Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.06.2008 по делу n К.. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с налоговым Кодексом.

 Таким образом, расходы лизингополучателя на проведение монтажных и пусконаладочных работ не могут включаться в первоначальную стоимость объекта лизинга у лизингополучателя, то есть стоимость указанных работ не увеличивает стоимость объекта основных средств, полученных по договору лизинга, поскольку в данном случае имущество находится на балансе лизингодателя.

 Довод налогового органа о необходимости монтажа именно лизингодателем и увеличением на эту сумму стоимости имущества, обоснованно признан судом первой инстанции неправомерным, поскольку ни налоговым, ни гражданским законодательствами, ни условиями заключенного между сторонами договора лизинга не предусмотрена обязанность лизингодателя по выполнению монтажных работ.

 Кроме того, в оспариваемом решении налогового орган содержатся противоречивые выводы, а именно: указывая на то, что расходы, которые в соответствии с гражданским законодательством РФ или условиями договора лизинга должны быть осуществлены лизингодателем, не могут быть учтены лизингополучателем при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций, одновременно на стр. 12 решения МИФНС России № 2  по Орловской области делает вывод о том, что монтажные и пусконаладочные работы следовало разбить на 60 месяцев (срок лизинга) и списывать в налоговом учете на расходы по 28482 руб. ежемесячно. Таким образом, ОАО «Молочный комбинат «Орловский» в 2005 году завысило расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации на 1509529 руб. (1708903 - (28482 руб. х 7 мес).

 При этом, налоговый орган не оспаривает сам факт произведенных расходов, а ссылается на то, что расходы по монтажу и пусконаладочным работам должны учитываться организацией по аналогии с лизинговыми платежами и в соответствии с абз. 3 п. 1 ст. 272 НК РФ распределятся с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

  Указанный довод налогового органа обоснованно отклонен судом первой инстанции.

   Согласно абз. 1, 2 ст. 272 НК РФ (в редакции от 22.07.2005г.) расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они  относятся,   независимо  от  времени   фактической   выплаты  денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 настоящего Кодекса. Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок.

   Таким образом, налогоплательщик работая по методу начисления, правомерно включил сумму затрат по монтажу и пусконаладочным работам - 1708903 руб. в расходы, уменьшающие суммы доходов за 2005 год, поскольку эти расходы возникли по договору подряда № 75194004 от 16.02.2005г., заключенного между ЗАО «ДеЛаваль» (исполнитель) и ОАО «Молочный комбинат «Орловский» (заказчик), а не по договору лизинга. При этом, в рамках договора подряда налогоплательщик дохода не получает.

    Кроме того, суд апелляционной инстанции учитывает следующее.

    Согласно п. 1 ст. 28 ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя. В общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю.

    Таким образом, законодатель установил, что лизинговые платежи являются доходом лизингодателя или возмещением расхода лизингодателя по покупке и доставке предмета лизинга, а расходы по монтажу и пусконаладочным работам, произведенные лизингополучателем в рамках отдельного договора подряда, не являются ни капитальными вложениями, ни работами по его улучшению.

   Налоговый кодекс РФ не содержит специальных норм, действующих в отношении порядка учета при методе начисления, указанных расходов и в силу п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

   Ссылка налогового органа на письма Минфина РФ от 07.09.2005г. № 03-11-04/2/71, от 03.03.2005г. № 03-06-0104/125, от 30.12.2005г. № 03-03-04/1/473 также обоснованно отклонена судом первой инстанции, поскольку положения указанных писем выражают позицию Минфина по конкретным вопросам индивидуальных или коллективных обращений граждан или организаций и не могут рассматриваться в качестве устанавливающих обязательное правило поведения, подлежащее неоднократному применению. Арбитражные суды, рассматривающие возникающие в сфере налогов и сборов споры также не связаны положениями указанных писем, поскольку в соответствии со ст. 13 НК РФ, подобные письма не входят в круг нормативно-правовых актов, применяемых при рассмотрении дел. Указанные письма имеют информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, и не препятствуют налоговым органам руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании отличающимся от трактовки, изложенной в письмах Минфина России.

    При указанных обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу о правомерности включения налогоплательщиком расходов по монтажным и пусконаладочным работам в сумме 1708903 руб. в 2005 году, то есть в том налоговом периоде, в котором эти расходы были произведены.

    Суд апелляционной инстанции также считает законным и обоснованным решение суда первой инстанции, принятое по эпизоду включения в резерв по сомнительным долгам суммы дебиторской задолженности в размере 158095 руб., как задолженности превышающей 90 дней в соответствии со ст. 266 НК РФ, при отсутствии договоров поставки товаров.

    Статьей 265 НК РФ установлено, что в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам в силу пп. 7 п. 1 ст. 265 НК РФ относятся расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резерва по сомнительным долгам (в порядке, установленном ст. 266 НК РФ).

  В силу пункта 1 ст. 266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

 Согласно ст. 158 ГК РФ сделки совершаются устно или в письменной форме (простой или нотариальной).

 Сделка, для которой законом или соглашением сторон не установлена письменная (простая или нотариальная) форма, может быть совершена устно (п. 1 ст. 159 ГК).

 В главе 30 ГК РФ, регулирующей отношения по купле-продаже, не предусмотрена в качестве обязательной письменная форма заключения данного договора.

