Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.07.2008 по делу n А36-237/2008. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

Российской Федерации подтверждение расходов индивидуального предпринимателя актами зачета взаимных требований не допускает.

В соответствии с пунктом 2 статьи 54 Налогового Кодекса РФ индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов РФ и Министерством РФ по налогам и сборам.

Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей утвержден Приказом Министерства, финансов и Министерства РФ по налогам и сборам от 13.08.2002 г. № 86н/БГ-3-04/430. Согласно п. 9 вышеуказанного Порядка выполнение хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, должно подтверждаться первичными учетными документами.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных Государственным комитетом Российской Федерации по статистике по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации и Министерством экономического развития и торговли Российской Федерации. Документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты, обеспечивающие возможность проверки достоверности сведений, указанных в первичных документах:

1) наименование документа (формы);

2) дату составления документа;

3) при оформлении документа от имени:

юридических лиц - наименование организации, от имени которой составлен документ, ее ИНН;

индивидуальных предпринимателей - фамилия, имя, отчество, номер и дата выдачи документа о государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя, ИНН;

физических лиц - фамилия, имя, отчество, наименование и данные документа, удостоверяющего личность, адрес места жительства, ИНН, если он имеется;

4) содержание хозяйственной операции с измерителями в натуральном и денежном выражении;

5) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления (для юридических лиц);

6) личные подписи указанных лиц и их расшифровки, включая случаи создания документов с применением средств вычислительной техники.

Аналогичные требования к содержанию первичных учетных документов, оформляемым организациями, содержатся в ст.9 Федерального закона от 21.11.1996 г. №129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

При этом, в соответствии с п .9 Порядка предпринимателями при оформлении любой хозяйственной операции по приобретению товара к накладной на отпуск товара или другому документу, в котором фиксируется отпуск товаров, как-то: товарному чеку, счету - фактуре, договору, торгово-закупочному акту,  должен прилагаться документ, подтверждающий факт оплаты товара, а именно: кассовый чек или квитанция к приходному кассовому ордеру, или платежное поручение с отметкой банка об исполнении, или документ строгой отчетности, свидетельствующий о фактически произведенных расходах.

Таким образом, вышеуказанный Порядок не содержит положений запрещающих  подтверждение расходов индивидуального предпринимателя актами зачета взаимных требований, как не содержат таких положений и нормы гражданского законодательства.

Напротив, статьей 410 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. Для зачета достаточно заявления одной стороны.

Таким образом, оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ представленные налогоплательщиком в материалы дела акты зачета взаимных требований, акты сверок, счета-фактуры, договоры, накладные (тома 108-111), суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что затраты на приобретение товаров на сумму 12 247 286,74 руб., являются документально подтвер­жденными.

В соответствии с изложенным, у Инспекции отсутствовали правовые основания для доначисления налогоплательщику налога на доходы физических лиц в сумме  1 592 147 руб. единого социального налога в сумме 244 945 руб.,  начисления пени  в размере 306 352 руб. и  штрафных санкций в размере 46 322 руб.

Доводы апелляционной жалобы Инспекции о том, что расходы предпринимателя не могут подтверждаться актами зачета взаимных требований в силу вышеуказанных положений п.9 Порядка, судом апелляционной инстанции не принимаются, поскольку подобное толкование данных положений влечет неравенство субъектов хозяйственной деятельности, при котором организации имеют право на отнесение в состав расходов сумм, подтвержденных актами зачета взаимных требований, соответствующих ст.9 Федерального закона «О бухгалтерском учете», а предприниматели – нет.

Кроме того, суд апелляционной инстанции отмечает, что Инспекцией указанные акты зачета взаимных требований приняты в качестве доказательств оплаты товаров при предъявлении налогоплательщиком налоговых вычетов по НДС, что подтверждается представленными Инспекцией в материалы дела пояснениями (т.113 л.д.116).

Суд первой инстанции также обоснованно указал на нарушение Инспекцией п.8 ст.101 НК РФ, поскольку по данному эпизоду в решении Инспекции не изложены обстоятельства совершенного предпринимателем правонарушения так, как они установлены проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие данные обстоятельства.

Как следует из оспариваемого решения, налоговым органом не приняты в качестве налоговых вычетов по налогу на доходы физических лиц, единому социальному налогу расходы Предпринимателя Латышевой в размере              29 313 636, 36 руб. по оплате приобретенных у ИП Захватаевой Т.П. товаров, в подтверждение которых налогоплательщиком представлены акты зачета взаимных требований на сумму 32 245 000 руб., в том числе 2 931 363,64 руб. НДС.

По мнению Инспекции, акты зачета взаимных требований в соответствии с п.9 Порядка не являются документами, подтверждающими расходы индивидуального предпринимателя на приобретение товара. Указанные акты не содержат сведений ни о товаре, ни о документе на отпуск товара, к которому они прилагаются. Кроме того, в нарушение п. 15.1 Порядка налогоплательщиком не представлены документы, подтверждающие получение дохода от реализации товаров, приобретенных у ИП Захватаевой Т.П. и оплаченных данными актами.

Кроме этого, налоговый орган указывает на следующие обстоятельства, свидетельствующие, по мнению Инспекции, о получении предпринимателем необоснованной налоговой выгоды:

-  полученные в 2005 году доходы от предпринимательской деятельности Предприниматель Латышева использовала на выдачу займов ИП Захватаевой Т.П., которая реализовала Предпринимателю Латышевой продуктов питания на общую сумму 65 млн. рублей, расчеты по данным операциям осуществлялись путем зачета взаимных требований;

-  адрес грузоотправителя ИП Захватаевой Т.П., указанный в счетах-фактурах, совпадает с адресом складских помещений грузополучателя Предпринимателя Латышевой;

-  при наличии 4-х кладовщиков Предприниматель Латышева  принимала  все товары от ИП Захватаевой Т.П., лично;

-товары ИП Захватаевой Т.П. хранились в складских помещениях Предпринимателя Латышевой совместно с однородными товарами Предпринимателя Латышевой;

-расчетные счета Предпринимателя Латышевой  и ИП Захватаевой Т.П. были открыты в одном банке;

-ИП Захватаева Т.П. приходится Латышевой матерью и работает у нее в должности начальника отдела закупок и продаж.

