Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.05.2015 по делу n А68-3371/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

была принята сумма 52 324 982 рубля, не превышающая оценочную стоимость имущества.

Регистрация изменений уставного капитала произведена 10.05.2006 в                        сумме           37 314 582 рубля.

Решением № 4 от 20.06.2006 ОАО «Тулаоблгаз» утвердило уставный капитал              ООО «Факел» и внесло изменения в учредительные документы в сумме 53 292 582 рубля, что соответствует независимой оценке имущества и отвечает требованиям закона                      от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью».

Регистрация изменений уставного капитала подтверждается выпиской из Единого государственного реестра юридических лиц от 02.08.2006 с размером                                    вклада 53 292 582 рубля.

На основании договора купли-продажи от 01.12.2011 реализована доля (100 %) в уставном капитале ООО «Факел» обществу с ограниченной ответственностью ТД «Прогресс» за денежные средства в размере 28 000 000 рублей.

При расчете налоговой базы по налогу на прибыль за 2011 год в составе доходов Обществом учтена сумма в размере 28 000 000 рублей, в состав расходов включена сумма в размере 52 324 982 рубля (с учетом представленной Обществом в ходе выездной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2011 год).

 В ходе выездной налоговой проверки для подтверждения понесенных обществом расходов по реализации доли в уставном капитале ООО «Факел» налоговым органом в соответствии со статьей 93 Кодекса выставлены требования от 03.09.2013 № 6,                         от 05.09.2013 № 7, от 16.10.2013 № 10 о представлении первичных документов, подтверждающих правомерность включения данных затрат в косвенные расходы.

Судом установлено, что размер расходов по реализации доли в уставном капитале ОАО «Газпром газораспределение Тула» представлены следующие документы подтверждающие передачу ОАО «Тулаоблгаз» в уставный капитал ООО «Факел»:

1) передача основных средств подтверждается: актом о приеме - передаче объектов основных средств по форме № ОС-1 (кроме зданий, сооружений); инвентарными карточками учета объекта основных средств по форме № ОС-6; карточками счета 01 «Основные средства»; карточками счета 02 «Амортизация основных средств»;

2) передача незавершенного строительства подтверждается: оборотно-сальдовой ведомостью по счету 08.3 «Капитальные вложения», карточками счета по счету 08.3 «Капитальные вложения»;

3) передача материалов подтверждается: накладными на отпуск материалов на сторону по форме № М-15; приходными ордерами (свидетельствующие о получении материалов ООО «Факел») по форме № М-4;

4) стоимость переданного в уставный капитал зерна подтверждается: актом об оприходовании зерна урожая 2005 года; регистрами бухгалтерского учета: карточками счета 43 «Готовая продукция»; реестром приема зерна весовщиком, ведомостью движения зерна и другой продукции, актом на сортировку и сушку продукции растениеводства;

5) передача продукции животноводства подтверждается: оборотно-сальдовой ведомостью по счету 11 «СТФ, лошади, отчет о движении скота и птицы на ферме               СП-51»; оборотно-сальдовой ведомостью по счету 11 «КРС (крупный рогатый скот) отчет о движении скота и птицы на ферме КРС»;

6) передача будущих периодов подтверждается авизо, карточкой счета 97 «Расходы будущих периодов»;

7) передача незавершенного производства (расходы под урожай будущего года) подтверждается оборотно-сальдовой ведомостью счета 20 «Основное производство».

Указанные выше обстоятельства также подтверждаются проведенным налоговым органом 17.10.2013 допросом главного бухгалтера ОАО «Тулаоблгаз» Рощиной Л.В.

Таким образом, с учетом изложенного у налогового органа не было оснований не принимать представленные первичные документы в качестве документов, подтверждающих формирование первоначальной стоимости ОАО «Тулаоблгаз» в уставный капитал общества ООО «Факел».

При этом, судом установлено, что у налогового органа отсутствуют претензии к форме, содержанию и/или соответствию законодательству указанных документов, достоверность содержащихся в них сведений налоговым органом не опровергнута, обязанности представления каких-либо иных документов, подтверждающих первоначальную стоимость основных средств, передаваемых в уставный капитал, ни Налоговый кодекс Российской Федерации, ни законодательство о бухгалтерском учете не содержит.

Довод инспекции о том, что представленные обществом документы не могут быть признаны достаточными доказательствами несения затрат, судом апелляционной инстанции отклоняется в виду следующего.

