Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.09.2014 по делу n А64-8374/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

в том числе налог 45 762,71 руб.;

   - по счету-фактуре общества с ограниченной ответственностью «Тамбоврегионгаз» за услуги по установке пломб от 30.04.2008 № П-309 на сумму 700 руб., в том числе налог 106,78 руб.

Расходы по перечисленным счетам-фактурам учтены обществом на счете 26 «Общехозяйственные расходы» в корреспонденции со счетом 08 «Вложения во внеоборотные активы» без  налога на добавленную стоимость.

Налог на добавленную стоимость в  сумме  751 899 руб.  неоднократно предъявлялся обществом к вычету и возмещению в налоговых декларациях за 2 квартал 2008 года, за 2 и 3 кварталы 2011 года, однако, не принимался налоговым органом в  вычету и возмещению по тому основанию, что производившиеся обществом  работы по контролю за строительством и техническому надзору без выполнения строительно-монтажных работ для собственных нужд  не относятся к   операциям по реализации, являющимся объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость, перечисленным в пункте 1   статьи 146 Налогового кодекса.

Суд области, рассматривая данный спор, согласился с данным выводом, не учтя при этом следующего.

В соответствии со статьей 143 Налогового кодекса организации и индивидуальные предприниматели признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализации предметов залога и передаче товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав; передача на территории Российской Федерации товаров, выполненных работ, оказанных услуг для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций; выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления.

Пунктом 4 статьи 166 Налогового кодекса установлено, что по итогам каждого налогового периода налогоплательщиками исчисляется общая сумма налога применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

Из пункта 1 статьи 173 Кодекса следует, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172  Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с настоящей главой.

На основании статьи 171 Налогового кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные названной статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации товаров, приобретаемых для осуществления производственной деятельности, перепродажи или иных операций, признаваемых объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость (пункт 2 статьи 171 Налогового кодекса).

Пунктом 1 статьи 172  Налогового кодекса  предусмотрено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных соответствующими пунктами статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не предусмотрено названной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов и счета-фактуры, оформленного в соответствии с требованиями, установленными в пунктах 5 - 6 статьи 169 Кодекса.

Таким образом, по общему правилу налогоплательщик имеет право на применение налоговых вычетов по совершенным им операциям, являющимся объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Являясь инвестором и заказчиком-застройщиком комплекса по выращиванию и откорму  свиней, общество «Тамбовмясопром» для осуществления контроля и технического надзора за строительными работами имело право как привлечь третье лицо для осуществления указанных функций, так и самостоятельно выполнять указанные функции, создав соответствующее  структурное подразделение, результатом деятельности которого будет являться обеспечение создания силами подрядных организаций объектов, эксплуатация которых обеспечит выращивание и откорм свиней в количестве 100 000 голов в год и последующую реализацию произведенной сельскохозяйственной продукции, признаваемую подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения.

Налоговым органом при проведении как выездной, так и камеральных налоговых проверок установлено, что обществом введены в эксплуатацию и поставлены на учет в 2009-2010 годах следующие объекты комплекса по выращиванию и откорму свиней – Репродукторы № 1 и № 2,  Доращивание № 1 и № 2, Откорм № 1А, 1Б, 2А, 2Б.

Также  инспекцией установлено, что за 2009-2011 годы  доходы общества от реализации произведенной   сельскохозяйственной продукции составляют более 70 процентов всего дохода.

Следовательно, общество вправе на основании подпункта 1 пункта 2 статьи 171 Кодекса отнести к налоговым вычетам суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные ему при приобретении товаров (работ, услуг) для одного из подразделений общества, участвовавшего в осуществлении строительства комплекса по выращиванию и откорму свиней, так как соответствующие расходы произведены для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения. Аналогичный вывод сделан  в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда  от 14.06.2011 №  18476/10, предметом спора в котором были схожая ситуация.

В указанной связи вывод суда области о том, что при осуществлении соответствующим  структурным  подразделением общества «Тамбовмясопром» контроля и технического надзора за строительно-монтажными работами не относится к операциям, являющимся объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость, является ошибочным.

Также ошибочен и вывод суда об отсутствии у общества раздельного учета и необходимости его ведения  применительно к спорным операциям.

Как установлено самим налоговым органом, обществом велся раздельный учет по операциям, не относящимся к сельскохозяйственной деятельности. В отношении операций по услугам структурного подразделения, осуществлявшего контроль и технический надзор за строительством, такая обязанность у общества отсутствовала.

Вместе с тем, указанные ошибочные выводы не могут являться основанием для отмены обжалуемого судебного акта, которым налогоплательщику отказано в признании его права на возмещение налога из бюджета, в силу следующего.

