Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.01.2008 по делу n А08-9004/05-21. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый с/а

принятия оспариваемого решения Инспекции (л.д. 72-73, Приложение № 6) не усматривается, что расходы в сумме 980 011 руб. осуществлялись с учетом оплаты контрагентам налога на добавленную стоимость в составе цены товаров (работ, услуг).

Таким образом, решение МРИФНС России № 4 по Белгородской области в указанной части не соответствует требованиям п.3 ст.101 НК РФ.

Представителем ОАО «Осколцемент» в судебных заседаниях были даны пояснения относительно того, что сторнирование затрат в сумме 980 011 руб. произведено вследствие ошибки, поскольку в соотвествии с подп. 48 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы, связанные с содержанием помещений объектов общественного питания, обслуживающих трудовые коллективы (включая суммы начисленной амортизации, расходы на проведение ремонта помещений, расходы на отопление, водоснабжение, электроснабжение, а также топливо для приготовления пищи) относятся к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией продукции.

В обоснование соответствия произведенных затрат на содержание столовой подпункту 48 п.1 ст.264 НК РФ Общество представило суду апелляционной инстанции договор, заключенный Обществом  с ООО «Авангард», об организации общественного питания и торговом обслуживании работников ОАО «Осколцемент» от 28.12.1999 г. В соответствии с п.1.1. договора Заказчик (Общество) и Исполнитель (ООО «Авангард») обязуются совместно организовать в соответствии с установленными нормативами, нормами и правилами горячее питание и торговое обслуживание для работников ОАО «Осколцемент». Пунктом 2.1.1. данного договора установлено, что Заказчик обязан предоставить Исполнителю бесплатно производственные, торговые, складские и другие помещения с отоплением, горячей и холодной водой, электроэнергией для организации питания и розничной торговли продовольственными товарами и продукцией общественного питания. Исполнитель, в свою очередь, обязан предоставить работникам Заказчика горячее питание на условиях п.2.2.1. договора. Указанный договор вступает в силу с 01.01.2000 г. и действует до 31.12.2000 г. и считается продленным на год, если ни одна из сторон не заявит о своем несогласии с продлением договора или изменении его за месяц до истечения срока действия договора.

Действие данного договора было продлено на 2002 год, что подтверждается письмом ООО «Авангард» от 28.12.2001 г. на имя генерального директора ОАО «Осколцемент» и имеющейся на нем визе об отсутствии возражений относительно пролонгации договора, что не противоречит положениям ст.ст.421, 425 Гражданского кодекса РФ.

Кроме того, производственный характер спорных расходов подтверждается коллективным договором на 2002 год, заключенным ОАО «Осколцемент» и трудовым коллективом Общества.

В соответствии с разделом 3 указанного коллективного договора на работодателя возложена обязанность предоставить работникам возможность получения горячего питания во время обеденных перерывов.

Таким образом, оценив имеющиеся в материалах дела доказательства в соответствии со ст.71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что указанные документы подтверждают производственный характер расходов на содержание столовой применительно к положениям п.п.48 п.1 ст.264 НК РФ, а следовательно услуги на содержание столовой (отопление, горячая, холодная вода и электроэнергия) приобретены для осуществления производственной деятельности.

Размер расходов сторонами не оспаривается.

Доказательств того, что вышеуказанный договор с ООО «Авангард», а также коллективный договор  не исполнялись либо исполнялись ненадлежащим образом Инспекцией, в нарушение положение ст.200 АПК РФ, не представлено.

Следовательно, доводы Инспекции  об отсутствии связи понесенных Обществом  расходов на содержание столовой с производственной деятельностью Общества подлежат отклонению, как не подтвержденные надлежащими доказательствами.

При этом, то обстоятельство, что выручка от деятельности столовой, как объект налогообложения НДС, учитывается у ООО «Авангард», не имеет правового значения в рассматриваемом случае, поскольку данное обстоятельство с учетом установленных обстоятельств дела не опровергает производственный характер затрат Общества на содержание столовой.