Сославшись на положения на подпункт 2 пункта 1 статьи 277 НК РФ, налоговый орган по результатам проверки пришел к выводу о необоснованности уменьшения доходов Общества, являвшихся взносом ОАО «Тулаоблгаз» в уставный капитал                     ООО «Факел», поскольку обществом не представлено документальное подтверждение несения затрат, определенной в установленном законом порядке при внесении их в уставный капитал ООО «Факел».

Инспекция указала, что поскольку на момент оплаты доли в налоговом учете остаточная стоимость будет меньше, либо равняться нулю в связи со списанием первоначальной стоимости, то стоимость этого имущества должна быть признана равной нулю.

Оценив доказательства, представленные налоговым органом в материалы дела, суд первой инстанции признал необоснованными выводы инспекции о неправомерном уменьшении доходов при определении налогооблагаемой базы.

При этом суд руководствовался следующим.

В соответствии со статьей 14 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» (с изменениями, далее – Федеральный закон № 14-ФЗ) уставный капитал общества с ограниченной ответственностью составляется из номинальной стоимости долей его участников.

Оплата долей в уставном капитале общества может осуществляться деньгами, ценными бумагами, другими вещами или имущественными правами либо иными имеющими денежную оценку правами.

Денежная оценка имущества, вносимого для оплаты долей в уставном капитале общества, утверждается решением общего собрания участников общества, принимаемым всеми участниками общества единогласно.

Если номинальная стоимость или увеличение номинальной стоимости доли участника общества в уставном капитале общества, оплачиваемой неденежными средствами, составляет более чем двадцать тысяч рублей, в целях определения стоимости этого имущества должен привлекаться независимый оценщик при условии, что иное не предусмотрено федеральным законом. Номинальная стоимость или увеличение номинальной стоимости доли участника общества, оплачиваемой такими неденежными средствами, не может превышать сумму оценки указанного имущества, определенную независимым оценщиком (пункты 1, 2 статьи 15 Федерального закона № 14-ФЗ).

Согласно пункту 6.1. статьи 23 Федерального закона «Об обществах с ограниченной ответственностью» в случае выхода участника общества из общества в соответствии со статьей 26 настоящего Федерального закона его доля переходит к обществу. Общество обязано выплатить участнику общества, подавшему заявление о выходе из общества, действительную стоимость его доли в уставном капитале общества, определяемую на основании данных бухгалтерской отчетности общества за последний отчетный период, предшествующий дню подачи заявления о выходе из общества, или с согласия этого участника общества выдать ему в натуре имущество такой же стоимости либо в случае неполной оплаты им доли в уставном капитале общества действительную стоимость оплаченной части доли.

Обстоятельства передачи имущества в ООО «Факел» и регистрация уставного капитала налоговым органом под сомнение не ставятся, признаются документы о передаче имущества, в том числе, акты приема-передачи товарно-материальных ценностей и объектов основных средств, из чего следует, что доля в уставном капитале была оплачена, и факт оплаты признан налоговым органом.

Факт наличия первичных документов, содержащих информацию о стоимости имущества на момент его передачи, не оспаривается и инспекцией.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что налогоплательщик обязан подтвердить размер вклада в уставной капитал, а не расходы, понесенные при приобретении и создании имущества, внесенного в качестве вклада в уставной капитал, как ошибочно полагает инспекция.

Ссылка инспекции на постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по убыткам от 24.07.2012 № 3546/12 является несостоятельной, так как обязанность хранения документов, подтверждающих размер понесенных убытков, в течение всего срока признания расходов предусмотрен специальной нормой    подпунктом 4 статьи 283 НК РФ. Для вкладов в уставный капитал такие специальные требования не установлены. Такой правовой подход применен законодателем осознанно, так как в отличие от периода признания убытков, срок участия учредителя в деятельности общества не может быть четко определен.

Кроме того, в статье 283 НК РФ идет речь о переносе не расходов, а убытка возникшего от понесенных расходов. В данном случае переноса убытков не было, поскольку в 2011 году были списаны расходы в виде стоимости доли и в этом же году приняты к налогообложению.

Доводы налогового органа о неприменимости позиции, изложенной в постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 2341/12  к спорным правоотношениям необоснованны в силу пункта 3 статьи 3 НК РФ и                      статьи 247 НК РФ несостоятельны. Согласно указанным нормам обложению подлежит реально полученная налогоплательщиком прибыль, а не его доходы. При осуществлении мероприятий налогового контроля налоговый орган обязан обеспечивать определение действительного размера налоговых обязательств налогоплательщика перед бюджетом. Указанный принцип нашел отражение в постановлениях КС РФ от 27.04.2001 № 7-П и             от 23.12.2009 № 20-П.

