Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.03.2015 по делу n А09-10936/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

расходов премии в размере, превышающем указанную сумму, то есть повторно предоставленной премии в размере 218 126 рублей 50 копеек, является неправомерным в связи с необоснованностью данных расходов.

В феврале 2011 года по товарным накладным от 09.02.2011 № 47 (заявка покупателя от 03.02.2011) и от 21.02.2011 № 67 (заявка от 14.02.2011) ОАО «Тонус» поставило                 ЗАО «СИА ИНТЕРНЕШНЛ ЛТД» товар на общую сумму 7 338 718 рублей 15 копеек.

Согласно акту от 28.02.2011 № 2 к дополнительному соглашению от 11.01.2011 № 1 в связи с выполнением условий дополнительного соглашения от 11.01.2011 № 1 покупателю предоставлялась финансовая премия в размере 4 %, что в денежном выражении составило 296 023 рублей 29 копеек.

При этом размер премии определен исходя из стоимости товара                                    7 400 582 рублей 15 копеек, отгруженного по товарным накладным от 09.02.2011 № 47, от 21.02.2011 № 67 и от 31.01.2011 № 41.

Кроме того, согласно акту от 05.10.2011 № 4 к дополнительному соглашению от 31.01.2011 № 4 в связи с выполнением условий дополнительного соглашения от 31.01.2011 № 4 покупателю предоставлялась финансовая премия в размере 10 %, что составило 733 871 рублей 82 копейки.

При этом размер премии определен исходя из стоимости товаров по товарным накладным от 09.02.2011 № 47 и от 21.02.2011 № 67.

Таким образом, общая сумма премии, предоставленной в связи с поставками товара в феврале 2011 года, составила 1 029 895 рублей 11 копеек.

По мнению налогового органа, окончательный размер премии за февраль 2011 года был установлен в дополнительном соглашении от 31.01.2011 № 4 в размере 10 % от общей стоимости товара, что составило 733 871 рублей 82 копейки. В этой связи включение в состав внереализационных расходов премии в размере, превышающем указанную сумму, то есть повторно предоставленной премии в размере 296 023 рублей 29 копеек, является неправомерным в связи с необоснованностью данных расходов.

В июне 2011 года по товарным накладным от 01.06.2011 № 233 (заявка покупателя от 25.05.2011) и от 27.06.2011 № 270 (заявка от 09.06.2011) ОАО «Тонус» поставило              ЗАО «СИА ИНТЕРНЕШНЛ ЛТД» товар на общую сумму 7 457 401 рублей 71 копейка.

Согласно акту от 30.06.2011 № 6 к дополнительному соглашению от 11.01.2011 № 1 в связи с выполнением условий дополнительного соглашения от 11.01.2011 № 1 покупателю предоставлялась финансовая премия в размере 4 %, что в денежном выражении составило 298 296 рублей 07 копеек.

При этом размер премии определен исходя из стоимости товара, отгруженного по товарным накладным от 01.06.2011 № 233 и от 27.06.2011 № 270.

Кроме того, согласно акту от 03.02.2012 № 2 к дополнительному соглашению от 01.06.2011 № 2 в связи с выполнением условий дополнительного соглашения от 01.06.2011 № 2 покупателю предоставлялась финансовая премия в размере 7 %, что составило 312 964 рублей 14 копеек.

При этом размер премии определен исходя из стоимости оплаченного покупателем товара (4 470 916 рублей 34 копеек), отгруженного по товарным накладным от 09.02.2011 № 47 и от 21.02.2011 № 67.

Таким образом, общая сумма премии, предоставленной в связи с поставками товара в июне 2011 года, составила 611 260 рублей 21 копейка.

По мнению налогового органа, окончательный размер премии за июнь 2011 года был установлен в дополнительном соглашении от 01.06.2011 № 2 в размере 7 % от общей стоимости товара, что должно составлять 522 018 рублей 12 копеек. В этой связи включение в состав внереализационных расходов премии в размере, превышающем указанную сумму, то есть повторно предоставленной премии в размере 89 242 рублей               09 копеек, является неправомерным в связи с необоснованностью данных расходов.

Суд первой инстанции, оценив доводы заявителя и налогового органа, пришел к следующим выводам.

Согласно пунктам 2, 3 дополнительного соглашения от 11.01.2011 № 1/А к договору от 11.01.2010 № 11/01/10 после выполнения условий, указанных в пункте 1 указанного дополнительного соглашения, продавец направляет покупателю акты к дополнительному соглашению, в которых указывается рассчитанная сумма премии, а покупатель направляет продавцу подписанный акт к дополнительному соглашению в течение 10 дней после получения.

Таким образом, помимо составления акта к дополнительному соглашению исполнение дополнительного соглашения от 11.01.2011 № 1/А не требовало заключения каких-либо иных соглашений.

