Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.04.2015 по делу n А64-5276/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Изменить решение (определение) суда в части и принять новый судебный акт

покупателю до 30.03.2012, все расходы по поставке осуществляются за счет поставщика. В счетах-фактурах и товарных накладных на отгрузку товара, представленных Обществом, грузоотправителем значится ООО «Компания Агро Трейд Продакшн», а грузополучателем – ЗАО «Флорентина». А по истребованным налоговым органом и представленным ООО «Флорентина» товарно-транспортным накладным № 86 от 05.04.2012, № 84 от 06.04.2012, № 85 от 09.04.2012 указан пункт погрузки – Краснодарский край, Кисляковская, КФХ ИвановА.П., а грузополучатель – ЗАО «Флорентина». Документов на приобретение Обществом товара от КФХ Иванова не представлено, в бухгалтерском и налоговом учете операций приобретения товара от указанного поставщика не отражено, оплаты по расчетному счету нет. В товарных накладных, представленных Обществом, имеется ссылка на транспортные накладные с указанными номерами и датами. Также в товарной накладной № 41 от 06.04.2012 на поставку Обществом пшеницы ООО «Кубанская зерновая торговая компания», представленной ООО «Компания Агро Трейд Продакшн», имеется ссылка на транспортную накладную № 88 от 06.04.2012. Согласно представленной покупателем ООО «Кубанская зерновая торговая компания» товарно-транспортной накладной № 88 от 05.04.2012 в качестве грузоотправителя значится ООО «Компания Агро Трейд Продакшн», а пункт погрузки – Краснодарский край, Кисляковская, КФХ Иванов А.П.

Налоговым органом в ходе камеральной проверке при анализе договоров в отношении покупателей ООО «Компания Агро Трейд Продакшн» установлено, что обязанность по доставке товара возлагаются на продавца. Транспортных документов, путевых листов Обществом не представлено. Отражение затрат по услугам по привлечению стороннего транспорта, по содержанию собственного грузового транспорта в размерах, обеспечивающих перевозку товара в указанных в товарных накладных объемах за 2 квартал 2012 года в регистрах бухгалтерского учета, в Главной книге, в сведениях о движении средств предприятия по счету в кредитной организации Инспекцией не установлено. Складские и иные помещения, пригодные для хранения приобретенного товара до момента отгрузки покупателю у Общества отсутствуют.

Исходя из изложенных обстоятельств, налоговый орган пришел к выводу о том, что операции по приобретению у ООО «ОТО», ООО «РБП Агропродукт» и ООО «Южная Кормовая Компания» и последующей реализации сельскохозяйственной продукции не отвечают понятию реальных хозяйственных операций, а представленные Обществом документы не отвечают признакам достоверности, поскольку из них невозможно установить ни первоначального продавца, ни последнего покупателя.

По мнению Инспекции, ООО «Компания Агро Трейд Продакшн» и его контрагенты являлись участниками цепочки лиц, действия которых были направлены на получение необоснованной налоговой выгоды путем возмещения из бюджета сумм налога на добавленную стоимость, в то время как реализация сельскохозяйственной продукции производилась транзитом до конечного покупателя.

В связи с указанными обстоятельством налоговый орган признал необоснованным применение Обществом во 2 квартале 2012 года налоговых вычетов по счетам-фактурам ООО «Компания Агро Трейд Продакшн» в сумме 1 417 092,88 руб.

Суд первой инстанции, делая вывод о неправомерности отказа в возмещении налога на добавленную стоимость по взаимоотношениям с ООО «ОТО», ООО «РБП Агропродукт» и ООО «Южная Кормовая Компания», сослался на представление ООО «Компания Агро Трейд Продакшн» всех необходимых документов, свидетельствующих о праве на получение налогового вычета, а также на недоказанность налоговым органом отсутствия реальных хозяйственных операций и создания формального документооборота исключительно с целью возмещения из бюджета сумм налога. 

Однако, при этом судом первой инстанции не учтено следующее.

В соответствии с пунктом  1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в порядке, предусмотренном статьей 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса;  товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

На основании статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Основанием для уменьшения подлежащих уплате сумм налога на установленные налоговые вычеты являются, в соответствии со статьей 168, 169 НК РФ, счета-фактуры, выставленные поставщиками при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), расчетные документы и первичные учетные документы, в которых соответствующая сумма налога выделена отдельной строкой.

