Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.11.2009 по делу n А62-1816/2009. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления является объектом налогообложения по НДС.

«Налог на прибыль»

Как усматривается из договоров от 01.04.2007 № 345/30/2007, от 01.05.2007 №481/30/2007, от 01.07.2007 №716/30/2007, от 01.08.2007 №794/30/2007, заключенных между Обществом и ООО «РемСтройМеханизация», подрядчик обязался выполнить работы по текущему ремонту тепловой изоляции и устройству лесов т/сети, капитальному ремонту т/сети №3 Филиала ОАО «ТГК-4» - Смоленская региональная генерация» ПП «Смоленсктеплосеть», работы по изготовлению металлоконструкций, по текущему ремонту кровли главного корпуса Филиала ОАО «ТГК-4» - «Смоленская региональная генерация» ПП «Дорогобужская ТЭЦ» (т. 2, л. 75-76, 79-80, 93-94, 102-103).

По договорам от 01.06.2007 №526/30/2007, от 01.06.2007 №52730/2007, от 01.06.2007      №536/30/2007,    от   01.07.2007    №777/30/2007,     от 01.11.2007    №1065/30/2007 ООО «РемСтройМеханизация» обязалось выполнить работы по реконструкции диспетчерской и мастерских АТЦ ОАО «Смоленскэнергоремонт», работы по текущему ремонту здания кислородной станции заявителя, площадки для стоянки автомобильного транспорта, работы по изготовлению металлоконструкций, по реконструкции части производственного корпуса заявителя в осях 1-б (т.2, л.82-83, 86, 89-90, 99-100, 105).

В соответствии с договорами, заключенными заявителем с ООО «Интертех» от 01.05.2006   №436/30/2006,   от     01.05.2006     №437/30/2006,    от 01.05.2006 №471/30/2006, от 01.06.2006 №594/30/2006, от 01.08.2006 №852/30/2006, от 01.08.2006 № 853/30/2006,  подрядчик обязался выполнить работы по капитальному ремонту нежилых помещений производственного корпуса №2 ОАО «Смоленскэнергоремонт», по текущему ремонту материально-технического склада, по капитальному ремонту склада заявителя, по текущему ремонту коллектора 15 аТА маш. зала ОСП «Смоленская ТЭЦ-2», по капитальному ремонту диспетчерской и мастерских АТЦ ОАО «Смоленскэнергоремонт», по текущему ремонту служебно-бытового корпуса ОАО «Смоленскэнергоремонт» (т.2, л.56-57, 59-60, 62-63, 65-66, 68-69, 71-72).