Дополнительные соглашения от 11.01.2011 № 3, от 31.01.2011 № 4 и от 01.06.2011 № 2 к договору от 11.01.2010 № 11/01/10 не содержат в себе каких-либо ссылок на то, что они заключены во  исполнение дополнительного соглашения от 11.01.2011 № 1/А.

При этом условия дополнительных соглашений от 11.01.2011 № 3, от 31.01.2011 № 4 и от 01.06.2011 № 2 не совпадают с условиями дополнительного соглашения от 11.01.2011 № 1/А.

Согласно дополнительному соглашению от 11.01.2011 № 1/А размер финансовой премии устанавливался в зависимости от общей стоимости поставок за месяц в размере от 3,5 % до 10 %. В случае поставки продукции за месяц на сумму более 7 000 000 рублей премия устанавливалась в размере 10 % от общей суммы поставок.

В январе 2011 года общая стоимость поставленного товара составила                            6 294 049 рублей 85 копеек, что исключало возможность предоставления премии в размере 10 % по дополнительному соглашению от 11.01.2011 № 1/А.

 Вместе с  тем по дополнительному соглашению от 11.01.2011 № 3 премия установлена в размере 10  % от общей стоимости товара.

В июне 2011 года общая стоимость поставленного товара составила                             7 457 401 рублей 71 копеек, что по условиям дополнительного соглашения от 11.01.2011 № 1/А давало бы покупателю право на получение премии в размере 10%. Однако по дополнительному соглашению от 01.06.2011 № 2 покупателю предоставлена финансовая премия в размере 7 %.

Кроме того, как отмечено выше, согласно дополнительному соглашению от 11.01.2011 №1/А размер финансовой премии устанавливался в зависимости от общей стоимости поставок за месяц за поддержание полного ассортимента продукции продавца и ее неснижаемых остатков на складах покупателя, а также гарантии единовременной оплаты всего объема поставки или ее части, но не менее 50 % от общей суммы поставок в течение месяца.

Дополнительные соглашения от 11.01.2011 № 3, от 31.01.2011 № 4 и от 01.06.2011 № 2 к договору от 11.01.2010 № 11/01/10 устанавливали фиксированный размер премии: 10 % от общей стоимости товара, отгруженного в январе 2011 года, 10 % от общей стоимости товара, отгруженного в феврале 2011 года и 7 % от суммы товара, поставленного в июне 2011 года соответственно.

Согласно пунктам 1.2 и 1.3 договора от 11.01.2010 № 11/01/10 наименование, количество и цена товара определялись сторонами договора в согласованных на каждую партию заявках (спецификациях), которые подаются покупателем на каждую партию в письменной форме или по телефону. Заявка признавалась согласованной, если продавец не уведомит покупателя о своих возражениях в течение 48 часов с момента получения заявки.

При этом поставка товаров в январе, феврале и июне 2011 года осуществлялась поставщиком на основании заявок покупателя, поданных позднее даты заключения дополнительных соглашений от 11.01.2011 № 3, от 31.01.2011 № 4 и от 01.06.2011 № 2 (за исключением поставки по товарной накладной от 01.06.2011 № 233).

При таких обстоятельствах, как верно отмечено судом первой инстанции, на момент заключения указанных дополнительных соглашений поставщик не знал и не мог знать, какими будут объемы поставок в соответствующем месяце, и не мог бы заранее установить размер финансовой премии на каждый месяц, исходя из условий дополнительного соглашения от 11.01.2011 № 1/А.

При этом суд первой инстанции справедливо принял во внимание, что в соответствии с пунктом 4.2 договора от 11.01.2010 № 11/01/10 оплата товара по каждой накладной должна производиться покупателем в течение 90 календарных дней с момента получения товара.

Согласно дополнительному соглашению от 11.01.2011 № 1/А одним из условий предоставления премии являлась гарантия единовременной оплаты всего объема поставки или ее части, но не менее 50 % от общей суммы поставок в течение месяца.

Поскольку предоставление гарантии предполагает и ее выполнение, из буквального толкования указанного дополнительного соглашения следует, что одним из условий предоставления премии являлась оплата не менее 50 % от общей суммы поставок в течение месяца с момента получения товара, то есть в сокращенные сроки по сравнению с установленным договором от 11.01.2010 № 11/01/10.

Вместе с тем при предоставлении премий по дополнительным соглашениям от 11.01.2011 № 3, от 31.01.2011 № 4 и от 01.06.2011 № 2 (акты от 30.06.2011 № 3, от 05.10.2011 № 4 и от 03.02.2012 № 2 соответственно) вышеуказанные условия об оплате товара покупателем соблюдены не были.

Так, оплата товара, поставленного по товарным накладным от 13.01.2011 № 3, от 31.01.2011 № 27 и от 31.01.2011 № 41 на общую сумму 6 294 049 рублей 85 копеек, произведена ЗАО «СИА ИНТЕРНЕШНЛ ЛТД» платежными поручениями от 19.07.2011        № 28398 на сумму 3 341 733 рублей 56 копеек, от 19.07.2011 № 28400 на сумму                         2 292 295 рублей 09 копеек и от 21.07.2011 № 28637 на сумму 61 864 рублей, всего на сумму 5 695 892 рублей 65 копеек.