Из изложенных правовых норм следует, что при применении налоговых вычетов налогоплательщик должен доказать факты приобретения товаров (работ, услуг) в целях осуществления  операций, являющихся объектами налогообложения по соответствующим налогам и принятия к учету данных товаров (работ, услуг); у налогоплательщика должны иметься надлежащим образом оформленные первичные учетные документы на приобретение товаров (работ, услуг) и счета-фактуры, соответствующие требованиям статьи 169 НК РФ, с выделенной в них отдельной строкой суммой налога на добавленную стоимость, оформленные в соответствии со статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996  № 129-ФЗ. Данные документы должны соответствовать установленным законодательством требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательством о налогах и сборах связано право налогоплательщика на применение налоговых вычетов.

При этом следует иметь в виду, что законодательством в отношении ряда операций могут устанавливаться дополнительные документы, предоставление которых в качестве подтверждения реальности совершенных хозяйственных  операций и, соответственно,  права налогоплательщика на налоговые вычеты в целях налогообложения обусловлено спецификой данной деятельности.

Так, приказом Государственной хлебной инспекции при Правительстве России от 08.04.2002 № 29 «Об утверждении порядка учета зерна и продуктов его переработки» (регистрационный номер в Минюсте России 3490 от 31.05.2002, далее – приказ Госхлебинспекции от 08.04.2002 № 29) утвержден Порядок учета зерна и продуктов его переработки с прилагаемым альбомом отраслевых форм учетных документов хлебоприемных и зерноперерабатывающих предприятий (далее – Порядок учета зерна, Порядок), согласованный с Министерством сельского хозяйства России и Государственным комитетом России по статистике.

Указанный Порядок регламентирует ведение количественно-качественного учета и оформление операций с зерном, мукой, крупой, комбикормами и побочными продуктами переработки зерна.

Действие Порядка распространяется на юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, осуществляющих деятельность по закупке, хранению, переработке и реализации зерна и продуктов его переработки, за исключением сельскохозяйственных товаропроизводителей.

Как следует из пункта 6 Порядка учета зерна, все хозяйственные операции с зерном и продуктами его переработки оформляются документами, которые должны быть составлены в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным – непосредственно по ее окончании. Эти документы являются первичными учетными документами, на основании которых ведется количественно – качественный учет.

В частности, для  учета хозяйственных операций по перевозке зерна и продуктов его переработки применяется товарно-транспортная накладная по межотраслевой форме № СП-31.

Пунктами 68-70 Рекомендаций по заполнению отраслевых форм  учетных документов зерна и продуктов его переработки, утвержденных  приказом  Госхлебинспекции при Правительстве России от 04.04.2003 № 20 (далее Рекомендации), установлено, что товарно-транспортная накладная формы № СП-31 выписывается в 4 экземплярах: один остается у отправителя, а три выдаются водителю транспортного средства. В пункте назначения в накладной проставляется фактически принятая физическая масса и качество продукции (сортность, засоренность, влажность и т.п.), цена единицы товара и общая сумма. Один экземпляр оформленной накладной остается в пункте назначения, а два подписанных экземпляра возвращаются водителю. При возвращении водитель отдает поставщику один экземпляр накладной для подтверждения сдачи продукции, а другой экземпляр служит в качестве отчета о выполненной работе.

При использовании транспорта другой транспортной организации два экземпляра накладной передаются транспортной организации, один из которых затем прикладывается к счету за перевозку грузов.

В случае доставки зерна и продуктов его переработки без товарно-транспортной накладной составляется в присутствии лица, обладающего полномочиями в отношении груза, акт общей формы в двух экземплярах, который содержит: наименование отправителя (поставщика); государственный номер автотранспорта; наименование, фактическую массу и качество зерна и продуктов его переработки.

При перемещении зерна и продуктов его переработки железнодорожным транспортом составляется ведомость  железнодорожных (водных) накладных на отгрузку хлебопродуктов по форме № ЗПП-20 на основе данных по форме № ЗПП-16 - приказ на отгрузку зерна.

