29.07.2005г. на сумму  1 255 591,01 рублей,

№ 8/244 от 31.08.2005г. на сумму  1 845 898,51 рублей,

№ 9/170 от 30.09.2005г. на сумму  2 809 041,76 рублей,

№ 10/273 от 31.10.2005г. на сумму 1 123 765,34 рублей,

№ 11/224 от 30.11.2005г. на сумму 1 996 530,90 рублей,

№ 12/209 от 30.12.2005г. на сумму    807 220,99 рублей (т.1, л.д.98).

Таким образом, финансовый агент, вычитая, по мере финансирования Клиента, из суммы финансирования причитающееся ему вознаграждение в размере 25% от суммы переданных денежных требований за оказанные факторинговые услуги, уменьшил полученную в качестве оплаты стоимость выполненных строительных работ на 8 337 329 рублей 25 копеек, что привело к образованию у Общества убытка. Доводы апелляционной жалобы об отсутствии убытка в результате использования услуг финансового агента не принимаются, как противоречащие обстоятельствам рассматриваемого дела.

Обществом сумма задолженности, подлежащая оплате, за 2005 год в сумме  8 337 329 рублей 25 копеек, была включена в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль.

Второй арбитражный апелляционный суд при разрешении рассматриваемого спора, исходя из анализа положений статьи 824 Гражданского кодекса Российской Федерации, соглашается с выводом арбитражного суда первой инстанции, что по своим смыслу и содержанию договор финансирования под уступку денежного требования свидетельствует о совершении сделки по передаче обязательственных прав, а, следовательно, уступка требования, совершенная в рамках такого договора, является разновидностью общегражданской уступки права требования, которая не носит самостоятельного характера, а входит в договор финансирования как его элемент.

Следовательно, обязательства ООО «Стройинвест Коми» перед Банком (финансовым агентом) об уплате вознаграждения за оказанные услуги по договору от 16.06.2005 года являются долговыми обязательствами Общества, и плата за факторинговое обслуживание подлежит отнесению в состав внереализационных расходов в порядке, предусмотренном пунктом 1 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому при оформлении долгового обязательства в рублях предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза.

С учетом изложенного, арбитражный апелляционный суд, принимая во внимание, что  уступка права требования ООО «Стройинвест Коми» будущего долга произведена до наступления  установленных контрактом сроков платежей, приходит к выводу, что на основании пункта 1 статьи 279 Налогового кодекса Российской Федерации отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью выполненных строительно-монтажных работ в сумме уплаченного Банку за услуги факторинга вознаграждения, правомерно признана налоговым органом убытком налогоплательщика, который для целей налогообложения не может превышать суммы процентов, которую налогоплательщик уплатил бы с учетом требований статьи 269 настоящего Кодекса по долговому обязательству.

Поэтому суд апелляционной инстанции считает, что в соответствии со статьей .279 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик не имел права единовременно включать в расходы при исчислении налога на прибыль сумму уплаченного банку вознаграждения являющегося для предприятия убытком, в размере, превышающем сумму процентов, которую Общество уплатило бы с учетом требований статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации по долговому обязательству, равному доходу от уступки права требования, за период от даты уступки до даты платежа, предусмотренной контрактом.

Доводы Общества, о том, что термин будущее требование, а, следовательно,  пункт 1 статьи 279 Налогового кодекса Российской Федерации, могут быть применимы только к первому платежу банка, поскольку остальные платежи совершались после наступления сроков оплаты, не принимается судом апелляционной инстанции, поскольку согласно заключенному договору факторинга уступалась вся задолженность в сумме 43 466 149 рублей 60 копеек единовременно, без какого-либо деления, и в соответствующем ей размере предоставлялось финансирование, из которого банк удерживал полагающееся ему вознаграждение, что и привело к образованию отрицательной разницы.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что Арбитражный суд Республики Коми пришел к правомерным выводам о том, что Общество не имело права единовременно относить к внереализационным расходам всю сумму уплаченного убытка (вознаграждения банка) от сделки уступки будущего денежного требования, что повлекло неполную уплату налога на прибыль за 2005 год в сумме в сумме 1 939 633 рублей в результате занижения налоговой базы на 8 081 804 рублей 93 копеек. Следовательно, суд первой инстанции обоснованно отказал ООО «Стройинвест Коми» в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения налогового органа в оспариваемой части по данному эпизоду, поскольку данный ненормативный акт не противоречит закону и не нарушает права и законные интересы налогоплательщика в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. Апелляционная жалоба Общества по изложенным в ней доводам, относящимся к обжалуемому эпизоду, не подлежит удовлетворению.

Налог на добавленную стоимость

(налог в сумме 37 188 305 рублей, пени в сумме  10 133 558 рублей,

штрафы в сумме  3 446 546 рублей 07 копеек)

        При рассмотрении данного эпизода арбитражный апелляционный суд, учитывая представленные в судебное заседание ООО «Стройинвест Коми» дополнения к апелляционной жалобе, считает необходимым исследовать представленные в материалы дела документы и изложить свое мнение по существу предъявленных налогоплательщиком требований, поскольку без такого исследования, по мнению апелляционного суда, не представляется возможным дать в полной мере правовую оценку заявленным Обществом дополнениям к апелляционной жалобе и заявленному в судебном заседании апелляционного суда ходатайству о приобщении в  материалы дела дополнительных документов, не исследованных, по мнению налогоплательщика, судом первой инстанции.

В соответствии со статьей 143 Налогового кодекса Российской Федерации ООО «Стройинвест Коми» признается налогоплательщиком налога на добавленную стоимость, как организация, осуществляющая реализацию товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В силу пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиками товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Исходя из положений приведенных статей (в редакции, действовавшей в период рассматриваемых отношений) одним из основных условий является оплата налога на добавленную стоимость в цене приобретенных товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 2 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации при использовании налогоплательщиком собственного имущества (в том числе векселя третьего лица) в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком при приобретении указанных товаров (работ, услуг), исчисляются исходя из балансовой стоимости указанного имущества (с учетом его переоценок и амортизации, которые проводятся в соответствии с законодательством Российской Федерации), переданного в счет их оплаты,

Согласно статье 11 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» оценка имущества