Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.09.2010 по делу n А68-3935/09-170/11. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

Федерации от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

В соответствии с п. 3 ст.210 НК РФ налоговая база по НДФЛ определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. ст. 218 - 221 НК РФ.

Пунктом 1 ст. 221 НК РФ установлено, что при исчислении налоговой базы в соответствии с п. 2 ст. 210 названного Кодекса налогоплательщики, указанные в п. 1 ст. 227 НК РФ, имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой «Налог на прибыль организаций».

В соответствии с п.3 ст.237 НК РФ для предпринимателей объектом налогообложения по ЕСН признаются доходы от предпринимательской деятельности за вычетом расходов, связанных с извлечением доходов.

Согласно п.1 ст.252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из приведенных норм следует, что при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей налогообложения необходимо исходить из того, что эти расходы должны подтверждаться первичными документами. Условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически осуществлены.

 В то же время п.1 ст.221 НК РФ установлено, что в случае, если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный  налоговый  вычет  производится  в  размере  20  процентов  общей суммы  доходов,  полученной  индивидуальным  предпринимателем  от предпринимательской деятельности, т.е. определяется расчетным путем. 

 Согласно материалам дела, предприниматель Жданова М.М. в 2004-2005 годах являлась  плательщиком  налогов  по  общей  системе  налогообложения,  в  частности, НДФЛ и ЕСН. 

27.04.2005  заявитель представила  в налоговый орган декларацию по налогу на доходы физических лиц за 2004 год, в соответствии с которой продекларировала получение дохода от осуществления предпринимательской  деятельности  в  сумме  320 686  руб.,  52  коп.  и  несение  расходов, связанных с получением соответствующего дохода, в сумме 318 373 руб. 

Доначисляя  налогоплательщику  НДФЛ  за 2004  год, налоговый орган исходил из  того, что размер дохода  (выручки) предпринимателя Ждановой М.М. за 2004 год соответствует данным ее  декларации  о  доходах  за  2004  год,  а  размер  расходов  должен  быть  уменьшен  на 311 940 руб., т.е. на сумму расходов, приходящихся на закупку товара у контрагентов  ООО «Багира», ЗАО  «Соррон», ООО «Цитробэл» и оплату транспортных услуг ОАО «Транстурсервис», поскольку  указанные  организации  не  состоят  на  учете  в  налоговом  органе  в  качестве субъекта предпринимательской деятельности, сведения о них отсутствуют в ЕГРЮЛ, в связи с чем расходы по приобретению товара у названных юридических лиц не могут учитываться для целей исчисления налоговой базы по НДФЛ).

Суд первой инстанции правомерно поддержал позицию налогового органа по невозможности принятия затрат налогоплательщика по указанным контрагентам в качестве расходов исходя из следующего.

 В силу положений статей 49, 51 Гражданского кодекса Российской Федерации организации, не прошедшие государственную регистрацию в качестве юридических лиц, не приобретают правоспособности юридического лица, а их действия, направленные на установление, изменение и прекращение гражданских прав и обязанностей, не могут быть признаны сделками, что влечет негативное налоговое последствия для участников данных правоотношений.

        В соответствии с пунктом 1 статьи 2 Гражданского кодекса РФ предпринимательской является деятельность, осуществляемая лицом, зарегистрированным в качестве предпринимателя, на свой риск.

        Следовательно, заключая договор с поставщиком, не проверив его правоспособность и дееспособность, приняв от него документы, содержащие явно недостоверную информацию, предприниматель Жданова М.М. взяла на себя риск негативных последствий в виде невозможности получения профессионального налогового вычета в размере фактически понесенных затрат лицам, не обладающим  надлежащей дееспособностью.

       Вместе  с  тем,  как установлено судом,  налоговым  органом  не  было  учтено,  что налогоплательщик,  определяя  в  декларации  о  доходах  за  2004  год  сумму  дохода, полученного от осуществления предпринимательской деятельности,  включил  в  состав дохода  все полученные от покупателей  суммы,  включая НДС;  в  свою очередь,  сумма дохода без НДС за 2004 год составила 272 261 руб. 74 коп.

Кроме  того,  налоговый  орган,  определяя  сумму  дохода, полученного  заявителем  от  осуществления  в  2004  году  предпринимательской деятельности,  фактически  исключил  из  состава  расходов  все  расходы,  связанные с закупкой товара, факт последующей реализации которого предпринимателем Ждановой М.М.  налоговым  органом  не  оспаривался.

То есть, Инспекция, фактически  установив отсутствие у  заявителя возможности документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью  в качестве  индивидуального  предпринимателя,  не  учла  право  налогоплательщика  на получение профессионального налогового вычета по налогу на доходы физических лиц в размере 20% от суммы доходов (п. 1 ст. 221 НК РФ). 

На основании этого суд первой инстанции пришел к выводу о том, что налоговому  органу  по результатам спорной налоговой проверки, во всяком случае, следовало учесть в составе расходов,  уменьшающих  доход  заявителя  в  целях  исчисления  НДФЛ  за  2004  год,  затраты в сумме всего 54 452 руб. 35 коп. 

В этой связи суд первой инстанции правомерно признал обоснованным доначисление предпринимателю НДФЛ только в сумме  27 665  руб.  22  коп.  (272 261  руб.  74  коп.  –  54 452 руб. 35  коп. = 217 809 руб. 39  коп. х 13% = 28 315 руб. 22  коп.; 28 315 руб. 22 коп. – авансовые платежи 650 руб. = 27 665 руб. 22 коп.), а также пени в размере 13 162 руб. 

Принцип  определения  налоговой  базы  по  единому  социальному  налогу  как разницы между полученными в отчетном периоде доходами и расходами, связанными с получением этих доходов, установлен п. 2 ст. 236 НК РФ.