На приемку хлебопродуктов в порядке обмена и прочего поступления сторонами составляется квитанция по форме № ЗПП-13. При поступлении зерна и продуктов его переработки на временное хранение квитанция выписывается в трех экземплярах, которые подписываются руководителем и главным бухгалтером юридического лица или индивидуальным предпринимателем. Один скрепленный печатью экземпляр остается в бухгалтерии юридического лица или индивидуального предпринимателя, принявшего хлебопродукты, а два других экземпляра передаются владельцу хлебопродуктов.

Владелец, сдавший хлебопродукты на временное хранение, может получить их только при предъявлении скрепленной печатью юридического лица или индивидуального предпринимателя квитанции по форме № ЗПП-13 (пункты 30 - 32 Рекомендаций).

Организации, осуществляющие операции с зерном, обязаны вести его  учет в виде отчетов о движении хлебопродуктов (отраслевая форма № ЗПП-37) и журналов количественно – качественного учета хлебопродуктов (отраслевые формы № ЗПП-36 и № ЗПП-36а).

Пунктом 7 Порядка учета зерна предусмотрено  право  руководителя юридического лица,  осуществляющего операции с зерном,   утверждать первичные учетные документы, форма которых не предусмотрена в альбоме отраслевых форм учетных документов, при этом они должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа (формы); код формы; дату составления; наименование юридического лица или индивидуального предпринимателя, от имени которых составлен документ; содержание хозяйственных операций; количество и качество зерна и продуктов его переработки; наименование должностных лиц, ответственных за совершение операции и правильность ее оформления; личные подписи и их расшифровка (включая случаи создания документов с применением средств электронно - вычислительной техники).

В зависимости от характера хозяйственной операции, требований нормативных документов, методических указаний по ведению и организации учета в первичные учетные документы могут быть включены дополнительные реквизиты. При этом все реквизиты утвержденных Госхлебинспекцией отраслевых форм учетных документов остаются без изменения. Удаление отдельных реквизитов из отраслевых форм учетных документов не допускается.

Вносимые изменения должны быть оформлены соответствующим организационно - распорядительным документом юридического лица или индивидуального предпринимателя.

В соответствии с постановлением  Правительства России от 01.12.2009 № 982 «Об утверждении единого перечня продукции, подлежащей обязательной сертификации, и единого перечня продукции, подтверждение соответствия которой осуществляется в форме принятия декларации о соответствии» (в редакции, действовавшей в 2012 году), а также постановлением  Госкомитета России по стандартизации и метрологии от 28.04.1999 № 21 (регистрационный номер в Минюсте 1777 от 05.05.1999) зерно и продукты его переработки в периоде совершения Обществом  соответствующих хозяйственных операций  подлежали обязательной сертификации, по результатам которой выдавался  сертификат соответствия, подтверждающий безопасность зерна и его качественные характеристики.

Таким образом, применительно к деятельности, связанной с оборотом зерна и продуктов его переработки, действующим законодательством установлены специальные требования к оформлению соответствующих хозяйственных операций и первичных учетных документов, подтверждающих их совершение. Этими же документами должно подтверждаться и право на налоговые вычеты в целях налогообложения.

Указанные требования обусловлены спецификой этой деятельности, связанной с  необходимостью  хранения зерна в специальных хранилищах – элеваторах и доведением его до  определенного состояния, соответствующего требованиям безопасности.

Документы, представленные ООО «Компания Агро Трейд Продакшн» в подтверждение права на налоговые вычеты, не содержат обязательных сведений и реквизитов, позволяющих установить происхождение зерна, его качественные характеристики, факт перемещения зерна и доставки его покупателям.

Следовательно, имеющиеся у ООО «Компания Агро Трейд Продакшн», основным видом деятельности которого является оптовая торговля зерном, семенами и кормами для сельскохозяйственных животных, товарные накладные не могут подтверждать факт реальных хозяйственных операций по приобретению и поставке сельскохозяйственной продукции в силу необходимости оформления указанных хозяйственных операций специальными  документами, отсутствующими в рассматриваемом случае.

В указанной связи апелляционная коллегия считает обоснованным довод налогового органа об отсутствии у Общества надлежащим образом