Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.10.2008 по делу n А68-357/08-18/13. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абз. 2 п. 2 ст. 259 Кодекса, или при реализации объекта незавершенного капитального строительства.

Согласно абзацу 2 пункта  2 статьи 259 НК РФ начисление амортизации по объекту  амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Системный анализ указанных правовых норм позволяет сделать вывод о том, что нормы гл. 21 Налогового кодекса РФ предусматривают право налогоплательщиков на применение указанных вычетов по мере постановки на учет объекта завершенного капитального строительства с момента начисления амортизации, то есть с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, при соблюдении общих условий, определенных ст.ст. 171, 172 Кодекса, и не ставят в зависимость применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость от даты выдачи свидетельства о государственной регистрации прав.

Судом установлено и подтверждается материалами дела, что 17.03.2004 ООО "Шароле" по договору купли-продажи приобрело у СПК «Колос» нежилое здание (коровник). Общество 15.04.2004 зарегистрировало  право собственности на указанный объект недвижимости, что подтверждается свидетельством о государственной регистрации права серии 77-АА № 407373.

На дату получения документа о государственной регистрации (20.04.2004) нежилое здание (коровник) принято к учету в качестве основного средства и введено в эксплуатацию по первоначальной стоимости, что подтверждается актом приема-передачи здания (сооружения) по форме ОС-1а, актом ввода в эксплуатацию, приказом об отнесении амортизируемого имущества к амортизационной группе № 8 и способе начисления амортизации и нашло отражение в инвентарной карточке по форме ОС-6.

Начисление амортизации началось с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект введен в эксплуатацию, то есть с мая 2004 года.

На основании решения учредителей от 20.07.2004 на объекте - нежилом здании (коровник) отдельными этапами (ноябрь 2004 года, октябрь 2005 года, декабрь 2006 года) были проведены работы по внутренней отделке помещений, монтажу оконных блоков, установке дверей деревянных, замене шифера на крыше на металлический лист, по монтажу и окраске металлических решеток на окна, разборке каналов кирпичных и кирпичной   кладки   перегородок,   замене   изношенных   инженерных   коммуникаций, установке отопительного котла и внутренней разводке системы отопления, системы водоснабжения. Указанные работы выполнялись внутри нежилого здания (коровник), то есть в габаритах существующего помещения, право собственности на которое зарегистрировано в установлено порядке.

Реконструктивные работы выполнялись с привлечением подрядных организаций.

Факты приобретения материалов и оборудования, использованных в ходе работ, а также выполнение строительно-монтажных работ подтверждаются  приобщенными к материалам дела договорами поставок, договорами на выполнение работ, товарно-транспортными документами, сметами, актами по форме КС-2, справками по форме КС-3, счетами-фактурами, платежными документами, книгой покупок.

Факт уплаты Обществом оспариваемой суммы налога на добавленную стоимость также подтверждается материалами дела и  налоговым органом не оспаривается.

В силу абзаца 1 пункта 6 статьи 171, абзаца 1 пункта 5 статьи              172 НК РФ налог на добавленную стоимость, предъявленный подрядчиком, организация вправе принять к вычету по мере выполнения этапов работ и при наличии счетов-фактур подрядчика.

Поскольку в рассматриваемом случае реконструкция не привела к увеличению срока полезного использования нежилого здания (коровник), то суд обоснованно указал, что в целях бухгалтерского учета после завершения работ ежемесячные суммы амортизационных отчислений определяются исходя из остаточной стоимости нежилого здания, увеличенной на сумму затрат на реконструкцию и оставшегося срока полезного использования (п. 60 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом МФ РФ от 13.10.2003 №91н).

В целях бухгалтерского и налогового учета начисление амортизации прекращается, если продолжительность реконструкции превышает 12 месяцев (п. 23 ПБУ 6/01, п. 2 ст. 322 НК РФ). В данном случае период реконструкции не превышает 12 месяцев, следовательно, амортизация начисляется в общеустановленном порядке.

Как следует из материалов дела, налоговый вычет по НДС, уплаченный поставщикам материалов, оборудования и работ, заявлен Обществом в налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2005 года, то есть в налоговом периоде, когда возникла налогооблагаемая база по НДС.

При этом суд обоснованно отметил, что нормами главы 21 НК РФ не установлена зависимость вычетов налога по приобретенным товарам (работам, услугам) от фактического исчисления налога по конкретным операциям, для осуществления которых приобретены данные товары (работы, услуги). Реализация товаров (работ, услуг) по конкретным операциям в том же налоговом периоде не является в силу закона условием применения налоговых вычетов.

В рассматриваемой ситуации момент предъявления к вычету сумм налога на добавленную стоимость связан с моментом введения объекта в эксплуатацию при условии постановки объекта на учет, под которым понимается бухгалтерский учет, осуществляемый в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 29.11.1996 №129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами.

Ссылка Инспекции  на положения пункта 8 статьи 258 НК РФ, предусматривающие, что основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав, обоснованно признана судом несостоятельной, так как указанные обстоятельства, по смыслу норм главы 21 НК РФ, не имеют значения для целей налогообложения и не влияют на предоставление вычета налогоплательщику.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что у Межрайонной ИФНС России №8 по Тульской области отсутствовали законные основания для доначисления Обществу  НДС в сумме 17 618 руб., пени в сумме 3 570 руб. и  применения штрафа в сумме 3 524 руб., а также для предложения  ООО «Шароле» уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость в сумме 168 723 руб.

