Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.02.2008 по делу n А48-3539/07-14 . Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

из которого следует, что суммы суточных, выплаченных сверх норм, установленных вышеуказанными Поста­новлениями, подлежат обложению налогом на доходы физических лиц в общеустанов­ленном порядке.

Однако, Инспекцией не учтено, что Постановление Правительства РФ от 08.02.2002 г. № 93 в целях исчисления налога на доходы физических лиц не подлежит применению, поскольку оно принято в соответствии с пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ и устанавливает нормы суточных, применяемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Подпунктом 12 п. 1 ст. 264 НК РФ предусмотрено, что в состав расходов по налогу на прибыль включаются суточные в пределах норм, утверждаемых Правительством РФ.

Таким образом, нормы суточных, а также порядок их установления применительно к налогу на доходы физических лиц законодательством о налогах и сборах не определены.

При этом, Налоговый кодекс РФ не содержит норм, предоставляющих  Правительству РФ полномочия по принятию нормативных правовых актов, устанавливающих нормы суточных в целях исчисления налога на доходы физических лиц.

Общий порядок установления таких норм и ограничения их размера предусмотрен только трудовым законодательством.

Кроме того, гарантии возмещения расходов, связанных со служебными командировками, регламентированные Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.10.2002 г. № 729 «О размерах возмещения расходов, связанных со служебными командировками на территории Российской Федерации, работникам организаций, финансируемых за счет средств федерального бюджета», п. 3 которого определено, что установленные размеры возмещения расходов, связанных с командировками, ограничивают только размер финансирования из федерального бюджета на указанные цели, но не ограничивают величину производимых работникам выплат в организациях, не являющихся бюджетными. Общество к числу бюджетных организаций не относится.

На основании п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.

Согласно ст. 168 Трудового кодекса Российской Федерации (далее – ТК РФ) в случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные). Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом организации.

При этом, действующее законодательство не исходит из того, что законно установленные нормы суточных должны быть по размеру одинаковыми для работников различных организаций. Размер возмещения определяется исходя из финансовых возможностей организации, то есть действующее законодательство не обязывает работодателя возмещать расходы, связанные с выполнением его поручения вне места постоянного жительства работника, в полном объеме.

Тем не менее, такие выплаты, для их квалификации в качестве суточных в соответствии с действующим законодательством (ст. 168 Трудового кодекса Российской Федерации), должны в любом случае иметь характер компенсационных, то есть направленных на возмещение работнику дополнительных расходов, связанных с выполнением поручения работодателя вне места постоянного жительства. Из этого обязаны исходить все организации, независимо от формы собственности и ведомственной принадлежности, при установлении норм суточных.

Следовательно, для организаций, не финансируемых из федерального бюджета, нормы суточных устанавливаются коллективным договором или локальным нормативным актом и ограничены только минимальным размером.

В силу статьи 8 ТК РФ работодатель принимает локальные нормативные акты, содержащие нормы трудового права, в пределах своей компетенции в соответствии с законами и иными нормативными правовыми актами, коллективным договором, соглашениями.

В представленных Обществом в материалы дела приказе об учетной политике на 2005 г., трудовых договорах с вышеуказанными работниками, положении об оплате труда работников от 01.01.2005 г. не установлены нормы возмещения суточных.

Вместе с тем, в отсутствие письменного согласования сторонами трудового договора размера су­точных, их компенсация работодателем в размере, превышающим минимально установ­ленный размер их возмещения в бюджетных организациях, не может нарушить баланс интересов сторон, поскольку работник в данном случае получает полную компенсацию понесенных расходов, работодатель же действует в данном случае исключительно по своей воле. При этом, баланс интересов бюджета, работодателя и работника, также соблюден, поскольку работодатель не уменьшает налогооблагаемую прибыль на сумм рас­ходов на выплату суточных превышающих нормы, установленные для бюджетных ор­ганизациях.

Из бухгалтерской справки по командировочным расходам и авансовых отчетов Журавлевой Е. Л., Чернова В. Н., Щербакова А. В., Иванехи Л. А. следует, что размер суточных, компенсируемых Обществом, составлял 200 руб. и 300 руб. в день.