Согласно договорам, заключенным между ОАО «Смоленскэнергоремонт» и ООО    «РемСтройИнжиниринг» от 01.03.2006   №172/30/2006,    от 01.03.2006     №173/30/2006, от 01.05.2006 №447/30/2006, от 01.06.2006 № 564/30/2006, от 01.06.2006         №591/30/2006, от   01.07.2006    №684/30/2006,       от 01.07.2006 №685/30/2006, от 01.08.2006 №752/30/2006, от 01.08.2006 №787/30/2006, от 01.08.2006  №792/30/2006, от       01.08.2006       №816/30/2006,     от   01.08.2006 №820/30/2006, от 01.08.2006  №821/30/2006, от 01.09.2006  №923/30/2006, от 01.10.2006     №1032/30/2006, от 01.11.2006       №1049/30/2006, от      01.11.2006 №1153/30/2006, от 01.11.2006  №1154/30/2006, от 01.11.2006 №1155/30/2006, от 01.11.2006    №1156/30/2006, от 01.11.2006       №1157/30/2006,        от 01.11.2006 №1158/30/2006, от 01.12.2006 №1188/30/2006, от 01.12.2006 №1246/30/2006, подрядчик обязался выполнить работы по текущему ремонту служебно-бытового корпуса ОАО «Смоленскэнергоремонт», по текущему ремонту производственного корпуса №2 ОАО «Смоленскэнергоремонт», по текущему ремонту производственного корпуса №1 ОАО «Смоленскэнергоремонт», по текущему ремонту тепловой сети №3, по капитальному ремонту тепловой изоляции водяных тепловых сетей воздушной прокладки Ду, работы по восстановлению тепловой изоляции на объекте: наружные технологические трубопроводы (тепловые выводы) и тепловые сети, входящие в состав расширения Смоленской ТЭЦ-2, по текущему ремонту материального склада ОАО «Смоленскэнергоремонт», по текущему ремонту проходной ОАО «Смоленскэнергоремонт», по текущему ремонту трансформаторной подстанции ОАО «Смоленскэнергоремонт», по текущему ремонту служебных помещений ОАО «Смоленскэнергоремонт», по текущему ремонту склада АТЦ ОАО «Смоленскэнергоремонт», по текущему ремонту тепловой изоляции трубопроводов сетевой воды ОАО «Смоленская генерирующая компания – ОСП Смоленская ТЭЦ-2, работы по устройству лесов для ремонта тепловой изоляции трубопроводов сетевой воды ОАО Смоленская генерирующая компания – ОСП Смоленская ТЭЦ-2, по текущему ремонту производственного корпуса ОАО «Смоленскэнергоремонт», по текущему ремонту складских помещений 1-я очередь ОАО «Смоленскэнергоремонт», по текущему ремонту производственного корпуса №1 ОАО «Смоленскэнергоремонт», по текущему ремонту тепловой изоляции трубопроводов 4 кат. рег. № 1,15,34 Филиала ОАО «ТГК-4 – «Смоленская региональная генерация» ПП «Смоленская ТЭЦ-2», по текущему ремонту тепловой изоляции главного парового коллектора II секции Филиала ОАО «ТГК-4» - «Смоленская региональная генерация» ПП «Смоленская ТЭЦ-2», по текущему ремонту тепловой изоляции ТТЦ Подогревателя мазута Филиала ОАО «ТГК-4» - «Смоленская региональная генерация» ПП «Смоленская ТЭЦ-2», по текущему ремонту тепловой изоляции трубопроводов конденсата ПСГ-2 рег. №15 Филиала ОАО «ТГК-4» - «Смоленская региональная генерация» ПП «Смоленская ТЭЦ-2», по текущему ремонту главного парового коллектора II секции – сборка и разборка лесов Филиала ОАО «ТГК-4» - «Смоленская региональная генерация» ПП «Смоленская ТЭЦ-2», по текущему ремонту ДВД – 1 сборка и разборка лесов Филиала ОАО «ТГК-4» - «Смоленская региональная генерация» ПП «Смоленская ТЭЦ-2», по текущему ремонту производственного корпуса в осях 1.б ОАО «Смоленскэнергоремонт», по монтажу крана козлового КК-10-18-9 (т.2, л. 109-110, 112-113, 115-116, 118-119, 121-122, 124-125, 127-128, 130-131, 133-134, 137-138, 140-141, 143-144, 146-147, 149-150, 153-154, 157-158, 160-161, 163-164, 166-167, 169-170, 172-173, 175-176, 178-179, 182-183).

В соответствии со ст. 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по налогу на прибыль по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.

Данные налогового учета должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах, порядок формирования сумм создаваемых резервов, а также сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу.

Подтверждением данных налогового учета являются первичные учетные документы (включая справку бухгалтера), аналитические регистры налогового учета, расчет налоговой базы.

Согласно ст. 314 НК РФ аналитическими регистрами налогового учета являются сводные формы систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый) период, сгруппированных в соответствии с требованиями настоящей главы, без распределения (отражения) по счетам бухгалтерского учета.

Данные налогового учета - данные, которые учитываются в разработочных таблицах, справках бухгалтера и иных документах налогоплательщика, группирующих информацию об объектах налогообложения.

При этом аналитический учет данных налогового учета должен быть так организован налогоплательщиком, чтобы он раскрывал порядок формирования налоговой базы.

Аналитические регистры налогового учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, аналитических данных налогового учета для отражения в расчете налоговой базы.

В силу ст. 274 НК РФ налоговой базой для целей главы 25 Кодекса признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 настоящего Кодекса, подлежащей налогообложению.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

При этом прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами «налог на доходы физических лиц», «налог на прибыль организаций» настоящего Кодекса (ст. 41 НК РФ).

Статьей 249 НК РФ предусмотрено, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Таким образом, порядок определения и оценки выгоды должен быть установлен положениями главы «налог на прибыль организаций» НК РФ.

Вместе с тем,  глава 25 НК РФ не содержит положений, позволяющих оценить размер дохода при оказании сторонними организациями Обществу услуг по ремонту объектов и оборудования.

При этом суд первой инстанции обоснованно отклонил доводы налогового органа о том, что оказание заявителю услуг сторонними организациями по ремонту объектов не подтверждаются свидетельскими показаниями работников Общества.