Из оспариваемого решения Инспекции от 29.10.2007 №51 следует, что доначисление Обществу налога на прибыль в сумме 10 210 руб., пени за несвоевременную его уплату – 1 635 руб. и применение штрафа по п.1 ст. 122 НК РФ в сумме  2 042 руб. мотивировано Инспекцией необоснованным включением Обществом в состав расходов амортизационных отчислений по  реконструированному объекту (коровнику), так как ООО «Шароле» не зарегистрировало право собственности на данный объект.

Рассматривая заявленные требования в указанной части и удовлетворяя их, суд обоснованно исходил из следующего.

Порядок принятия на баланс организаций объектов основных средств и формирование их стоимости регулируется Приказами Минфина России, а именно: от 29.07.1998 №34н «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ»;

-  от 30.03.2001 № 26н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01;

-    от 13.10.2003 № 91н «Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств»;

-  от 31.10.2000 № 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению».

В соответствии с п. 46 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ к основным средствам как совокупности материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда при производстве продукции, вытечение периода, превышающего 12 месяцев, относятся здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование и прочие основные средства.

Согласно  п.п. 4, 5 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, п.п. 2, 3 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий:

1. объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации, либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

2.     объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

3.           организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

4.    объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

В  п.    38   Методических  указаний  по   бухгалтерскому  учету   основных средств установлено, что принятие основных средств к бухгалтерскому учету осуществляется на основании утвержденного руководителем организации акта приемки-передачи основных средств, который составляется на каждый отдельный инвентарный объект.

Надлежащим документом, свидетельствующим о вводе объекта в эксплуатацию и принятии его на учет в качестве основного средства, будет являться акт приемки-передачи здания по форме ОС-1а.

Порядок отражения принятого имущества в бухгалтерском учете организации предусмотрен Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности. Согласно названному Плану счетов счет 01 «Основные средства» предназначен для обобщения информации о наличии и движении основных средств, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, в аренде, и т.д. Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.

Объекты основных средств, право собственности на которые подлежит обязательной государственной регистрации, отражаются в бухгалтерском учете в качестве основных средств на счете 01 «Основные средства» после получения документов о регистрации права собственности.

Как установлено судом и следует из материалов дела,  свидетельство о праве собственности на нежилое здание (коровник), приобретенное           ООО «Шароле» в собственность по договору купли-продажи 17.03.2004, получено заявителем 20 апреля 2004 года.

Согласно п. 49 Методических указаний по бухгалтерскому учету «стоимость объектов основных средств, находящихся в организации на праве собственности, погашается посредством начисления амортизации, а в соответствии с п. 61 данных указаний «начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету (п. 21ПБУ6/01).

Приемка законченных работ по достройке, дооборудованию, реконструкции, модернизации объекта основных средств согласно п. 71 Методических указаний оформляется актом о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (форма ОС-3, утвержденная постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 № 7).

В налоговом учете затраты на реконструкцию также увеличивают первоначальную стоимость объекта основных средств (п. 2 ст. 257 Налогового кодекса РФ).

В бухгалтерском учете ежемесячные суммы амортизационных отчислений по реконструированному зданию определяются исходя из его остаточной стоимости, увеличенной на сумму затрат на реконструкцию, и оставшегося срока полезного использования (п. 60 Методических указаний).

Ежемесячные суммы амортизации по реконструированным объектам основных средств, начисляемые в налоговом учете, определяются исходя из первоначальной стоимости основных средств, увеличенной на сумму затрат по реконструкции, и нормы амортизации, определенной для данного объекта (п. 4 ст. 259 НК РФ, п. 2 Письма ФНС России от 14.03.2005 № 02-1-07/23).

Из данных бухгалтерского учета организации следует, что  нежилое здание (коровник) эксплуатировалось с 20.04.2004 и на него начислялась амортизация с мая 2004 года.

Из оспариваемого решения усматривается, что Инспекция признает правильность отражения в  учете на  счете 02 «амортизация  основных средств»  амортизацию,  начисляемую  с  первоначальной  стоимости,  но исключает из  учета  амортизацию  с  восстановительной  стоимости  объекта, что является нарушением методологии ведения бухгалтерского учета.

Поскольку, как подтверждено материалами дела, с момента введения нежилого здания (коровник) в эксплуатацию (20.04.2004) Общество являлось владельцем вышеуказанного объекта недвижимости, осуществляло его эксплуатацию, его право владения никем не оспаривалось, то суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что ООО «Шароле» обязано было учитывать данный объект как основное средство.

Как установлено судом и не опровергнуто Инспекцией, организацией была осуществлена модернизация (реконструкция) нежилого здания в габаритах существующего права собственности: без выхода за габариты по внешним обмерам, без изменения площади фундамента, без изменения этажности и высоты, без пристроек и надстроек.

Результаты выполненных подрядным способом ремонтно-строительных работ оформлены актами приемки (форма № КС-2), справками о стоимости выполненных работ и затрат (форма № КС-3), утвержденными постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 № 100. После выполнения каждого этапа работ оформлялся акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (форма № ОС-3). По окончании этапа работ увеличивалась первоначальная стоимость объекта (п. 14 ПБУ 6/01 и п. 40 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств).

Согласно п. 2 ст. 257 НК РФ затраты на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию объекта основных средств в налоговом учете относятся на увеличение его первоначальной стоимости так же, как и в бухгалтерском учете.

Таким образом, данные затраты включаются в первоначальную стоимость основных средств и посредством амортизационных отчислений уменьшают налогооблагаемую прибыль (ст. 259 НК РФ).

Как установлено судом, в процессе модернизации (реконструкции) нежилое здание из эксплуатации не выводилось, так как помещения в здании сдавались во временное пользование в целях извлечения дохода.

Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях налогообложения прибыли признаются, в числе прочего, имущество, результаты интеллектуальной деятельности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

В п. 1 ст. 258 НК РФ установлено,