Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.09.2008 по делу n А48-1913/08-15. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

фактическим наличием приобретенных товаров (работ, услуг), их оприходованием и оплатой, в связи с чем суммы налоговых вычетов подлежат отражению в том налоговом периоде, в котором выполняются данные условия.

Налоговый период применения налоговых вычетов связан с выполнением только названных условий, определяющих право налогоплательщика на такие вычеты. Последующее исправление счетов-фактур не влияет на правомерность отражения налогоплательщиком налоговых вычетов в том налоговом периоде, в котором выполнены установленные законом условия.

Указанная правовая позиция отражена в постановлении Президиума ВАС РФ от 03.06.2008 г. № 615/08.

Каких-либо доводов  относительно несоблюдения предпринимателем требований ст.ст.171, 172 НК РФ при предъявлении к вычету сумм НДС по исправленным счетам-фактурам Инспекцией не заявлено, соответствующих доказательств не представлено.

Как следует из материалов дела, по итогам выездной налоговой проверки ИП Щеглову доначислен налог на доходы физических лиц в сумме 173 000 руб. за 2004год, пени за неуплату налога в законодательно установленный срок в сумме 60 302,4 руб., а также штраф по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 34 600 руб. Указанные доначисления мотивированы следующими обстоятельствами.

В первоначально представленной в налоговый орган налоговой декларации по НДФЛ за 2004год налогоплательщиком отражены «нулевые» показатели. В уточненной налоговой декларации за 2004г., представленной 04.10.2005г., единственные показатели отражены в строках «налог, уплаченный в виде авансовых платежей» (19 440) и «сумма налога, подлежащая возврату из бюджета» (19 440).

Вместе с тем, при анализе выписки с расчетного счета, открытого ИП Щегловым в Орловском ОСБ №8595, Инспекцией  установлено, что в 2004г. на данный счет поступили денежные средства в сумме 1 597 678,08 руб. (включая НДС 266 279,68 руб.). По мнению Инспекции, сумма 1 330 772,4 руб. (1 597 678,08-266 279,68-626 (плата за ведение лицевого счета)) является доходом предпринимателя и подлежит включению в налоговую базу по НДФЛ.

Возражая против включения в налоговую базу денежных средств в сумме 606 725,5 руб., ИП Щеглов в представленных Инспекции возражениях указал, что 07.10.2003г. он заключил договор займа №4 с ООО «Гранит», в соответствии с которым Щегловым в качестве займа ООО «Гранит» были переданы денежные средства в сумме 600 000 руб. со сроком погашения 01.04.2004г., возврат указанной суммы произведен 29.03.2004г. путем перечисления денежных средств в сумме 606 725,5 руб. на расчетный счет налогоплательщика.

Отклоняя данный довод налогоплательщика, Инспекция в оспариваемом решении указывает, что поскольку Щегловым не представлен договор займа №4 от 07.10.2003г., то сделать вывод о том, что денежные средства в сумме 606 725,5 руб. являются возвратом займа, невозможно.

Арбитражный суд первой инстанции правомерно признал данные выводы Инспекции необоснованным.

В соответствии со ст.41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая, в частности, в соответствии с главой "Налог на доходы физических лиц".

Согласно п.1 ст.209 НК РФ объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в РФ.

В статье 208 НК РФ перечислены виды доходов от источников в Российской Федерации, облагаемые налогом на доходы физических лиц. Согласно п.1 ст.210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.

Как следует из п.1 ст.807 Гражданского кодекса РФ, по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или количество других полученных им вещей того же рода и качества. Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей.

Следовательно, предоставленные денежные средства по договорам займа подлежат возврату заимодавцу, не являются доходом в понимании, какое используется в главе 23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ.

Отсутствие договора займа, заключенного между ООО «Гранит» и ИП Щегловым 07.10.2003г., не является основанием для доначисления налога, поскольку в силу п.2 ст.808 ГК РФ, в подтверждение договора займа может быть представлена расписка заемщика или иной документ, удостоверяющий передачу ему заимодавцем определенной денежной суммы или определенного количества вещей.

Передача ИП Щегловым ООО «Гранит» денежных средств в сумме 600 000 руб. подтверждается платежными поручениями №16 от 28.10.03г. на сумму 50 000 руб., №17 от 31.10.03г. на сумму 27 000 руб., №18 от 03.11.03г. на сумму 23 000 руб., №34 от 22.01.04г. на сумму 24 000 руб., № 34 от 22.01.04г. на сумму 28 000 руб., в поле назначение платежа которых указано «Заемные средства по договору №4 от 07.10.03 г.» (Т.2, л.д.1-5); квитанциями к приходно-кассовому ордеру №6 от 29.10.03г. на сумму 50 000 руб., №7 от 12.11.03г. на сумму 150 000 руб., №9 от 26.11.03г. на сумму 200 000 руб., №1 от 20.01.04г. на сумму 48 000 руб. (Т.2, л.д.6).

29.03.04г. ООО «Гранит» перечислило на расчетный счет Щеглова денежные средства в сумме 606 725,50 руб. с назначением платежа: «оплата по соглашению о взаимозачете от 30.12.2003г., в том числе НДС 20%». Позднее, 30 марта 2004г. ООО «Гранит» направило в адрес налогоплательщика письмо, в котором просит перечисленные денежные средства считать возвратом заемных денежных средств по договору займа №4 от 07.10.2003г. (Т.2, л.д.8).

На основании изложенного у Инспекции не имелось оснований для включения денежных средств в сумме 606 725,5 руб. в налоговую базу по НДФЛ за 2004год.