Судом первой инстанции установлено, что данные суточные выплачивались добровольно Обществом своим работникам в полном объеме. Общество выплаченные суточные в части превышения норм, установленных для бюджетных организаций, в све­дениях по форме 2-НДФЛ не отражало. Выплаченные суточные в суммах, превышающих нормы, установленные для бюджетных организаций, Общество в расхо­дах для целей исчисления налога на прибыль не учитывало.

При этом, размер суточных, выплачиваемых Обществом своим работникам, не свидетельствует о направленности действий Общества и работников на уклонение от уплаты налога на до­ходы физических лиц.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что Обществом был установлен порядок компенсации суточных своим работникам, носил систематический характер, в связи с чем, правомерно указал на отсутствие у ООО «Экипаж» обязанности удержать у своих работников налог на доходы физических лиц в сумме 1 066 руб. При указанных обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно признал недействительным пункты 6, 7, 8 и 9 оспариваемого решения Инспекции.

Принимая во внимание изложенное, у Инспекции ФНС России по Советскому району г. Орла отсутствовали правовые основания для доначисления ООО «Экипаж» пеней в сумме 246 руб. и привлечения Общества к налоговой ответственности в виде штрафа в сумме 213 руб. за неправомерное неперечисление в бюджет сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом. В связи с чем, суд первой инстанции, правомерно признал недействительными пункты 1, 2, 3.2, 3.3 решения Инспекции в соответствующих частях.

Таким образом, довод Инспекции, изложенный в апелляционной жалобе о том, что выплаты по возмещению суточных, сверх установленных норм не подпадают под действие п. 3 ст. 217 НК РФ, а значит должны облагаться НДФЛ в общеустановленном порядке, является несостоятельным, поскольку не соответствует вышеуказанным нормам действующего законодательства.

Указывая на неправомерное не принятие Инспекцией в качестве расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, суммы выплаченной материальной помощи за 2004 г. в сумме 3 750 руб. и за 2005 г. в сумме 39 840 руб., суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

В соответствии со ст. 246 НК РФ в поверяемом периоде ООО «Экипаж» являлось плательщиком налога на прибыль.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль для российских организаций (далее в настоящей главе - налог) признается прибыль, то есть полученные налогоплательщиком доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик в целях исчисле­ния налога на прибыль уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расхо­дов.

Статьей 253 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик вправе уменьшить на­логооблагаемую прибыль на сумму расходов на оплату труда.

В соответствии со статьей 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату тру­да включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные на­числения, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нор­мами

законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

При этом, перечень указанных расходов не является исчерпывающим.

В частности, пунктом 25 данной статьи предусмотрено, что к расходам на оплату труда в целях главы 25 НК РФ относятся, в частности расходы, произведенные в пользу работника, предусмотренные трудовым договором и (или) коллективным договором.

В соответствии со статьей 129 ТК РФ заработная плата (оплата тру­да работника) это вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компен­сационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических ус­ловиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера) и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стиму­лирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты).

В оспариваемом решении Инспекция пришла к выводу, что Обществом необоснованно завышены расходы в 2004 г. на сумму 3 750 руб. и в 2005 г. на сумму 39 840 руб., пред­ставляющие собой выплаченные Обществом своим работникам суммы материальной помощи. По мнению Инспекции, данные выплаты в соответствии с пунктом 23 статьи 270 НК РФ не учитываются при исчислении налога на прибыль.

Вместе с тем пунктом 23 статьи 270 НК РФ предусмотрено, что в целях исчисления налога на прибыль не учитываются расходы в виде сумм материальной помощи работ­никам (в том числе для первоначального взноса на приобретение и (или) строительство жилья, на полное или частичное погашение кредита, предоставленного на приобретение и (или) строительство жилья, беспроцентных или льготных ссуд на улучшение жилищ­ных условий, обзаведение домашним хозяйством и иные социальные потребности).

Из содержания указанной нормы следует, что не подлежат отнесению в состав расходов суммы материальной помощи, выплачиваемой работникам вне связи с его трудовой деятельностью.

Из содержания трудовых договоров, заключенных с работниками, а именно: Погорельцевой О. В. от 01.07.2004 г. № 4, Иванехой Л. А. от 19.04.2004 г. № 2, Шеварыкиной А. А. от 04.01.2005 г., а также контракта с руководите­лем предприятия Щербаковым А. В. на срок с 30.06.2003 г. по 30.06.2007 г., следует, что данным работникам к ежегодному отпуску выплачивается материальная помощь.