При таких обстоятельствах суд, определяя объем прав и обязанностей общества, исходя из подлинного экономического содержания операции купли-продажи доли в уставном капитале, правомерно отклонил ссылку налогового органа на необходимость применения положения подпункта 2 пункта 1 статьи 277 НК РФ.

Таким образом, налоговый орган необоснованно не применил указанные показатели для целей исчисления налога на прибыль в соответствии с пунктом 4 части 1 статьи 251 НК РФ.

Ссылки на статьи 252, 268, 277 НК РФ, на которые ссылается налоговый орган, правомерно отклонены судом первой инстанции, поскольку данные нормы не регламентируют порядок налогообложения доходов от долевого участия при выходе организации из состава учредителей другого общества.

Доводы о том, что рыночная стоимость не будет равняться остаточной стоимости в налоговом учете подлежат отклонению.

Так, к налогообложению при реализации доли была принята стоимость именно по данным налогового учета в сумме 52 324 982 рубля, а не по оценочной стоимости                (53 282 582 рубля), что соответствует требованиям статьи 268 НК РФ.

Налоговый орган полагает, что из расходов в размере 52 324 982 рубля к амортизационному имуществу относятся расходы в размере 23 277 419 рублей                         или 44,49%, не учитывая продуктивный скот, со стоимости которого также исчисляется налог на имущество.

Вместе с тем, остаточная стоимость основных средств, переданных ООО «Факел», с которой исчислялся налог на имущество по данным налогового учета                           составила  31 341 483 рублей или 59,9 %, в том числе: недвижимое                               имущество 19 412 186 рублей, движимое имущество 7 795 113 рублей 54 копейки, продуктивный скот 4 134 183 рубля 55 копеек. Данная стоимость подтверждена предоставленными документами: актами приема-передачи, актами передачи основных средств ОС-1, ведомостью начисления амортизации и другими.

Ссылка налогового органа на положения статьи 9 Закона № 129-ФЗ о бухгалтерском учете об отнесении, либо не отнесении представленных документов к первичным документам и делается вывод, что представленные документы не могут являться надлежащим подтверждением расходов по реализации доли судом апелляционной инстанции отклоняются.

Учитывая отсутствие в статье 9 Закона № 129-ФЗ о бухгалтерском учете перечня документов, а говорится, что они должны быть составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм, либо содержать обязательные реквизиты, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что ни законодательство, ни в правоприменительной практике не предусмотрена иерархия первичных документов, не имеется и критериев «достаточности»  первичных документов, для подтверждения затрат налогоплательщиков.

Доводы инспекции о том, что общество не обеспечило сохранность документов необоснованны по следующим основаниям.

В соответствии с подпунктом 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов, а также уплату (удержание) налогов.

В силу части 1 статьи 29 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ                           «О бухгалтерском учете» первичные учетные документы должны храниться не менее пяти лет после отчетного года. Таким образом, указанные сроки являются общими для всех случаев.

Вместе с тем, НК РФ предусмотрены и иные специальные сроки: статья 214.1. при исчислении и уплаты налога на доходы по операциям с ценными бумагами и по операциям с финансовыми инструментами; статья 214.5. при определения налоговой базы по доходам, полученным участниками инвестиционного товарищества; статья 264 при подтверждении расходов на обучение, и переподготовке работников; статья 346.42.           при      реализации    инвестсоглашений; статья 283. при переносе убытков на будущее (исчислению сроков именно в части переноса убытков на будущее, а не по рассматриваемой ситуации, применима практика Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по делу № 3546/12 от 24.07.2012, на которую ссылался налоговый орган). Если в пункте 2 статьи 283 НК РФ определен конкретный срок переноса убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за тем периодом, в котором получен этот убыток и в пункте 4 статьи 283 Кодекса конкретно говорится об обязанности налогоплательщиков хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода, то статьями 268, 277 НК РФ специальные сроки хранения документов не предусмотрены.

Для вкладов в уставным капитал специальные требования по срокам хранения не установлены. Такой правовой подход применен законодателем осознанно, так как в отличие от периода признании убытков, срок участия учредителя в деятельности общества не может быть