Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.02.2009 по делу n  35-4833/08-С21 . Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

допущенные  при оформлении счетов-фактур № 800 от 22.11.2007 г., № 799 от 22.11.2007 г., № 798 от 22.11.2007 г. обществом «Золотая Нива», были устранены путем замены неправильно оформленных счетов-фактур на оформленные надлежащим образом.

Пунктом 2 статьи 169 Налогового кодекса предусмотрены последствия составления и выставления счетов-фактур с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 названной статьи: такие счета-фактуры не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Исходя из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, высказанной в Определении от 15.02.2005 г. № 93-О, смысл данной нормы заключается в том, что соответствие счета-фактуры требованиям, установленным пунктами 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, позволяет определить контрагентов по сделке (ее субъектов), их адреса, объект сделки (товары, работы, услуги), количество (объем) поставляемых (отгруженных) товаров (работ, услуг), цену товара (работ, услуг), а также сумму начисленного налога, уплачиваемую налогоплательщиком и принимаемую им далее к вычету. Таким образом, требование пункта 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому налогоплательщик в качестве основания налогового вычета может представить только полноценный счет-фактуру, содержащий все требуемые сведения, и не вправе предъявлять к вычету сумму налога, начисленную по дефектному счету-фактуре, сведения в котором отражены неверно или неполно, направлено на создание условий, позволяющих оценить правомерность налогового вычета и пресечь ситуации, связанные с необоснованным возмещением (зачетом или возвратом) сумм налога из бюджета. Следовательно, названные законоположения не запрещают принимать к вычету суммы налога на добавленную стоимость, исчисление и оформление которых соответствует всем необходимым для осуществления налогового контроля требованиям.

В силу пункта 8 статьи 169 Налогового кодекса налогоплательщик обязан вести учет полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж в порядке, устанавливаемом Правительством Российской Федерации. Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость утверждены Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 г. № 914.

Пунктом 2 названного Постановления установлено, что покупатели ведут учет счетов-фактур по мере их поступления от продавцов, а продавцы ведут учет счетов-фактур, выставленных покупателям, в хронологическом порядке.

Согласно пункту 7 Постановления № 914, покупатели ведут книгу покупок, предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами, в целях определения суммы налога на добавленную стоимость, предъявляемой к вычету (возмещению) в установленном порядке. Счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок по мере возникновения права на налоговый вычет в порядке, установленном статьей 172 Налогового кодекса.

Счета-фактуры, не соответствующие установленным требованиям их заполнения, не могут регистрироваться в книге покупок (пункт 8). Исправления, внесенные в счета-фактуры, должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения изменения (пункт 29).

В соответствии с дополнением, внесенным в пункт 7 Постановления № 914 Постановлением Правительства № 283 от 11.05.2006 г., при необходимости внесения изменений в книгу покупок запись об аннулировании счета-фактуры производится в дополнительном листе книги покупок за налоговый период, в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправлений. Дополнительные листы книги покупок являются неотъемлемой ее частью.

Таким образом, во-первых, действующее законодательство не содержит норм, запрещающих внесение изменений в счета-фактуры, во-вторых, независимо от того, когда внесены изменения в счет-фактуру, он учитывается в целях исчисления налога на добавленную стоимость в том периоде, к которому имеет отношение, поскольку момент применения налоговых вычетов связан только с моментом оплаты товара  и принятия его на учет, а не с моментом внесения исправлений в счет-фактуру.

Так как налогоплательщиком  представлены счета-фактуры с внесенными в них изменениями, суд пришел к обоснованному выводу о наличии у него права  на налоговые вычеты по этим счетам–фактурам.

Доводы апелляционной жалобы о том, что переоформленные счета–фактуры могут являться основанием для принятия к вычету налога на добавленную стоимость  в том периоде, в котором они были переоформлены, отклоняются судом апелляционной инстанции как не основанные на нормах действующего законодательства.

Также отклоняется довод инспекции о том, что счета-фактуры, выставленные обществом «Золотая Нива», реализовавшим по поручению общества с ограниченной ответственностью «Колос» в рамках агентского договора №12-15/06-СХ от 31.07.2006 г. товар в адрес общества «Агро-Лико-Сервис», не соответствуют установленным нормам их заполнения, поскольку они не скреплены печатью общества «Колос» и в графе «Продавец» вместо общества «Колос» указано общество «Золотая Нива».

Из материалов дела следует, что между обществом «Колос» и обществом «Золотая Нива» заключен агентский договор № 21-15/06-СХ от 31.07.2006 г., согласно которому общество «Золотая Нива» (агент) по поручению общества «Колос» (принципал) от своего имени, но за счет принципала осуществляет изучение рынка сахарного песка, осуществляет поиск покупателей названного товара, а также оказывает комплекс услуг по приемке, транспортировке, складированию, хранению и реализации товара, принадлежащего принципалу на праве собственности.   

На основании указанного договора обществом «Золотая Нива» был реализован обществу «Агро-Лико-Сервис» товар, принадлежащий обществу «Колос», что подтверждается счетами-фактурами № 800 от 22.11.2007 г., № 799 от 22.11.2007 г., № 798 от 22.11.2007 г.,  в графе «Продавец» которых указано, что продавцом является общество «Золотая Нива».

Согласно разъяснениям Министерства Российской Федерации по налогам и сборам, данным в письме от 21.05.2001 г № ВГ-6-03/404 «О применении счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость», при исполнении договоров поручения, комиссии или агентского договора при выставлении счетов-фактур необходимо учитывать, что посредник (комиссионер, поверенный, агент) действует во взаимоотношениях с третьим лицом от своего имени или от имени доверителя, принципала.

Из пункта 2 указанного письма следует, что при реализации посредником, выступающим от своего имени, товаров (работ, услуг) комитента (принципала), счет-фактура выставляется посредником в 2-х экземплярах от своего имени. Номер указанному счету-фактуре присваивается посредником в соответствии с хронологией выставляемых им счетов-фактур. Один экземпляр передается покупателю, второй - подшивается в журнал учета выставленных счетов - фактур без регистрации его в книге продаж. Комитент (принципал) выставляет счет-фактуру на имя посредника с нумерацией в соответствии с хронологией выставляемых комитентом (принципалом) счетов- фактур. В книге покупок посредника этот счет-фактура не регистрируется.

Показатели счета - фактуры, выставленного посредником покупателю, отражаются в счете-фактуре, выставляемом комитентом (принципалом) посреднику и регистрируемом в книге продаж у комитента (принципала).

Учитывая изложенное, а также то обстоятельство, что агентским договором № 21-15/06-СХ от 31.07.2006 г. определено, что, реализуя товар принципала, общество «Золотая Нива»  действует от своего имени, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о соответствии счетов-фактур, выставленных обществом «Золотая Нива» обществу «Агро-Лика-Сервис», требованиям, установленным статьей 169 Налогового кодекса  и  Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и продаж при расчете по налогу на добавленную стоимость, утвержденными  Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 г. № 914.   

Ссылка налогового органа на Порядок ведения журналов учета счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденный Постановлением Правительства Российской Федерации от 29.07.1996г. №914, не принимается судом апелляционной инстанции, поскольку указанный документ утратил силу с 01.01.2001г.

Также не принимается апелляционной коллегией довод апелляционной жалобы  об истечении срока действия агентского договора № 12-15/06-СХ от 31.07.2006 г. в 2006 г.

В соответствии со статьей 425 Гражданского кодекса Российской Федерации договор вступает в силу и становится обязательным для сторон с момента его заключения. Законом или договором может быть предусмотрено, что окончание срока действия договора влечет прекращение обязательств сторон по договору. Договор, в котором отсутствует такое условие, признается действующим до определенного в нем момента окончания исполнения сторонами обязательства.

Статьей 1005 Гражданского кодекса установлено, что агентский договор может быть заключен на определенный срок или без указания срока его действия.

Согласно статье 1010 Гражданского кодекса агентский договор прекращается вследствие: отказа одной из сторон от исполнения договора, заключенного без определения срока окончания его действия; смерти агента, признания его недееспособным, ограниченно дееспособным или безвестно отсутствующим; признания индивидуального предпринимателя, являющегося агентом, несостоятельным (банкротом).

Поскольку  нормами особенной части Гражданского кодекса, регулирующими порядок заключения и исполнения агентского договора, не предусмотрено, что истечение срока действия агентского договора прекращает его действие, и условие об этом отсутствует в самом договоре № 21-15/06-СХ от 31.07.2006 г., условие о том, что агентский договор действует до 31.12.2006 г., указанное в договоре, не влечет  прекращения прав и обязанностей по договору, следовательно, данный договор может действовать до момента фактического окончания исполнения сторонами обязательств, возникших из него.

