Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.05.2008 по делу n  А48–5067/07–8. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

01.01.2006 г. введена в действие новая редакция этой нормы, признающая продажу по договорам розничной купли-продажи в качестве розничной торговли независимо от формы расчетов (Федеральный закон от 21.07.2005 г. № 101-ФЗ).

Таким образом, указание законодателем  в статье 346.27 Налогового кодекса на форму расчета между покупателем и продавцом как на признак, характеризующий розничную торговлю с позиции законодательства о налогах и сборах,  ограничивает возможность применения режима налогообложения в виде единого налога на вмененный доход в отношении розничной торговли, определяемой в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации, с использованием безналичных форм расчетов или со смешанной формой расчетов.

На правильность изложенной правовой позиции указывает Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 20.10.2005 г. № 405-О, согласно которому абзац восьмой статьи 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает специальное значение понятия розничной торговли, отражающее специфику конечного потребления, предполагающего оплату покупателями приобретенных товаров или оказанных услуг, как правило, наличными денежными средствами или с использованием платежных карт.

В ответ на запрос Федеральной налоговой службы России № 01-2-02/1086 от 02.08.2005 г. относительно квалификации смешанной формы расчетов за товары при осуществлении розничной торговли Министерство финансов  России в письме № 03-11-02/37 от 15.09.2005 г. разъяснило, что   операции по реализации товаров с использованием любых иных форм оплаты, в т.ч. безналичной оплаты товаров в кредит, к розничной торговле для целей применения единого налога на вмененный доход не относятся и должны облагаться налогами в общеустановленном порядке. Кроме того, учитывая изменения, внесенные Федеральным законом от 21.07.2005 г. № 101-ФЗ, а также то, что указанным вопросам ранее Министерством финансов России и Федеральной налоговой службой России давались противоречивые разъяснения, Министерство финансов посчитало возможным  не производить перерасчет налоговых обязательств за 2003-2005 г.г.

Исходя из изложенных норм,  суд первой инстанции правильно указал, что использование налоговым органом при вынесении оспариваемого решения термина «розничная торговля», установленного гражданским законодательством, в целях квалификации вида деятельности, как подлежащего или не подлежащего обложению единым налогом на вмененный доход, нельзя признать обоснованным.

Одновременно следует признать ошибочным в смысле главы 26.3 Налогового кодекса и утверждение инспекции о том, что для отнесения деятельности к розничной торговле не имеет значения форма оплаты (наличный или безналичный расчет), а  критерием, позволяющим отличить розничную торговлю от оптовой, является цель дальнейшего использования товара.

Судом установлено и подтверждается имеющимися в деле документами, что в 2004-2005 г.г. предприниматель Мякинина О.В. арендовала у Бахтиной Л.К. складские по­мещения, находящиеся по адресу: Орловская область, г. Ливны, ул. Горького, 2 (Цен­тральная рыночная площадь). Реализация товаров покупателям оформлялась товарными накладными по форме ТОРГ-12 и счетами-фактурами, на основании которых применительно к данному терри­ториальному размещению предпринимательской деятельности формировались книга продаж и книга доходов и расходов. Сведения указанных регистров аналитического учета включались в обобщенные книгу продаж предпринимателя и книгу доходов и расходов за соответствующие налоговые периоды, на основании которых составлялись налоговые декларации.

При этом по адресу Орловская область, г. Ливны, ул. Горького, 2 (Цен­тральная рыночная площадь) предприниматель  Мякинина реализовывала товар мелко­оптовыми партиями и не заключала с покупателями договоры розничной купли-про­дажи. Расчеты с покупателями осуществлялись в смешанном режиме: товар, получен­ный покупателем по товарной накладной формы ТОРГ-12 с последующим выставлени­ем счета-фактуры, частично оплачивался наличными денежными средствами в пределах лимита, установленного Центральным Банком Российской Федерации, а оставшаяся сумма перечислялась на расчетный счет предпринимателя. Для получения частичной оплаты за реализованные товары наличны­ми денежными средствами налогоплательщик использовал поставленную на учет в на­логовом органе контрольно-кассовую технику.

Реализация товаров покупателям в описанном порядке  по адресу Орловская область, г. Лив­ны, ул. Горького, подтверждается счетами-фактурами, товарными накладными, приходными ордерами, платежными поручениями, расходными накладными, представленными предпринимателем  Мякининой  налоговому органу во время проведения выездной налоговой проверки   и в материалы на­стоящего дела.

При этом товарные накладные оформлены предпринимателем в соответствии с утвержденной формой ТОРГ-12, содержащейся в альбоме унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций, утвержденном постановлением Госкомстата Российской Федерации от 25.12.1998  г. № 132, для оформления продажи (отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней организации, в  связи с чем суд первой  инстанции обоснованно посчитал названные накладные  надлежащими первичными учетными документами по торговым операциям.

Ссылка инспекции на отсутствие в счетах-фактурах сведений об осуществлении  предпринимателем отгрузок со склада по адресу Орловская область, г. Ливны, ул. Горького, дом 2, не нашла подтверждения в материалах дела, в связи с чем обоснованно не принята судом.

В данном случае спорные  счета-фактуры, также как и товарные накладные,  содержат   в адресной части адрес регистрации предпринимателя, что соответствует требованиям статьи 169 Налогового кодекса и принятого в соответствии с Кодексом постановления Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 г. № 914.

Кроме того, на документах, представленных для проведения выездной налоговой проверки и в материалы настоящего дела, имеются нанесенные компьютерным способом отметки: «склад г. Ливны», что полностью идентифицирует осуществленные налогоплательщиком  отгрузки с местом их осуществления: Орловская область, г. Ливны, ул. Горького, 2. Доказательств ведения предпринимателем Мякининой торговой деятельности по другим адресам  в г. Ливны Орловской области  налоговым органом не пред­ставлено.

Учитывая изложенное, суд области правомерно признал несостоятельным вывод налогового органа о занижении налогоплательщиком налоговой базы по единому налогу на вмененный доход  в 2004-2005 г.г.

Признавая розничной торговлей, облагаемой единым налогом на вмененный доход, реализацию предпринимателем товаров за 2004 г. в сумме 1095708,95 руб., за 2005 г.  в сумме 1300283,80 руб., инспекция использовала    показатели  книги кассира - операциониста.

Однако, по данным аналитического учета, в 2004 г. предприниматель Мякинина  реализовала товары на общую сумму 1553049,72 руб., из них за  безналичный расчет -  на сумму  457340,80 руб. (в том числе по покупателям -  юридическим лицам: ЗАО «Трест» - 411483,10 руб., ООО «Меркурий» - 21310,50 руб., Ливенское РАЙПО  - 24547,20 руб.), за наличный расчет – на сумму 1095708,92 руб. (в том числе по покупателям - юридическим лицам: ЗАО «Трест»   163900,00 руб., ООО «Меркурий» - 2340,00 руб., Ливенское РАЙПО – 5671,70 руб.)

Аналогично в 2005 г.  предприниматель реализовала товаров на общую сумму 1943236,2 руб., из них за безналичный расчет – на сумму  642952,40 руб. (в том числе по покупателям - юридическим лицам:  ЗАО «Трест» - 610061,70 руб., ПО «Заря» - 7900,00 руб., Ливенское РАЙПО - 24990,70 руб.), за наличный расчет – на сумму  1300283,80 руб. (в том числе ЗАО «Трест» - 67770,00 руб.).

Так как расчет  с указанными контрагентами производился в смешанной форме (частично -  наличными, частично – безналичными денежными средствами),  следует признать несостоятельным довод налогового органа о завышении предпринимателем доходов от оптовой торговли в 2004 г. на 1095708,92 руб., в 2005 г. на 1300283, 80 руб.