Как усматривается из протоколов допроса работников Общества: Вышковского В.К., Якушенковой Т.М., Ауловой М.Ю., Кудряшева В.П., Старостенко И.Л., Гончарова А.Е., а также из объяснений рабочих, непосредственно работавших на строящихся объектах Общества: Козлова А.А., Ананченкова А.А., Борисова Ю.К., Бондарева А.М., Водневой В.С., Гапонова А.В., Даниленко А.В., Конькова С.Г., Пронькиной Л.Н., Рыкова Ю.Н., Кирий Н.Н., Лоскутовой О.И., Мазова И.С., Мацулевича А.И., Павлюченкова С.М., Масалова В.С., Лоскутова С.И., Терехова А.В., Тимохова В.А., Сергеева А.Н., Емельяненкова А.К., они отрицали, что при ремонтных работах, производимых Обществом, работали представители московских организаций (т. 6, л. 27-60).

В силу  части 1 статьи 64 АПК РФ доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном настоящим Кодексом и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

В качестве доказательств допускаются письменные и вещественные доказательства, объяснения лиц, участвующих в деле, заключения экспертов, показания свидетелей, аудио- и видеозаписи, иные документы и материалы (ч. 2 ст. 64 АПК РФ).

Между  тем  свои доводы в качестве доказательства получения заявителем доходов от оказания ему услуг по ремонту налоговый орган основывает лишь на объяснениях работников предприятия без учета иных документов, подтверждающих эти показания.

В частности, из объяснений данных работников следует, что они производили ремонтные работы на указанных выше объектах.

Однако   документальных доказательств,   при исследовании которых можно было бы сделать бесспорные выводы о том, в какой конкретно период времени производились эти работы опрошенными работниками предприятия, какой объем работ был выполнен этими работниками, каким образом и в каком объеме производилась им оплата за выполненные работы по нарядам предприятия (КС-2), налоговым органом  в материалы дела не представлено.

Кроме того, исходя из должностных обязанностей опрошенных работников,  нельзя сделать определенный вывод о выполнении конкретно указанными работниками работ по текущему ремонту объектов предприятия.

При этом ряд объяснений работников (т.6, л. 39, 40, 44, 46) относится к периоду выполнения ими работ, который не является проверяемым в рамках выездной налоговой проверки периодом, а именно 2004-2005 г.г.

При таких обстоятельствах вывод суда первой инстанции о том, что акт выездной налоговой проверки в части занижения Обществом доходов от реализации услуг основан не на бесспорной доказательственной базе, а на предположениях, что не может являться доказательством совершения ОАО «Смоленскэнергоремонт» налогового правонарушения в силу ст.ст. 65, 200 АПК РФ, обоснован.

В силу п.п. 12 п. 3 ст. 100 НК РФ  акт налоговой проверки должен содержать доказательства совершенного налогового правонарушения.

При этом  доказательствами совершения налогового правонарушения служат документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. Отсутствие в акте налоговой проверки совокупности доказательств, подтверждающих наличие признаков налогового правонарушения, делает невозможным принятие законного решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

Сами по себе факты, изложенные в акте налоговой проверки, еще не являются юридическими фактами, поскольку не влекут налоговых последствий для налогоплательщика. Только после проведения процедуры производства по делу о налоговом правонарушении, позволяющей всесторонне рассмотреть руководителем (заместителем руководителя) налогового органа материалы дела,  и  вынесения соответствующего решения собранные в ходе проверки факты приобретают свойство юридических.

Пунктом 30 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 №5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» предусмотрено, что судам при оценке соблюдения налоговым органом требований к содержанию решения о привлечении налогоплательщика к ответственности, предусмотренных в пункте 3 статьи 101 НК РФ, необходимо иметь в виду, что в таком решении непременно должен быть обозначен его предмет, т.е. суть и признаки налогового правонарушения, вменяемого налогоплательщику, со ссылкой на соответствующую статью НК РФ.

Таким образом суд первой инстанции правильно пришел к выводу о том, что поскольку  в рассматриваемом случае Инспекцией не доказано, что Обществом занижены доходы на стоимость работ, выполненных подрядными и субподрядными организациями, чем нарушена статья 249 НК РФ, то доначисление Обществу налога на прибыль на стоимость работ, выполненных этими     организациями     (2006 год   –      6883917  руб.  86 коп., 2007 год – 751869 руб. 37 коп.),  неправомерно.

Что касается расходов, участвующих в формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, то для того, чтобы учесть расходы, возникшие у налогоплательщика при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода, указанные расходы должны отвечать принципам, предусмотренным в пункте 1 статьи 252 НК РФ.

В частности, расходы должны быть обоснованными и документально подтвержденными, и при этом произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под экономически оправданными расходами следует понимать затраты, обусловленные целями получения доходов, удовлетворяющие принципу рациональности и обусловленные обычаями делового оборота.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами,