Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.10.2008 по делу n А48-1761/08-8. Постановление суда апелляционной инстанции: Изменить решение суда в части и принять новый с/а

признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплатель­щик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отноше­ний взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом. На­логовая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффи­лированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Учитывая изложенную позицию Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что вышеперечисленные факты, выявленные при проведении встречной проверки общества «БАРТ», сами по себе не являются основанием для признания неправомерными заявленных предпринимателем Гелагаевым расходов в сумме 1 513 263 руб., а также налогового вычета по налогу на добавленную стоимость в сумме 151 326 руб.

Однако, как установлено судом области и подтверждается материалами дела, при проведении проверки налоговым органом также были исследованы и  действия самого предпринимателя Гелагаева по приобретению зерна у общества «БАРТ» и по реализации его  Орловскому комбинату хлебопродуктов и Железногорскому комбикормовому заводу.

Так, в ходе проведения выездной налоговой проверки у предпринимателя Гелагаева были истребованы пояс­нения по факту приобретения зерна у общества «Барт». Из представленных письменных пояснений предпринимателя следует, что письмен­ный договор с обществом «БАРТ» не заключался, доставка зерна на элеваторы в г. Железногорск и в г. Орел осуществлялась транспортом общества «БАРТ», где предприниматель фактически и приобретал это зерно.

Кроме того, предприниматель пояснил, что товарно-транспортных докумен­тов по доставке зерна у него не имеется, а передача зерна осуществлялась следующим образом:  приезжали люди с машинами зерна, представлялись представителями общества «БАРТ», отдавали документы на реализацию зерна вместе с готовыми кассовыми чеками,  в обмен на которые предприниматель передавал наличные денежные средства, а полученное зерно передавал своим покупателям -  Орловскому комбинату хлебопродуктов и  Железногорскому комбикор­мовому заводу.

Однако, в результате анализа истребованных у названных организаций первичных учетных документов и пояснений по фактам хозяйственных взаимоотношений с предпринимателем Гелагаевым было установлено их несоответствие докумен­там и пояснениям, предоставленным самим предпринимателем по обстоятельствам при­обретения зерна у общества «БАРТ» и его последующей перепродажи.

Так,  по факту приоб­ретения и реализации зерна в феврале 2006 г. установлено следующее.

14.02.2006 г. общество «БАРТ» доставило зерно в количестве 19700 кг предпринимателю  Гелагаеву, которое предприниматель, согласно его пояснениям, нигде не хранил и сразу передал на тех же машинах своему покупателю – Орловскому комбинату хлебопро­дуктов.

В то же время, Орловский комбинат хлебопродуктов указал, что  зерно от предпринимателя Гелагаева в количестве 19700 кг, в том числе 10840 кг по товарно-транспортно на­кладной № 06259 от 16.02.2006 г. и 8860 кг по товарно-транспортной накладной № 965 от 16.02.2006 г. было получено не 14.02.2006 г., а 16.02.2006 г. Покупателем зерна представлены  товарно-транспортные накладные, из которых следует, что зерно в количестве 19700 кг получено от предпринимателя Гелагаева 16.02.2006 г. и доставлено из п. Нарышкино на автомашине марки Камаз, государствен­ный номер Е 148 ТТ, принадлежащей акционерному обществу «Автоколонна 1142».

В ходе мероприятий дополнительного контроля должностное лицо акционерного общества «Автоколонна 1142» – на­чальник коммерческого отдела Макоткина Н.И., пояснила, что зерно (ячмень) в количестве 19700 кг доставлялось водителем автоколонны Анохиным В.А. 16.02.2006 г. из п. Нарышкино на Орловский комбинат хлебопродуктов двумя рей­сами. Заказчиком транспортных услуг по доставке этого зерна является Орловский комбинат хлебопродуктов. В подтверждение данного факта представлены счет-фактура № 130 от 17.02.2006 г. на транспортные услуги, выставленный Орловскому комбинату хлебопродуктов, и путевой лист № 361452 от 16.02.2006 г. на автомашину марки Камаз, государственный номер Е 148 ТТ. На путевом листе имеется отметка о том, что 16.02.2006 г. зерно доставлялось от общества с ограниченной ответственностью «Нарышкинское ХПП».

