Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.04.2015 по делу n А64-5152/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50 процентов суммы выплаты (п. 4 ст. 226 НК РФ).

В силу п. 6 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

Как установлено судом и следует из материалов дела, Сосновское сельское потребительское общество в проверяемый период являлось налоговым агентом, на которого возложена обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщиков и перечислению в соответствующий бюджет налога на доходы физических лиц.

По НДФЛ проверкой в том числе установлено, что в нарушение п. 4 ст. 24 , п.6,7 ст. 226 НК РФ в 2011 и 2012 годах налоговым агентом допущено, неполное и несвоевременное перечисление в бюджет исчисленного и удержанного налога на доходы физических лиц, в результате чего образовалась задолженность в бюджет по состоянию на 08.05.2014 в сумме 1110214 руб.

Нарушение по НДФЛ подтверждаются данными налоговых обязательств по налогу на доходы физических лиц за период с 14.03.2011 по 24.11.2013, объяснительной руководителя, штатным расписанием на 2011-2013 г., сч. 68.1, 70 за период с 14.03.2011 по 24.11.2013, оборотно-сальдовой ведомостью по сч. 50, 51 за период с 14.03.2011 по 24.11.2013 и не оспаривается налогоплательщиком.

При этом, судом апелляционной инстанции установлено, что в период с 14.03.2011 по декабрь 2012 года ( оспариваемый в порядке апелляционного производства период)  Обществом осуществлялось перечисление задолженности по НДФЛ, выявленной предыдущей налоговой проверкой. Уплата «текущих» платежей осуществлены в сумме 2862 руб. за 2012 год.

Судом апелляционной инстанции также установлено, что в справках по форме 2-НДФЛ по доходам работников за 2011, 2012 , представленных Общество в налоговый орган, отсутствуют сведения о том, что удержанные суммы налога не перечислены в бюджет.

Отклоняя доводы Общества о том, что налоговым органом пропущен срок для взыскания спорной налога на доходы физических лиц неперечисленной в 2011, 2012 годах и, соответствующих сумм пени, т.к.  Инспекции было известно о наличии у Общества указанной задолженности и отсутствовали препятствия для взыскания указанных сумм, начиная с даты представления Обществом справок по форме 2-НДФЛ в отношении исчисленных, удержанных и перечисленных сумм налога, суд правомерно исходил из следующего.

Положениям статьи 70 НК РФ требование об уплате налога по результатам налоговой проверки должно быть направлено налогоплательщику в течение десяти дней с даты вступления в силу соответствующего решения (пункт 2), в иных случаях данное требование подлежит направлению налогоплательщику не позднее трех месяцев со дня выявления недоимки (пункт 1). Данные правила подлежат применению также и в отношении требования об уплате пеней (пункт 3).

Из правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 20 сентября 2011 года № 3147/2011, следует, что сроки направления требования об уплате налога различаются в зависимости от того, была ли выявлена налоговая задолженность в результате проведения налоговой проверки (выездной или камеральной) и установления обстоятельств, свидетельствующих о занижении налоговой базы или иного неправильного исчисления налога, либо недоимка образовалась вследствие неисполнения налогоплательщиком обязанности по уплате в срок суммы налога, самостоятельно им исчисленной и задекларированной.

Приказом Федеральной налоговой службы России от 17.11.2010 № ММВ-7-3/611@ утверждена новая форма справки 2-НДФЛ, согласно которой при начислении налога с доходов физических лиц, полученных ими начиная с 2011 года, налоговый агент должен отражать в справке также сумму налога, перечисленного в бюджет.

Согласно пунктам 1 - 3 ст. 69 НК РФ требованием об уплате налога признается направленное налогоплательщику письменное извещение о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить ее в установленный срок. Требование об уплате налога направляется налогоплательщику при наличии у него недоимки, причем независимо от привлечения его к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.

Таким образом, основанием для направления требования об уплате недоимки по налогам, сборам, штрафам и пеням является выявленная налоговым органом задолженность по налогу.

Пунктом 4 ст. 69 НК РФ предусмотрено, что требование об уплате налога должно содержать сведения о сумме задолженности по налогу, размере пеней, начисленных на момент направления требования, сроке исполнения требования, а также мерах по взысканию налога и обеспечению исполнения обязанности по уплате налога, которые применяются в случае неисполнения требования налогоплательщиком.

Сведения, предоставляемые налоговым агентом в налоговый орган в соответствии с п. 3 ст. 230 НК РФ по форме 2-НДФЛ, не позволяют установить срок уплаты налога, даты выплаты дохода и ряд иных данных, необходимых для оформления требования об уплате налога.

Для выставления в адрес налогового агента требования об уплате налога необходимо установить наличие задолженности, ее размер и дату образования путем исследования первичных документов, служащих основанием для исчисления, удержания и перечисления в бюджет НДФЛ, поскольку требование должно содержать достоверные и проверенные сведения о действительной обязанности налогового агента по перечислению налога в бюджет.

В справке по форме 2-НДФЛ отсутствуют необходимые и достаточные сведения для проверки факта перечисления в бюджет НДФЛ, что препятствует выставлению в адрес налогового агента требования об уплате налога и предполагает дополнительную проверку всех документов, связанных с исчислением, удержанием и перечислением НДФЛ в бюджет.

В соответствии со ст. 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговой декларации и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Таким образом, поскольку справка по форме 2-НДФЛ не является необходимым документом для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления в бюджет НДФЛ, указанной нормой на Инспекцию не возложена обязанность по их проверке.

Неосуществление в рассматриваемом случае налоговым органом проверки представленных Обществом справок по форме 2-НДФЛ не свидетельствует о нарушении прав и законных интересов Общества и одновременно не лишает и не ограничивает право налогового органа на проведение выездной налоговой проверки в порядке, предусмотренном ст. 89 НК РФ.

Приведенная правовая позиция отражена в Постановление ФАС Центрального округа от 31.03.2014 по делу № А68-5100/2013.

При этом, судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждается, что спорные доначисления налога произведены Инспекцией за период, охваченный проверкой и не выходят за его пределы.

Ссылки Общества на постановление Президиума ВАС РФ от 29.05.2012 года № 17259/11 судом апелляционной инстанции отклоняются, поскольку применительно к обстоятельствам настоящего делу у Инспекции отсутствовала возможность установить действительный размер неперечисленного налога на основании представленных справок по форме 2-НДФЛ, поскольку в представленных в материалы дела справках суммы удержанного налога соответствуют суммам перечисленного налога, что не соответствовало действительности.

При этом, в представленных Обществом справках по форме 2-НДФЛ за проверяемые налоговые периоды отсутствуют необходимые и достаточные сведения (дата фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, дата фактического получения налогоплательщиком дохода, дата и сумма частичного перечисления налога в бюджет в течение налогового периода) для определения периода просрочки налоговым агентом исполнения своей обязанности.

В соответствии с п. 1 ст. 75 НК РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора (п. 3 ст. 75 НК РФ).

 Правила, предусмотренные ст.75 НК РФ, распространяются также на плательщиков сборов, налоговых агентов ( п.7 ст.75 НК РФ).

С учетом того, что пени являются средством обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и установления судом апелляционной инстанции обоснованности предложения к уплате Сосновскому сельскому потребительскому обществу НДФЛ в сумме 1110214 руб. начисление на них пеней в сумме 243758,33 руб. также является обоснованным.

Довод Общества о том, что он не имел возможности распоряжаться своими денежными средствами  и имуществом в связи с наложением ареста на имущество и приостановлением операций по счетам в банке, ввиду чего начисление пени за указанный период является неправомерным, судом апелляционной инстанции отклоняется.

В соответствии с п.3 ст.75 НК РФ не начисляются пени на сумму недоимки, которую налогоплательщик не мог погасить в силу того, что по решению налогового органа был наложен арест на имущество налогоплательщика или по решению суда были приняты обеспечительные меры в виде приостановления операций по счетам налогоплательщика в банке, наложения ареста на денежные средства или на имущество налогоплательщика. В этом случае пени не начисляются за весь период действия указанных обстоятельств. Подача заявления о предоставлении отсрочки (рассрочки) или инвестиционного налогового кредита не приостанавливает начисления пеней на сумму налога, подлежащую уплате.

Из смысла абз. 2 п. 3 ст. 75 НК РФ следует, что основанием для освобождения налогоплательщика от начисления пени на сумму недоимки является наличие причинной связи между невозможностью погашения недоимки и решением налогового органа или суда о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке (ст. 76 НК РФ) или наложении ареста на его имущество (ст. 77 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 76 НК РФ приостановление операций по счетам применяется для обеспечения исполнения решения о взыскании налога или сбора и означает прекращение банком всех расходных операций по данному счету. Однако названное ограничение не распространяется на платежи, очередность исполнения которых предшествует исполнению обязанности по уплате налогов и сборов.

Согласно ст. 77 НК РФ арестом имущества в качестве способа обеспечения исполнения решения о взыскании налога, пеней и штрафов признается действие налогового или таможенного органа с санкции прокурора по ограничению права собственности налогоплательщика-организации в отношении его имущества.

Однако, Обществом не представлено доказательств, что в отношении Общества в спорный период принимались решения о приостановлении операций по счетам, а также налоговым органом либо судом устанавливались ограничения права собственности Общества в отношении принадлежащего ему имущества.

То обстоятельство, что судебным приставом-исполнителем осуществлялись меры принудительного взыскания доначисленных по решению налогового органа от 09.09.2011 № 45 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения сумм, не свидетельствует о наличии оснований, с которым положения п.3 ст.75 НК РФ связывают запрет на начисление пени в связи с несвоевременной уплатой налога.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что Обществу правомерно доначислены спорные суммы пени по НДФЛ .

Согласно ст. 123 НК РФ неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

С учетом того, что причитающаяся к перечислению в бюджет сумма НДФЛ в законодательно установленный срок перечислена Обществом не была, то Сосновское сельское потребительское общество обоснованно привлечено к ответственности по ст. 123 НК РФ за неперечисление удержанных с работников Общества сумм налога на доходы физических лиц.

При этом, при рассмотрении спора, судом первой инстанции были применены положения ст.ст.112, 114 НК РФ.

Доводы Инспекции о неправомерном применении судом первой инстанции смягчающих ответственность обстоятельств, отклоняются судом апелляционной инстанции исходя из следующего.

В соответствии со ст. 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Налоговым кодексом установлена ответственность.

В силу ст. 108 НК РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Налоговым кодексом Российской Федерации. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Согласно ст. 112 НК РФ  к обстоятельствам, смягчающим ответственность, относятся совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств; совершение правонарушения