Как усматривается из материалов дела, при определении налоговой базы для исчисления единого  социального  налога  за  2004  год  налоговым  органом  в  качестве  расходов, уменьшающих  полученный  налогоплательщиком  доход,  были учтены  лишь  суммы, перечисленные  заявителем  за  кассовое обслуживание и  аренду  склада  в общей  сумме 5 975 руб. 37 коп. 

Между тем, как указал суд первой инстанции, доход есть экономически обоснованное понятие, его получение,  как правило,  связано  с  несением расходов. В данном случае расходы  на  закупку  товаров,  впоследствии  реализованных  заявителем  оптом, являются  обычными  расходами предпринимателя без  которых  в принципе не может быть получен доход от оптовой торговли.

К единому  социальному  налогу  не  применим специальный механизм определения размера профессионального налогового вычета в размере 20% от общей суммы доходов, полученной предпринимателем от предпринимательской деятельности, установленный п.1  ст. 221 НК РФ, поскольку  это прямо не предусмотрено главой 24 НК РФ «Единый социальный налог». 

В связи с этим суд первой инстанции  правильно отметил, что, учитывая  недостаточность  данных  о  налогоплательщике, имеющихся у него самого и у налогового органа, последнему в силу п.7 ст. 31 НК РФ следовало  воспользоваться  правом  на  получение сведений об  аналогичных налогоплательщиках с целью правильного определения налоговой обязанности по ЕСН проверяемого налогоплательщика. 

При таких обстоятельствах, принимая во внимание то обстоятельство, что  Инспекцией не были предприняты  исчерпывающие  меры  по  достоверному определению  суммы  единого  социального  налога,  подлежащего  уплате предпринимателем Ждановой М.М. за 2004 год, суд первой инстанции пришел к правильному  выводу о том, что заявителю неправомерно доначислен ЕСН за 2004г. в сумме 26 300 руб., а также соответствующие пени.

«НДС».

В силу пункта 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 налоговые вычеты.

Вычетам подлежат, в частности, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (пункт 2 статьи 171 Кодекса).

Исходя из статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 171 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пунктов 1 и 2 статьи 169 Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 данной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Согласно пункту 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации в счете-фактуре должны быть указаны и в том числе наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя.

Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации (пункт 6 статьи 169 Кодекса).

Таким образом, счета-фактуры должны содержать полную и достоверную информацию о совершенной хозяйственной операции и ее участниках, а также суммах налога, предъявляемых покупателю товаров (работ, услуг).

При этом согласно п.1 ст.168 НК РФ право предъявлять покупателю к  уплате налог  на  добавленную  стоимость  в  составе  стоимости  реализованного  товара предоставлено  только  налогоплательщикам,  к  которым  в  силу  ст.11  и  143 НК РФ относятся организации - юридические лица, образованные в  соответствии  с законодательством Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, ИП Жданова М.М.  предъявила в 2004 году  к вычету суммы НДС на основании счетов-фактур, выставленных поставщиками ООО «Багира», ООО «Цитробэл», ОАО «Транстурсервис», ЗАО «Соррон». 

В ходе мероприятий налогового контроля Инспекцией установлено, что ООО «Багира», ОАО «Транстурсервис», ООО «Цитробэл», ЗАО «Соррон» с  заявленными  в  счетах-фактурах ИНН и местом  нахождения  отсутствуют  в  базе  данных  ЕГРЮЛ.

Согласно  ст.48  ГК  РФ  юридическим  лицом  признается  организация,  которая имеет  в  собственности,  хозяйственном  ведении,  или  оперативном  управлении обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам этим имуществом,  может от  своего  имени  приобретать  и  осуществлять  имущественные  и  личные неимущественные  права,  нести  обязанности,  быть  истцом  и  ответчиком  в  суде. 

Правоспособность  юридического  лица  в  силу  ст. 46  ГК  РФ  возникает  в  момент  его создания и прекращается в момент  завершения его ликвидации.          

Согласно ст.51 ГК РФ юридическое  лицо  считается  созданным  со  дня  внесения  соответствующей  записи в Единый государственный реестр юридических лиц.

Несуществующие  организации  юридическими  лицами  в  гражданско-правовом смысле не  являются,  то  есть не могут иметь  гражданские права и нести  гражданские обязанности. Их действия, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей, не могут быть признаны сделками в смысле  ст. 153 ГК РФ.

Следовательно, счета-фактуры, выставленные продавцами, не  прошедшими государственную регистрацию, а, следовательно, не являющимися  юридическими лицами, не могут являться основанием для принятия  предъявленной  покупателю продавцом суммы налога к вычету или возмещению. 

В соответствии с пп.2 п.5 ст.169 НК РФ идентификационные номера продавца и покупателя  относятся  к  обязательным  реквизитам,  которые  должны  быть  указаны  в счетах-фактурах. 

Пунктом  7  статьи  84  НК  РФ  предусмотрено,  что  каждому  налогоплательщику присваивается  единый  по  всем  видам  налогов  и  сборов  и  на  всей  территории Российской Федерации идентификационный номер налогоплательщика. 

Указание  продавцом  в  счетах-фактурах  ИНН,  который  по  данным  налогового органа  не  был  присвоен  ни  одному  налогоплательщику  либо  присвоен  иному юридическому  лицу,  свидетельствует о несоответствии  этих документов  требованиям п. 5 ст. 169 НК РФ.

Следовательно,  вывод  налогового  органа  о  недостоверности  сведений  о поставщиках,  содержащихся  в  счетах-фактурах,  выставленных  ООО «Багира»,  ОАО «Транстурсервис», ЗАО «Соррон», ООО «Цитробэл»,  и, соответственно, об отсутствии у ИП Ждановой М.М.  права  на  налоговый  вычет по  НДС  по