Совокупность указанных обстоятельств, по мнению Инспекции, свидетельствует о применении Предпринимателем Латышевой в 2005 году схемы минимизации налоговых платежей и указывает на умышленный характер ее действий по извлечению необоснованной налоговый выгоды вследствие получения налоговых вычетов по НДФЛ и ЕСН в размере 29 313 636 руб. 36 коп. (32245000руб. - 2 931363 руб. 64 коп. (10% НДС).

Оценивая довод Инспекции, о том, что акт зачета взаимных требований не входит в установленный пунктом 9 Приказа Минфина РФ от 13.08.2002 № 86н/БГ-3-04/430 перечень документов, подтверждающих оплату индивидуальными предпринимателями приобретенных товаров, суд первой инстанции обосновано отклонил за несостоятельностью, при этом правомерно исходил из того, что  действующее налоговое законодательство не содержит запрета для налогоплательщиков, в том числе индивидуальных предпринимателей, подтверждать оплату приобретенных товаров (работ, услуг) актами зачета взаимных требований.

Судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами дела, что  представленные налогоплательщиком акты зачета взаимных требований содержат все необходимые реквизиты: подписи сторон; дату составления документа; имеются ссылки на договоры, по которым поставлены товары, и акты сверки взаимных расчетов, в которых имеются ссылки на конкретные накладные; сумма, на которую стороны производят зачет с указанием НДС (тома 112-113, л.д.27-45 т.115).

Также в материалы дела представлено письменное пояснение налогоплательщика о том, какими именно актами произведена оплата товаров по каждому счет-фактуре. Указанные операции по оплате приобретенных у Захватаевой Т.П. товаров отражены и в книге покупок ( т.14).

В силу пункта 15 Порядка под расходами понимаются фактически произведенные и документально подтвержденные затраты, непосредственно связанные с извлечение доходов от предпринимательской деятельности. При этом стоимость произведенных расходов включается в расходы того налогового периода, в котором фактически получены доходы от реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг.

Оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ представленные налогоплательщиком отчет по клиентам: поставщикам (ИП Захватаевой Т.П.) (л.д.2-8 т.100), ведомости по остаткам товаров на складах Предпринимателя Латышевой от ИП Захватаевой Т.П. (л.д.9-165 т.100), суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что указанные документы с достоверностью подтверждают получение налогоплательщиком дохода в 2005 году от реализации приобретенного у ИП Захватаевой Т.П. товара.

Также, обоснованно отклонен судом первой инстанции довод Инспекции о том, что указанный учетный регистр не предусмотрен налоговым законодательством. При этом суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Частью 2 статьи 54 Налогового Кодекса РФ установлено, что индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Минфином РФ и МНС РФ.

Приказом Министерства финансов Российской Федерации № 86н и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам № БГ-3-04/430 от 13.08.2002 в соответствии с частью 2 статьи 54 Налогового кодекса Российской федерации утвержден Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, зарегистрированный в Министерстве юстиции Российской Федерации 29.08.2002 № 3756.

Пунктом 4 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 84н, БГ-3-04/430, установлено, что индивидуальные предприниматели ведут учет доходов и расходов и хозяйственных операций путем фиксирования в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций (далее - Книга учета) операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов позиционным способом. Порядок учета предусматривает возможность ведения Книги учета в электронном виде и выведения ее на бумажные носители по окончании налогового периода.

Согласно пункту 7 названного Порядка индивидуальные предприниматели ведут учет доходов и расходов и хозяйственных операций в соответствующих разделах Книги учета, примерная форма которой приведена в приложении к Порядку.

Если индивидуальным предпринимателем принято решение о разработке новой формы книги учета, то учет в ней товарно-материальных ценностей (имущества) и его реализация ведется как в количественном, так и в стоимостном выражении по каждому виду товаров (работ, услуг).

Судом первой инстанции установлено, что в проверяемом периоде в связи с большим товарооборотом вела учет доходов и расходов в смешанном виде, как для юридических лиц, так и для предпринимателей. В связи с этим налогоплательщиком 01.01.2005г. было издано распоряжение, в соответствии с которым главному бухгалтеру поручено разработать реестры документов, подтверждающих доходы и расходы индивидуального предпринимателя, сводные таблицы для расчета доходов от предпринимательской деятельности, реестры по контрагентам, регистры движения товаров, регистры прочих операций (л.д.141 т.114).

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно решил, что  форма Книги учета, приведенная в качестве Приложения к Порядку учета, является не обязательной, а примерной.

Доводы апелляционной жалобы,  сводящиеся   к указанию на получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, суд апелляционной инстанции считает необоснованными, в связи со следующим.

Принципы оценки арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды сформулированы в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.2006 г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» ( далее – постановление Пленума № 53).

Исходя из правовой позиции, изложенной Пленумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, налоговая выгода  может быть признана необоснованной, когда она получена не в связи с осуществлением реальной хозяйственной деятельности, либо хозяйственные операции, на основании которых налогоплательщик заявил о налоговой выгоде, на самом деле не имели места и не могли произойти.

Как указано в пункте 1 постановления Пленума № 53  , судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган  надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом, при рассмотрении в арбитражном суде