В соответствии с приказами руководителя в 2005 г. Обществом были осуществлены выплаты материальной помощи к отпуску Погорельцевой О. В. в июле в сумме 4 304 руб., Иванехе Л. А. в августе в сумме 6 216 руб., Шеварыкиной А. А. в августе в сумме 6 900 руб., Щербакову А. В. в сентябре в сумме 12 420 руб.

Таким образом, вышеуказанная материальная помощь, выплаченная вышеуказан­ным работникам в общей сумме 29 840 руб., предусмотрена трудовыми договорами, вследствие чего данные выплаты соответствуют критериям расходов на оплату труда, установленным абзацем 1 и пунктом 25 статьи 255 НК РФ и подлежат учету при исчис­лении налога на прибыль.

Также на основании приказов руководителя Общества, работнику Чернову В. Н. в марте, апре­ле и мае 2005 г. выплачена материальная помощь в суммах 3 000 руб., 4 000 руб., и 3 000 руб. за добросовестное исполнение трудовых обязанностей. Выплаты указанных сумм Общество подтвердило расчетными ведомостями по заработной плате за соответствующие месяцы и Инспекцией не оспариваются.

В сентябре 2004 г. Шеварыкиной А. А. за добросовестное исполнение трудовых обязанностей выплачена материальная помощь в размере 5 750 руб. Согласно справке Общества (т. 7 с. 12), данная сумма облагалась единым социальным налогом в сумме 3 750 руб. вследствие чего, только в данной части была принята к учету в качестве расхо­дов, уменьшающих прибыль Общества.

Поскольку материальная помощь в общей сумме 13 750 руб. выплачена в связи с добросовестным исполнением вышеуказанными работниками своих трудовых обязан­ностей, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что такая материальная помощь является выплатой стимулирующе­го характера.

Таким образом, вышеуказанные стимулирующие выплаты являются расходами на оплату труда и соответствуют критериям оплаты труда, установленным статьи 255 НК РФ.

При указанных обстоятельствах, ООО «Экипаж» правомерно исчислило с вышеуказанных выплат единый социальный налог за 2004 г. в размере 1 335 руб., за 2005 г. в размере 10 358 руб. 40 коп., в связи с чем, уменьшило на вышеуказанные суммы ЕСН налогооблагаемую прибыль в соответствующих налоговых периодах.

Учитывая вышеизложенное, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что у Общества отсутствует обязанность по представ­лению уточненных налоговых деклараций по единому социальному налогу за 2004 г. - 2005 г., в связи с чем, обоснованно признал пункт 3.4 решения Инспекции недействительным.

Доводы Инспекции о соответствии спорных выплат положениям п.23 ст.270 НК РФ судом апелляционной инстанции не принимаются в силу того, что указанные доводы основаны на неправильном толковании положений п.23 ст.270 НК РФ.

Признавая неправомерным исключение из состава расходов Общества в 2005 г. затрат в сумме 19 000 руб., понесенных ООО «Экипаж» в связи с оплатой услуг по эвакуации автомобиля с места ДТП, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Как следует из материалов дела, автомобиль АУДИ 100 был передан физическим лицом Щербаковым А. В., который является руководителем Общества, в безвозмездное вре­менное пользование ООО «Экипаж» на основании договора № 1 от 04.01.2005 г. (т.4 л.д. 102-103).

В соответствии с приказом директора Общества № 4 от 18.03.2005 г. Щербаков А.В. и Чернов В.Н. были направлены в командировку в г.Вельск для презентации средств защиты при работе на электроустановках.

Из протокола допроса главного бухгалтера и справки ООО «Страховая компания «Согласие» следует, что при возвращении Щербакова А. В. и Чернова В. Н. из команди­ровки 23.03.2005 г. автомобиль АУДИ 100, был поврежден в результате ДТП и не подлежал восстановлению.

ООО «Экипаж» воспользовалось услугами по эвакуации данного транспортного средства и опла­тило их в сумме 19 000 руб. ООО «Эксес», что подтверждается квитанцией к приход­ному кассовому ордеру и авансовым отчетом от 04.04.2005 г.

Отказывая