Из пояснения, представленного на запрос налогового органа обществом «Нарышкинское ХПП» следует, что 16.02.2006 г. организация не реализовывала зерно предпринимателю Гелагаеву и не оказывала ему услуги по хранению зерна в 2006 г., а также не реализовывала зерно и не оказывала услуги по хранению зерна обществу «БАРТ» в 2006 г.

Аналогичным образом правопредшественником  общества с ограниченной ответственностью «Нарышкинское ХПП» (названное общество зарегистрировано в качестве юридического лица  лишь 27.04.2007 г.) – акционерным обществом «Агрофирма-Нарышкино» сообщено, что данная организация также  не реализовывала зерно и не оказывало  услуги по хранению зерна в 2006 г. ни предпринимателю  Гелагаеву, ни обществу  «БАРТ».

По сделкам по приобретению и реализации  зерна в ноябре-декабре 2006 г. установлено, что из представленных покупателем товарно-транспортных накладных следует, что предприниматель Гелагаев  доставлял своим покупателям зерно не в те дни, когда получал его от общества «БАРТ». Данные представленных предпринимателем докумен­тов и пояснений по вопросам приобретения и доставки зерна от постав­щика, а также дальнейшей его доставки до покупателя  не совпадают со све­дениями, отраженными в представленных покупателями товарно-транспортных наклад­ных.

Кроме того, из полученных налоговым органом в ходе проведения мероприятий дополнительного контроля пояснений от водителей, доставлявших зерно в адрес Железногорского комбикормового завода следует, что транспортные услуги по перевозке зерна обществу «БАРТ» и предпринимателю Гелагаеву ими не оказывались.

Помимо этого, судом установлено и подтверждается материалами дела, что в 2006 г. предприниматель Гелагаев отгрузил покупателям зерна на           44 821 кг больше, чем приобрел (приобретено – 442 679 кг, отгружено покупателям – 487 500 кг).

Так, согласно представленным предпринимателем Гелагаевым документам, в 2006 г. он закупал зерно только у общества «БАРТ» и приобрел по представленным налоговому органу счетам-фактурам и товарным накладным зерно в количестве 442 679 кг, ко­торое реализовал  двум покупателям – Орловскому комбинату хлебопро­дуктов и Железногорскому комбикормовому заводу.

В то же время, по  выставленным предпринимателем счетам-фактурам и товарным накладным им  реализовано покупателям 487 500 кг зерна. Аналогичные данные представлены покупателями зерна.

Представленные предпринимателем Гелагаевым в качестве первичных учетных документов, подтверждающих факт приобретения зерна,  товарные накладные по форме ТОРГ-12 оформлены ненадлежащим образом: в них не заполнены такие реквизи­ты как «Отпуск груза произвел», дата отпуска и дата принятия груза.

Наличие указанных реквизитов  в накладной формы ТОРГ-12 является обязательным в соответствии с постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 г. № 132 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций».

Несоответствие представленных налогоплательщиком документов утвержденным унифицированным формам свидетельствует о несоответствии их  требованиям статьи 9 Федерального закона  «О бухгалтерском учете», что, в свою  очередь,  исключает использование данных документов в качестве первичных учетных документов, подтверждающих приобретение товара  и  принятие его к учету.

Кроме того, суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить, что накладная формы ТОРГ-12 является неспециализированной унифицированной формой для оформления движения материальных ценностей при осуществлении  торговых операций.

В то же время, осуществление операций  с зерном, в соответствии с приказом Государственной хлебной инспекции при Правительстве Российской Федерации от 08.04.2002 г. № 29  «Об утверждении порядка учета зерна и продуктов его переработки» и рекомендациями  по заполнению отраслевых форм учета зерна и продуктов его переработки, утвержденными Приказом Государственной хлебной инспекции  от 04.04.2003 г. № 20, оформляется   с применением унифицированных форм, утвержденных  названными нормативными актами.