В соответствии с правилом, установленным в пункте 2  статьи 173 Налогового кодекса,  если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 1 статьи 170 Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

В пункте 27 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных со взиманием налога на добавленную стоимость» (далее – постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда от 30.05.2014 № 33),   разъяснено, что, поскольку указанной нормой не предусмотрено иное, налоговые вычеты могут быть отражены налогоплательщиком в налоговой декларации за любой из входящих в соответствующий трехлетний срок налоговых периодов.

При этом правило пункта 2 статьи 173 Кодекса о предельном  трехлетнем сроке подачи налоговой декларации должно быть соблюдено налогоплательщиком и в случае включения им налоговых вычетов в подаваемую уточненную налоговую декларацию, в связи с чем право на вычет налога может быть реализовано налогоплательщиком лишь в пределах установленного данной нормой срока вне зависимости от того, образуется ли в результате применения налоговых вычетов положительная или отрицательная разница (пункт 28 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от 30.05.2014 № 33).

Статьей 176 Налогового кодекса установлено, что в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 Кодекса, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями названной статьи.

После представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, установленном статьей 88 Кодекса.

По окончании проверки в течение семи дней налоговый орган обязан принять решение о возмещении соответствующих сумм, если при проведении камеральной налоговой проверки не были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах.

По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Одновременно с этим решением принимается решение о возмещении полностью суммы налога, заявленной к возмещению; решение об отказе в возмещении полностью суммы налога, заявленной к возмещению; решение о возмещении частично суммы налога, заявленной к возмещению, и решение об отказе в возмещении частично суммы налога, заявленной к возмещению.

Из изложенных правовых норм следует, что для получения вычета и возмещения по налогу на добавленную стоимость налогоплательщик должен соблюсти ряд условий, вытекающих из следующих обстоятельств: приобретение налогоплательщиком товара (работ, услуг) для использования в налогооблагаемых операциях, принятие их к учету, наличие надлежащим образом оформленного счета-фактуры, соблюдение трехлетнего срока для представления налоговому органу соответствующей налоговой декларации, в которой отражены налоговые вычеты.

Несоблюдение налогоплательщиком любого из перечисленных условий исключает возможность получения им налогового вычета. В том числе, обстоятельством, исключающим получение налогового вычета, является представление налоговой декларации за пределами срока, установленного пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса, на что указано, в частности, в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда от 15.06.2010 № 2217/10.

Из имеющихся  в материалах дела отчетов по  счетам 08 «Вложения во внеоборотные активы» и 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» за 2008 год, а также книги покупок за указанный период усматривается, что приобретенные  по спорным счетам-фактурам товары и   услуги приняты  обществом «Тамбовмясопром» к учету во 2 квартале 2008 года.

Следовательно,  условия, связанные с предъявлением к вычету сумм налога на добавленную стоимость по спорным счетам-фактурам, были выполнены обществом  уже  в указанном периоде, вследствие чего трехлетний срок для представления налоговому органу как первичной, так и уточненных налоговых деклараций, в которых  могли быть отражены налоговые вычеты  в сумме 751 899 руб., истекал 01.07.2011. В пределах этого временного периода  налогоплательщик мог заявить налог к вычету за любой налоговый период,   входящий в него.

Фактически  первичную декларацию за 2 квартал 2008 года, в которую была включена сумма вычета 751 899 руб., налогоплательщик представил в установленный срок – 16.07.2008, однако,  после отказа в вычете и возмещении  решения от 02.12.2008 № 583 и № 1057 им оспорены не были, так же как не было заявлено и имущественное требование о возмещении налога из бюджета в течение трехлетнего срока с момента, когда  налогоплательщик узнал о нарушении своего права на возмещение.

Налоговые декларации за 2 и 3 кварталы 2011 года с суммой налога к вычету 751 899 руб. представлялись налоговому органу  уже за пределами трехлетнего срока, установленного статьей 173 Налогового кодекса: 18.10.2011 – первичная декларация за 3 квартал 2011 года, 20.10.2011 – уточненная декларация за 3 квартал 2011 года, 01.03.2013 – уточненная декларация за 2 квартал 2011 года.

В указанной связи у налогового органа не имелось оснований для предоставления налогоплательщику права на возмещение налога в сумме 751 899 руб. по результатам проведения камеральной проверки уточненной налоговой декларации за 2 квартал 2011 года, представленной 01.03.2013, так как предельный срок для заявления вычета в указанной сумме  последним был пропущен.

При изложенных обстоятельствах налоговым органом обоснованно приняты решения от  17.07.2013 № 13-48/82 «Об отказе в возмещении  частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению» и № 13-48/825 «Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», которыми, в том числе, налогоплательщику отказано в вычете и возмещении налога в сумме 751 899 руб., и у суда области не имелось оснований для признания их незаконными в данной части.

Доводы  налогоплательщика о существовании