На основании изложенного, суд апелляционной инстанции считает правомерным вывод суда первой инстанции о необоснованном доначислении Обществу НДС в сумме 196 008 руб. пени в размере 72820 руб., привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа в размере 31 785 руб.

Основанием для доначисления Обществу налога на прибыль в размере 393 904 руб.за 2003 г. послужили выводы Инспекции о нарушении Обществом положений п.1п.2 ст.319 НК РФ при определении суммы прямых расходов, что привело к их завышению для целей налогообложения налогом на прибыль. Указанное нарушение, по мнению Инспекции, выразилось в том, что Обществом необоснованно не определялись суммы прямых расходов, приходящихся на остатки готовой продукции, которые в силу п.2 ст.318 НК РФ    не подлежат отнесению к расходам текущего отчетного (налогового) периода. При этом, в качестве готовой продукции, остатки которой подлежат оценке с определением приходящихся на эти остатки прямых расходов, подлежащих  исключению из общего объема прямых расходов, Инспекция расценила шлам готовый.

Инспекцией было установлено, что объем фактически оказанных услуг ОАО «Осколцемент» определяется исходя из объема переработанного в готовую продукцию давальческого сырья за отчетный месяц. Согласно п.п. 4.4 п. 4 договора № И6-02/96-01/ПР, шлам готовый ежемесячно реализуется ЗАО «Интеко», и, по мнению Инспекции, должен рассматриваться как вид готовой продукции.

В решении о привлечении  Общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения Инспекцией указано на то обстоятельство, что исходя из п. 1 договора от 01.11.2002 г. по состоянию на 01.11.2002 г. ОАО «Осколцемент» реализовало ЗАО «Интеко» остаток имеющейся готовой продукции и полуфабрикатов (спецификация – приложение № 1 к договору № 213-юр И6-02/96/ПР с ЗАО «Интеко»). 01.11.2002 г. было продано ЗАО «Интеко» 40287 тонн шлама готового на сумму 3 239 075 руб. Указанную сумму Общество включило в выручку 2002 г., а себестоимость произведенного шлама вошла в сумму затрат на производство за 2002 г.

С целью дальнейшей переработки в соответствии с условиями договора на оказание услуг по переработки сырья от 01.11.2002 г. № И6-02/96-02/ПР, данный шлам был получен ОАО «Осколцемент» как давальческое сырье от ЗАО «Интеко» и учитывался на забалансовом счете, в соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета.

По состоянию на 01.01.2003 г. остаток шлама, полученного от ЗАО «Интеко» составил 29631 тонн, а его себестоимость учтена при исчислении прибыли 2002 г. В себестоимости услуг за 2003 г. по данному объему шлама отражены затраты на дальнейшую переработку.

Таким образом, Инспекцией установлено, что по состоянию на 01.01.2003 г. у Общества имелся остаток шлама готового, произведенного в 2002 г., без учета остатка себестоимости, который не должен принимать участие в оценке остатка готовой продукции.

В ходе проверки Инспекцией был осуществлен расчет прямых расходов, приходящихся на остаток шлама готового по состоянию на 31.12.2003 г.. Данные расходы составили 1 641 266 руб. Указанная сумма, по мнению Инспекции, является суммой завышенных прямых расходов в 2003 г., поскольку подлежит учету для целей налогообложения в 2004 году, когда данные остатки готовой продукции будут переданы в переработку.

Рассматривая спор в части доначисления ОАО «Осколцемент» налога на прибыль в сумме 393 904 руб. и признавая недействительным оспариваемое решение Инспекции в указанной части, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

Согласно пункту 1 статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Кодекса признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с названной главой.

В силу п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Пунктом 2 ст.252 НК РФ установлено, что расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Согласно п. 1 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений гл. 25 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. ст. 318 - 320 НК РФ.

Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

Согласно пункту 1 статьи 318 НК РФ расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

К прямым расходам могут быть отнесены:

материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 настоящего Кодекса;

расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога и расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;

суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

Согласно п. 2 ст. 318 НК РФ сумма прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, также относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода, за исключением сумм прямых расходов, распределяемых на остатки незавершенного производства, готовой продукции на складе и отгруженной, но не реализованной в отчетном (налоговом) периоде продукции.

Согласно положениям пункта 1 статьи 319 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) под незавершенным производством (далее - НЗП) в целях настоящей главы понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К НЗП относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к НЗП при условии, что они уже подверглись обработке.

Оценка остатков НЗП на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.

Для налогоплательщиков, производство которых связано с обработкой и переработкой сырья, сумма прямых расходов распределяется на остатки НЗП в доле, соответствующей доле таких остатков в исходном сырье (в количественном выражении), за минусом технологических потерь. При этом для целей настоящей главы под сырьем понимается материал, используемый в производстве в качестве материальной основы, который в результате последовательной технологической обработки (переработки) превращается в готовую продукцию.

Для налогоплательщиков, производство которых связано с выполнением работ (оказанием услуг), сумма прямых расходов распределяется на остатки НЗП пропорционально доле незавершенных (или завершенных, но не принятых на конец текущего месяца) заказов на выполнение работ (оказание услуг) в общем объеме выполняемых в течение месяца заказов на выполнение работ (оказание услуг).

Для прочих налогоплательщиков сумма прямых расходов распределяется на остатки НЗП пропорционально доле прямых затрат в плановой (нормативной, сметной) стоимости продукции.

Сумма остатков незавершенного производства на конец текущего месяца включается в состав материальных расходов следующего месяца. При окончании налогового периода сумма остатков незавершенного производства на конец налогового периода включается в состав материальных расходов следующего налогового периода в порядке и на условиях, предусмотренных настоящей статьей.

В соответствии с п.2 ст.319 НК РФ оценка остатков готовой продукции на складе на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках готовой продукции на складе (в количественном выражении) и суммы прямых расходов, осуществленных в текущем месяце, уменьшенных на сумму прямых расходов, относящуюся к остаткам незавершенного производства. Оценка остатков готовой продукции на складе определяется налогоплательщиком как разница между суммой прямых затрат, приходящейся на остатки готовой продукции на начало текущего месяца, увеличенной на сумму прямых затрат, приходящейся на выпуск продукции в текущем месяце (за минусом суммы прямых затрат, приходящейся на остаток незавершенного производства), и суммой прямых затрат, приходящейся на отгруженную в текущем месяце продукцию.

Таким образом, ст.319 НК РФ предусматривает различный порядок расчета  суммы остатков незавершенного производства и суммы остатков готовой продукции.

При этом, квалификация товаров, работ, услуг как незавершенного производства, либо как готовой продукции имеет существенное значение для целей налогообложения, поскольку сумма прямых расходов приходящихся на указанные остатки подлежит исключению из состава прямых расходов текущего отчетного (налогового) периода.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, ОАО «Осколцемент» относится к налогоплательщикам, производство которых связано с обработкой и переработкой сырья и выполнением работ (оказанием услуг) и с 01.11.2002 г. по 31.12.2003 г. оказывало услуги по переработке давальческого сырья  (мел природный комовый, п.2.1.2. договора) в портландцемент и портландский клинкер для  ЗАО «Интеко» на основании договора переработки от 01.11.2002 г. № И6-02/96-01ПР (л.д. 73-81, Приложение № 3).

Сырье заказчика (мел комовый) перерабатывался в соответствии с условиями договора на оказание услуг по переработке сырья от 01.11.2002 г. № И6-02/96-01ПР. В соответствии с п. 2.1.1 данного договора заказчик – ЗАО «Интеко» направлял исполнителю – ОАО «Осколцемент» производственную программу на планируемый