 Согласно материалам дела, у ОАО «Молочный комбинат «Орловский» имеются накладные на переданный покупателям: ЗАО «Колпна-АгроИнвест» в сумме 61760 руб. 84 коп., МУП ОХН Дросково в сумме 13995 руб. 23 коп., ООО «ОрРеал Новодеревеньковского района» в сумме 81061 руб. 22 коп., ИП Савенкова Л.В., г. Железногорск в сумме 1278 руб. 13 коп. товар, что не оспаривается налоговым органом

 Порядок оплаты по договорам купли-продажи установлен в п. 1 ст. 486 ГК РФ, согласно которому покупатель обязан оплатить товар непосредственно до или после передачи ему продавцом товара, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом, другим законом, иными правовыми актами или договором купли-продажи и не вытекает из существа обязательства.

   Исходя из общих начал гражданского законодательства, долг возникает после неисполнения должником своего обязательства в установленный срок. В соответствии с п. 1 ст. 314 ГК РФ если обязательство предусматривает или позволяет определить день его исполнения или период времени, в течение которого оно должно быть исполнено, обязательство подлежит исполнению в этот день или, соответственно, в любой момент в пределах такого периода.

 Из приведенных норм следует, что договор купли-продажи, а также договор поставки, считается заключенным и подлежит исполнению вне зависимости от того, оформлен он или нет в виде единого документа. При этом договор подлежит исполнению в разумный срок после возникновения обязательства, в связи с чем, задолженность по договору, не погашенная в разумный срок позволяет признать ее сомнительной.

Таким образом, довод налогового органа о том, что при отсутствии договора не возможно определить срок исполнения обязательств и такая задолженность вообще не может быть включена в состав резервируемой, является несостоятельным.

 Согласно ч. 1 ст. 65 АПК каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений, обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующий орган или должностное лицо.

В соответствии с п. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действие (бездействие).

 В нарушение указанных норм, налоговый орган не представил доказательств правомерного доначисления налога на прибыль и пени, а также привлечения к налоговой ответственности по вышеуказанным эпизодам, а именно: неправомерного включения налогоплательщиком в расходы по монтажу и пусконаладочным работам оборудования, приобретенного по договору лизинга не по принципу равномерного признания доходов и расходов, а единовременно, в том налоговом периоде, когда работы были выполнены и то, что налогоплательщик неправомерно включил в резерв по сомнительным долгам дебиторскую задолженность за товар, при отсутствии договоров поставки.

  Вместе с тем, суд первой инстанции обоснованно отказал ОАО «Молочный комбинат «Орловский» в удовлетворении остальной части требований.

  В ходе проведения выездной налоговой проверки было выявлено, что налогоплательщик неправомерно применил льготу, установленную п. 5 ст. 3 Закона Орловской области «О налоге на имущество организаций» № 364-0З от 25.11.2003г. в отношении имущества, непосредственно не используемого для производства переработки и хранения сельскохозяйственной продукции, а именно административное здание, административный корпус, ремонтные мастерские, гаражи и другое. Этот факт подтверждается также протоколом осмотра от 28.08.2007г.

  ОАО «Молочный комбинат «Орловский» оспорил только исключение налоговым органом из льготируемого имущества - административного корпуса лит. «Б», расположенного по адресу г. Орел, пер. Артельный, 3, площадью 3060,30 кв.м (свидетельство о государственной регистрации права от 11.11.2003г.), поскольку считает его участвующим в процессе производства, переработки и хранения сельскохозяйственной продукции.

  Рассматривая дело в указанной части, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

  В соответствии со ст. 372 НК РФ налог на имущество организаций устанавливается настоящим Кодексом и законами субъектов РФ, вводится в действие в соответствии с настоящим Кодексом законами субъектов РФ и с момента введения в действие обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта РФ. Устанавливая налог, законодательные (представительные) органы субъектов РФ определяют налоговую ставку в пределах, установленных настоящей главой, порядок и сроки уплаты налога, форму отчетности по налогу. При установлении налога законами субъектов РФ могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиками.

   Согласно п. 1 ст. 373 НК РФ налогоплательщиками налога признаются российские организации. Объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета (ст. 374 НК РФ).

    На основании п. 5 ст. 3 Закона Орловской области № 364-03 от 25.11.2003г. «О налоге на имущество организаций» освобождаются от налогообложения организации - в отношении имущества, используемого для производства, переработки и хранения сельскохозяйственной продукции, выращивания, лова и переработки рыбы.

  Следовательно, законодательством определены два основных условия предоставления названной льготы: факт нахождения на балансе организации имущества, предназначенного для производства, переработки и хранения сельскохозяйственной продукции, и его непосредственное целевое использование.

   В Определении Конституционного суда РФ от 23.06.2005г. № 274-0   указано на то, что налоговой льготой, предусмотренной пунктом «в» статьи 5 Закона Российской Федерации «О налоге на имущество предприятий», могли воспользоваться только те налогоплательщики-организации, которые использовали имевшееся на их балансе имущество непосредственно в своей производственной деятельности, осуществляемой в установленных законом сферах.

   Исходя их толкований понятий терминов переработка (превратить во что-нибудь в процессе работы, обработки) и производство (изготовление, выработка, создание какой-либо продукции) суд приходит к выводу, что к льготированию подлежит имущество, которое используется в переработке, то есть в изготовлении молочной продукции из сырья (молока), применительно к данной ситуации.

 Таким образом, при оценке имущества относимого и не относимого к льготируемому необходимо исходить из того, является ли спорное имущество непосредственно участвующим в производственном и технологическом процессах.

  Аналогичная позиция изложена в Постановлении ФАС Центрального округа от 15.05.2006г. по делу А48-6471/05-8.

  Согласно ст. 5 Устава, представленного в материалы дела, ОАО «Молочный комбинат «Орловский» в редакции от 21.04.2003г., действовавшей в 2004-2005г.г., основными видами деятельности