Как следует из оспариваемого решения Инспекции, непредставление договора займа от 07.10.2003г. №4, заключенного между ИП Щегловым и ООО «Гранит», явилось также основанием для отказа исключить из налогооблагаемой базы по ЕСН денежные средства в сумме 606 725,5 руб. По вышеуказанным мотивам арбитражный суд пришел к выводу о том, что денежные средства в сумме 606 725,5 руб. не подлежат включению в налогооблагаемую базу по ЕСН.

Таким образом, подлежат отклонения доводы апелляционной жалобы по указанному эпизоду, поскольку данные доводы не основаны на примененных судом первой инстанции нормах материального права.

Кроме того, Инспекцией не представлено доказательств того, что спорные денежные средства поступили  Предпринимателю в рамках какого–либо иного договора.

Также суд первой инстанции обоснованно указал, что Инспекцией пропущен срок давности привлечения предпринимателя к налоговой ответственности за неуплату налога на доходы физических лиц и единого социального налога за 2004год.

Согласно п.1 ст.113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности). Исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120 и 122 настоящего Кодекса.

Из решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 18.02.2008г. № 6 следует, что ИП Щеглов привлечен к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ за неуплату налога на доходы физических лиц за 2004г. в виде штрафа в размере 34 600 руб. и за неуплату единого социального налога за 2004 г. в виде штрафа в размере 10 713,09 руб.

Согласно ст.ст.216, 240 НК РФ налоговым периодом по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу является календарный год.

Следовательно, срок давности привлечения к ответственности по указанным налогам начинает исчисляться с 01.01.2005г. и заканчивается 01.01.2008г. Поскольку оспариваемое решение вынесено 18.02.2008г., то привлечение предпринимателя к ответственности по п.1 ст.122 НК РФ произведено по истечении срока давности, в связи с чем оспариваемое решение в данной части является недействительным.

В апелляционной жалобе налоговый орган ссылается на Постановление Конституционного Суда РФ N 9-П от 14.07.2005, согласно которому прекращение истечения срока давности привлечения к налоговой ответственности связывается с принятием акта налоговой проверки либо, в случае отсутствия необходимости в составлении такого акта, с соответствующим решением руководителя налогового органа, в связи с этим считает, что установленный ст. 113 НК РФ срок им не нарушен.

Между тем, Инспекцией не учтено, что указанное толкование ст. 113 НК РФ дано Конституционным Судом РФ до внесения в нее п. 86 ст. 1 Федерального закона № 137-ФЗ от 27.07.2006 г. дополнений, прямо устанавливающих связь срока давности с принятием налоговым органом решения о привлечении к ответственности.

Как установлено судом первой инстанции и усматривается из материалов дела, ряд доводов, положенных Инспекцией в основу оспариваемого решения, соответствует налоговому законодательству и не оспаривается заявителем. Вместе с тем, признавая решение налогового органа недействительным в полном объеме, арбитражный суд первой инстанции правомерно исходил из того, что Инспекцией были нарушены существенные условия процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, предусмотренные п. 14 ст. 101 НК РФ.

Пункты 4 и 5 ст. 100 НК РФ предусматривают право налогоплательщика знакомиться с результатами проведенной налоговой проверки, изложенными в соответствующем акте, и представлять свои возражения.

На основании подпункта 1 статьи 101 Налогового кодекса РФ (в редакции, действующей с 01.01.2007 г.), акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.

Обязанность руководителя (заместитель руководителя) налогового органа заблаговременно уведомлять лицо, в отношении которого проводилась эта проверка, о дате и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, установлена пунктом 2 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

Пунктами 3, 4, 5, 6, 7 статьи 101 НК РФ закреплена процедура рассмотрения материалов проверки и принятия решения по результатам рассмотрения.

Согласно пункту 3 названной статьи перед рассмотрением материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен:

1) объявить, кто рассматривает дело и материалы какой налоговой проверки подлежат рассмотрению;

2) установить факт явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении. В случае неявки этих лиц руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выясняет, извещены ли участники производства по делу в установленном порядке, и принимает решение о рассмотрении материалов налоговой проверки в отсутствие указанных лиц либо об отложении указанного рассмотрения;

3) в случае участия представителя лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, проверить полномочия этого представителя;

4)  разъяснить лицам, участвующим в процедуре рассмотрения, их права и обязанности;

5) вынести решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки в случае неявки лица, участие которого необходимо для рассмотрения.

Пунктом 4 статьи 101 НК РФ установлено, что при рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Отсутствие письменных возражений не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.

В силу пункта 5 статьи 101 в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа обязан установить:

1) совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах;

2) образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения;

3) имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения;

4) имеются ли обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

В случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.

Пунктом 7 статьи 101 установлено, что по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение:

1) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;

2) об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Таким образом, из смысла взаимосвязанных положений   статей  100 и  101 Налогового Кодекса следует, что  рассмотрение материалов налоговой проверки и принятие решения по ним осуществляется непосредственно руководителем налогового органа или его заместителем   в том месте и в то время, о которых извещен налогоплательщик или его представитель, в  присутствии   налогоплательщика или его представителя, или при наличии  достаточных доказательств надлежащего уведомления налогоплательщика о месте и времени рассмотрения материалов налоговой проверки.

При этом, рассмотрение материалов проверки, возражений налогоплательщика (в случае их представления) и принятие по ним решения представляет собой единую процедуру, которая завершается принятием руководителем (заместителем руководителя) налогового органа  по