В соответствии со статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений.

В нарушение указанной нормы, налоговый орган не представил суду доказательств того, что истечение  срока действия договора  31.12.2006 г. повлекло его прекращение, равно как не представил и доказательств того, что истечение срока действия договора, заключенного между обществами «Золотая Нива» и  «Колос»,  каким-либо образом могло повлиять на право применения налогоплательщиком налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.    

Следовательно, данный довод налогового органа является несостоятельным. 

Также несостоятельны довод налогового органа об отсутствии в представленном налогоплательщиком договоре б/н от 01.10.2005 г. о безвозмездном пользовании нежилым помещением, заключенном с обществом «Мельник», указания на срок его действия, поскольку отсутствие данного условия не влечет невозможности исполнения договора и не исключает возможности действия его в 2007 г., и довод об отсутствии в  счетах-фактурах обществ «Элит Техника» и  «Золотая Нива»  расшифровок подписей руководителя и главного бухгалтера,  поскольку, во-первых, данный довод не соответствует действительности, во-вторых,  в пункте 6 статьи 169 Налогового кодекса отсутствует требование о наличии в счете-фактуре расшифровки подписей должностных лиц организации, выставившей счет-фактуру.

Оценивая довод инспекции о том, что вновь созданные счета-фактуры, выставленные обществом «Золотая Нива», не содержат отметок  о внесении исправлений и не отражают факты обнаружения и исправления ошибок в бухгалтерском и налоговом учете, в силу чего суммы налога, указанные в них, не могут быть приняты к вычету, суд апелляционной инстанции исходит из того, что данные счета-фактуры содержат все необходимые реквизиты, позволяющие признать их соответствующими требованиям статьи 169 Налогового Кодекса, и являются замененными, а не вновь созданными, как считает инспекция.

При этом, суд апелляционной инстанции считает необходимым  отметить, что ни глава 21 Налогового кодекса, ни Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и продаж при расчете по налогу на добавленную стоимость, утвержденные  Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 г. № 914,  не содержат положений о том, что допущенные поставщиком при оформлении счетов-фактур нарушения не могут быть устранены, а недостающая информация восполнена.

Учитывая изложенное, а также то, что исправления, внесенные в счета-фактуры, в том числе, путем их замены, не привели к изменению (занижению) суммы налога на добавленную стоимость в соответствующих налоговых периодах и налог был своевременно и в полном объеме уплачен в бюджет, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о подтверждении обществом правомерности применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость по счетам-фактурам, выставленным обществами «Инфо - Комплекс»,  «Золотая Нива», «Яковлевоагронова»,  «Элит Техника».  

Вывод суда области о недопустимости замен ненадлежаще оформленных счетов-фактур на оформленные в надлежащем порядке, апелляционная коллегия считает ошибочным. При этом апелляционная коллегия исходит из того, что ни нормы главы 21 Налогового кодекса, ни нормы Федерального закона «О бухгалтерском учете» не запрещают вносить изменения в неправильно оформленный счет-фактуру или заменить такой счет-фактуру на оформленный в установленном порядке. В то же время, ошибочность вывода суда области не привела к принятию неверного решения по делу.

При оценке доводов налогового органа о несоответствии указанного  в счетах-фактурах, выставленных налогоплательщику обществом «Ливныагронова», адреса грузополучателя  юридическому адресу общества «Агро-Лика-Сервис», суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

В представленных налоговому органу  счете-фактуре № 00402/15 от 04.11.2007 г. в графе «грузополучатель» указано общество с ограниченной ответственностью «Хомутово-Свекла», Орловская обл., Новодеревеньковский р-н, с. Лазавка; в счете-фактуре № 00402/14 от 04.11.2007 г. – открытое акционерное обществом «Судбищенское», Орловская обл., Новодеревеньковский р-н, с. Судбище; в счете-фактуре № 00402/12 от 04.11.2007 г. – общество с ограниченной ответственностью «Хомутово-Свекла», Орловская обл., Новодеревеньковский р-н, с. Лазавка; в счете-фактуре № 00402/11 от 04.11.2007 г. – общество с ограниченной ответственностью  АФ «Орел», Орловская обл., п. Залегощь, ул. Горького, д. 87а.

В материалы дела обществом «Агро-Лико-Сервис» представлен исправленный счет-фактура №