Таким образом, допущенные налогоплательщиком нарушения  порядка составления  первичных учетных документов, подтверждающих факт  осуществления им операций по приобретению зерна,  не могут быть признаны несущественными, следовательно, данные документы не могут являться допустимыми доказатель­ствами по настоящему делу.

Представленные налогоплательщиком реестры товарно-транспортных накладных на принятое зерно с определением качества по среднесуточной пробе также не могут являться доказательствами, подтверждающими факт приобретения отгруженного зерна у общества «БАРТ», поскольку данные документами подтверждают лишь факт реализации зерна Железногорскому комбикормовому заводу.

Согласно части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений, а в силу части 1 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном и объективном исследовании имеющихся в деле доказательств.

В пункте 2 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщи­ком налоговой выгоды» отмечено, что при рассмотрении в арбитражном суде налогово­го спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необосно­ванного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса  Российской Федерации и оценке арбитражным су­дом в совокупности и во взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса.

Исходя из пункта 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда № 53, о необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать, в частности, подтвер­жденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоя­тельств:

-  невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных опе­раций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресур­сов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или ока­зания услуг;

-  отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического пер­сонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транс­портных средств;

-  учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

-  совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского уче­та.

Представленными предпринимателем Гелагаевым документами не доказано реальное осуществление им хозяйственных операций по приобретению товаров, в отношении которых им заявлен налоговый вычет.

Инспекция, в свою очередь, представила надлежащие  доказательства в обоснование доводов о  получении предпринимателем необоснованной налоговой выгоды.

В связи с изложенным, суд первой инстанции пришел к  правильному выводу о том, что предпринимателем необоснованно заявлены в на­логовых декларациях по налогу на доходы физических лиц  и по единому социальному налогу за 2006 г. расходы по приобретению зерна в сумме 1 513 263 руб., в налоговых декларациях по налогу на добавленную стоимость -  налоговый вычет  в сумме 151 326 руб., в том числе  за 1-ый квартал 2006 г. – 3 533 руб., за 4-й квартал 2006 г. – 147 793 руб.

Однако,  при вынесении решения, суд первой инстанции  не учел право налогоплательщика на получение профессионального налогового вычета по налогу на доходы физических лиц в размере 20 процентов от суммы доходов.

Согласно статье 210 Налогового Кодекса Российской Федерации налоговая база по налогу на доходы физических лиц определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Налогового Кодекса Российской Федерации.

При этом пункт 1 статьи 221 Налогового Кодекса Российской Федерации обязывает налогоплательщиков – индивидуальных предпринимателей  подтверждать произведенные ими расходы при  извлечении доходов документально в порядке, установленном главой 25  «Налог на при­быль организаций».

В то же время,  пунктом 1 статьи 221 Налогового Кодекса Российской Федерации установлено, что в случае,  если налогоплательщики не в со­стоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в каче­стве  индивидуальных  предпринимателей,   профессиональный  налоговый  вычет по налогу на доходы физических лиц производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной предпринимателем от предпринимательской деятельности, т.е. определяется расчетным путем.

Поскольку предпринимателем Гелагаевым расходы по приобретению зерна в сумме 1 513 263 руб. документально не подтверждены, налоговому органу надлежало определить налоговую базу по налогу на доходы физических лиц за 2006 г. с учетом применения профессионального налогового вычета в размере 20 процентов.

С учетом изложенного, налоговая база по налогу на доходы физических лиц, с которой предпринимателем Гелагаевым подлежит исчислению налог на доходы физических лиц за 2006 г., составляет 1 239 097 руб. Соответственно налог,  подлежащий исчислению и уплате с данной налоговой базы, составит 161 083 руб., пени за несвоевременную уплату налога -  14 129 руб., налоговые санкции -  32 217 руб.

Таким образом, апелляционный суд приходит к выводу о том, что принятое инспекцией оспариваемое решение № 22 от 28.03.2008 г. подлежит признанию недействительным в части начисления налога на доходы физических лиц в сумме 36 100 руб., пени в сумме 3 101 руб., привлечения налогоплательщика  к ответственности в виде штрафа в сумме 7 220 руб.

Решение