Оценив обстоятельства дела в совокупности, суд правомерно признал оспариваемое решение недействительным в части  подпунктов  9-16 пункта 3.1. о предложении уплатить недоимку по единому налогу на вмененный доход за 2004-2005 г.г. в общей сумме 24846 руб., в том числе за 1 квартал 2004 г. - 2501 руб., за 2 квартал 2004 г. - 2501 руб. за 3  квартал 2004 г. - 2501 руб., за 4 квартал 2004 г. - 2501 руб., за 1 квартал 2005 г. – 3722 руб.,  за 2  квартал 2005 г. – 3722 руб., за 3  квартал 2005 г. – 3722 руб., за 4  квартал 2005 г. – 3688 руб.

Также правомерно признаны недействительными подпункты 6-11 пункта 11 оспариваемого решения о привлечении предпринимателя Мякининой  к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса за неполную уплату единого налога на вмененный доход в виде взыскания 3968 руб. штрафа, подпункты 12-17 пункта 1  о привлечении предпринимателя Мякининой  к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 119 Налогового кодекса за непредставление налоговых деклараций по единому налогу на вмененный доход в виде взыскания 49167 руб. штрафа, подпункт 3 пункта 2   о доначислении пеней за несвоевременную уплату единого налога на вмененный доход в сумме 8608,62 руб., так как обязанностей по уплате   указанных сумм у налогоплательщика не возникло.

Одновременно  несостоятельными  являются доводы инспекции, изложенные на страницах 25-31 оспариваемого решения (пункт «з»)  и  51-56 оспариваемого решения (пункт «п»), где указано, что выплата заработной платы продавцу-кассиру Басенковой Л.Н., работавшей у предпринимателя Мякининой  в г. Ливны, подпадает  под единый налог на вмененный доход, в связи с чем из расходов предпринимателя  Мякининой исключены затраты на выплату за­работной платы Басенковой  в сумме 6600,00 руб. за 2004 г. и в сумме 8760,00 руб. за 2005 г.

В силу статьи 207 и пункта 2 статьи 235 Налогового кодекса Российской Федерации индивидуальные предприниматели признаются плательщиками налога на доходы физических лиц и единого социального налога.

Согласно статье 209 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками - налоговыми резидентами Российской Федерации от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 3 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база по налогу на доходы физических лиц определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно статье  221  Налогового кодекса предприниматель имеет право на профессиональные налоговые вычеты в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой «Налог на прибыль организаций».

Согласно пункту  3 статьи  237 Налогового кодекса  налоговая база индивидуальных предпринимателей по единому социальному налогу определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. Состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Налогового кодекса  «Налог на прибыль организаций».

В соответствии со статьей 252 Налогового кодекса, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 2 статьи  54 Налогового кодекса  индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Минфином Российской Федерации  и Министерством налоговой службы Российской Федерации.

Приказом Минфина и Министерства налоговой службы  от 13.08.2002 г. №86н/БГ-3-04/430 утвержден Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей.

В пункте  2 Порядка предусмотрено, что индивидуальные предприниматели должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета всех полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных операций при осуществлении предпринимательской деятельности. Данные учета доходов и расходов и хозяйственных операций используются для исчисления налоговой базы по налогу на доходы физических лиц, уплачиваемому индивидуальными предпринимателями на основании главы  23 части  2 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 9 Порядка  выполнение хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, должно подтверждаться первичными учетными документами. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных Государственным комитетом Российской Федерации по статистике по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации и Министерством экономического развития и торговли Российской Федерации. Документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты, обеспечивающие возможность проверки достоверности сведений, указанных в первичных документах:

1) наименование документа (формы);

2) дату составления документа;

3) при оформлении документа от имени:

юридических лиц - наименование организации, от имени которой составлен документ, ее ИНН;

индивидуальных предпринимателей - фамилия, имя, отчество, номер и дата выдачи