Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.05.2014 по делу n А54-778/2011. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

252 304 рублей, налога на добавленную стоимость за 2007 год в сумме                         105 127 рублей, начисления пени по налогу на прибыль организаций в сумме                9 293 рублей, по налогу на добавленную стоимость в сумме 21 065 рублей, привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату (неполную уплату) налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 9 526 рублей  послужил вывод налогового органа о завышении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций и по налогу на добавленную стоимость на сумму 1 051 256 рублей ввиду отклонения примененных налогоплательщиком цен при расчетах с ИП Ксенофонтовым П.Н.                     за продукцию в сторону уменьшения, более чем на 20 % от цен, рассчитанных исходя из себестоимости.   

Налоговый орган пришел к выводу об аффилированности генерального директора Общества Булычева М.Ю. и ИП Ксенофонтова П.Н. по отношению друг к другу в силу принадлежности к одной группе лиц (в данном случае – акционеры общества; совместная доля акций составляет более 20 %).

В ходе налоговой проверки установлено, что основным покупателем отдельных видов молочной продукции, таких как масло крестьянское и сметана 25 %, является                   ИП Ксенофонтов П.Н., который также является акционером общества; количество принадлежащих ему акций (228 штук) составляет 16 % от общего количества акций                       (1445 штук); доля Ксенофонтова П.Н. является значительной и в определенной мере может влиять на деятельность общества.

Для определения рыночной цены товара налоговым органом был применен затратный метод. Из представленного обществом в налоговую инспекцию «Отчета о прибылях и убытках» за 2007 год (форма № 2) следует, что валовая прибыль от производства составляет 6 091 тысяча  рублей, себестоимость реализованных товаров, работ, услуг составила 89 934 тысяч рублей, следовательно, норма прибыли (рентабельность производства) составила 6,77 % (6 091 тысяча рублей: 89 934 тысяч рублей х 100 %).

С учетом этого инспекция посчитала, что в данном случае реализация по ценам ниже себестоимости не отвечает принципу предпринимательской деятельности, направленной на извлечение прибыли. Применение налогоплательщиком цены ниже себестоимости не было обусловлено конкретными финансово-хозяйственными обстоятельствами. Налогоплательщиком не приведены доказательства экономического обоснования применения указанных цен.

Рассматривая спор в указанной части заявленных требований и признавая правильной позицию общества, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

Пунктом 1 статьи 249 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

В соответствии с пунктом 2 статьи 249 Налогового кодекса Российской Федерации выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей главы 25 Кодекса в соответствии со статьей 271 или статьей 273 Кодекса.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно пункту 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога (пункт 1 статьи 154 НК РФ (в редакции, действующей в спорный период)).

Согласно пункту 2 статьи 40 НК РФ налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами.

В соответствии с пунктом 1 статьи 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно, в случае, если одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов; одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению; лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

            Суд первой инстанции обоснованно указал, что в силу пункта 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53                       «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» взаимозависимость участников сделок сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Как пояснено представителем общества в  ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции,  само понятие о суммарном количестве акций у акционера и генерального директора не может подтверждать наличие взаимозависимости. Положения статьи 81 Федерального закона от 26.12.1995 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» – «Заинтересованность в совершении обществом сделки» – не применяются к сделкам, в совершении которых заинтересованы все акционеры общества. Ежегодно акционеры общества проводят годовое собрание, утверждают финансовый отчет, за указанный период финансовый отчет утвержден единогласно, в связи с чем, по мнению заявителя, спорная сделка не может считаться заинтересованной или сделкой с конфликтом интересов.

Кроме того, за данный период проводилась аудиторская проверка                               (том 9, л. д. 65), в ходе которой занижение цен при реализации цельномолочной продукции не выявлено. Учитывая существенную сезонность в молочной промышленности, а также продолжительные сроки реализации готовой продукции (масло) и сжатые сроки реализации цельномолочной продукции, с учетом пункта 9             статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации и цены последующей реализации покупателем (при налоговой проверке ИП Ксенофонтова П.Н. завышение цен не выявлено), условия договора с контрагентом абсолютно не подтверждают взаимозависимости. ИП Ксенофонтов П.Н. является оптовым покупателем цельномолочной скоропортящейся продукции. Прибыль не может быть одинаковой на все виды продукции. Ранее часть молочной продукции была планово-убыточной (масло, сметана, творог). В настоящее время цена товаров зависит от спроса на него и иногда необходимо понижать цену на один товар и повышать на другой, иначе ввиду ограниченного срока ее хранения может ухудшиться качество товара или вообще товар может быть забракован.

Оценив представленные доказательства в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в их взаимосвязи и совокупности                       с обстоятельствами дела, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что поскольку факт взаимозависимости, основанный на принадлежности генерального директора общества Булычева М.Ю. и ИП Ксенофонтова П.Н. к одной группе лиц – акционеры ОАО «Ряжский молкомбинат», не доказан, у налогового органа отсутствовали предусмотренные статьей 40 Налогового кодекса Российской Федерации основания для проверки правильности определения цен между обществом и ИП Ксенофонтовым П.Н.

В случаях, предусмотренных пунктом 2 статьи 40 НК РФ, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги. Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 – 11 данной статьи (пункт 3 статьи 40 НК РФ).

Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации (пункт 5 статьи 40 НК РФ).

В силу пункта 6 статьи 40 НК РФ идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки. При определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель. При определении идентичности товаров незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться.

Пунктом 8 статьи 40 НК РФ определено, что при определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми. Сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок.

В пункте 9 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что при определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены. При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.

Принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения определены в статье 40 НК РФ, в пунктах 4 - 10 которой указано, что для определения рыночной цены могут быть использованы три метода: метод идентичных (однородных) товаров; метод цены последующей реализации; затратный метод.

При определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках (пункт 11 статьи 40 НК РФ).

В соответствии с пунктом 10 статьи 40 НК РФ при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг по сделкам с идентичными (однородными) товарами, работами, услугами или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.

Таким образом, как правильно указал суд первой инстанции, налоговое законодательство устанавливает определенную последовательность действий инспекции при использовании полномочий по доначислению налога.

Избранный законодателем вариант детального урегулирования соответствующих отношений, как указывается в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2003 № 12-П, объясняется обязанностью налоговых органов следовать предписаниям закона.

В пункте 3 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 № 41/9 отмечено, что статьей 40 НК РФ закреплены принципы определения цены товаров, работ, услуг для целей налогообложения. Данной статьей установлена презумпция соответствия договорной цены уровню рыночных цен и предусмотрены основания и порядок опровержения налоговым органом этой презумпции.

В силу положений пункта 1 статьи 40 НК РФ бремя доказывания несоответствия цен, применяемых при оказании услуг либо при реализации товара по рыночным ценам, возлагается на налоговый орган.

В части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации регламентировано, что обязанность по доказыванию обоснованности оспариваемого ненормативного акта, принятого государственным органом, и его соответствия закону и иному нормативному правовому акту возлагается на соответствующий орган.

Как обоснованно заключил суд первой инстанции,  применяя затратный метод, налоговый орган должен был использовать в расчетах сведения об обычной прибыли других молокоперерабатывающих предприятий Рязанской области в сфере производства именно сливочного