Оплата товара, поставленного по товарным накладным от 09.02.2011 № 47 и от 21.02.2011 № 67 на общую сумму 7 338 718 рублей 15 копеек, произведена                           ЗАО «СИА ИНТЕРНЕШНЛ ЛТД» платежными поручениями от 05.10.2011 № 37824 на сумму 2 843 166 рублей 48 копеек и от 05.10.2011 № 37825 на сумму 4 495 551 рублей             67 копеек.

Оплата товара, поставленного по товарной накладной от 01.06.2011 № 233 на сумму 2 882 266 рублей 64 копеек, произведена цессионарием ЗАО «Первая помощь» платежным поручением от 30.01.2012 № 594 на основании договора от 10.01.2012 № 1/01-С-1 возмездной уступки прав требования по договору поставки.

Оплата товара, поставленного по товарной накладной от 27.06.2011 № 270 на сумму 4 575 135 рублей 07 копеек, произведена цессионарием ООО ГК «Надежда-фарм» платежным поручением от 20.02.2012 № 379 на основании договора от 03.02.2012 № 2 уступки прав требования.

Таким образом, оплата товаров, поставленных в январе, феврале и июне 2011 года, произведена покупателем с нарушением сроков, как установленных дополнительным соглашением от 11.01.2011 № 1/А, так и самим договором от 11.01.2010 № 11/01/10.

С учетом изложенного  суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что какая-либо взаимосвязь между дополнительными соглашениями от 11.01.2011 № 1/А с одной стороны и от 11.01.2011 № 3, от 31.01.2011 № 4 и от 01.06.2011 № 2 с другой стороны, отсутствует.

Дополнительные соглашения от 11.01.2011 № 3, от 31.01.2011 № 4 и от 01.06.2011 № 2 не содержат в себе какой-либо ссылки и на дополнительное соглашение от 11.01.2011 № 1 или иных указаний о том, что премия по указанным дополнительным соглашениям предоставляется дополнительно к каким-либо иным премиям.

Таким образом, суд первой инстанции справедливо признал обоснованным выводы налоговой инспекции о том, что окончательный размер премий за январь, февраль, июнь 2011 года установлен дополнительными соглашениями от 11.01.2011 № 3, от 31.01.2011 № 4 и от 01.06.2011 № 2 соответственно, и что включение в состав внереализационных расходов премий, в размере, превышающем условия указанных дополнительных соглашений, а именно в размере 603 391 рублей 88 копеек, произведено налогоплательщиком неправомерно.

Оценив представленные доказательства в их совокупности в порядке статьи                      71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд первой инстанции  пришел к правильному выводу о правомерности доначисление обществу инспекцией налога на прибыль в размере 64 440 рублей по эпизоду с ООО «ПРОТЕК-СВМ»,                       24 983 рублей – по эпизоду с ООО «Альянс Хелскеа Рус», 120 678 рублей – по эпизоду с ЗАО «СИА ИНТЕРНЕШНЛ ЛТД».

При этом в связи с недоказанностью доначисления налога на прибыль по мотивам отказа в учете затрат в виде стоимости отпущенных из аптеки товаров по безналичному расчету и стоимости продукции, списанной по причине истечения срока годности, требования заявителя в указанной части также справедливо оставлены без удовлетворения судом первой инстанции.

Ссылка заявителя на нарушение инспекцией порядка проведения проверки, а именно на изменение места проведения проверки путем производства выемки документов налогоплательщика, а также на несоответствие оформления результатов проверки письму Федеральной налоговой службы России от 24.05.2011 № СА-4-9/8250, обоснованно отклонена судом первой инстанции на основании следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа. В случае, если у налогоплательщика отсутствует возможность предоставить помещение для проведения выездной налоговой проверки, выездная налоговая проверка может проводиться по месту нахождения налогового органа.

Согласно акту выездной налоговой проверки от 25.04.2014 № 22 местом проведения проверки являлась территория налогоплательщика по адресу Брянская область, г. Унеча, ул.Совхозная, д. 30. Данный адрес соответствует юридическому адресу общества, указанному в Едином государственном реестре юридических лиц. Из материалов дела не следует, что выездная налоговая проверка проводилась по какому-либо иному адресу. Производство выемки документов в порядке статьи 94 Налогового кодекса Российской Федерации само по себе не свидетельствует об изменении налоговым органом места проведения проверки.

Результаты проверки оформлены в соответствии с требованиями статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации.

Как справедливо указал суд первой инстанции, письмо Федеральной налоговой службы России от 24.05.2011 № СА-4-9/8250 не является нормативным правовым  актом, носит информационный характер и посвящено иным вопросам, нежели оформление результатов проверки.

Кроме того,  в соответствии с пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения