Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.01.2008 по делу n А48-3331/07-6. Постановление суда апелляционной инстанции: Изменить решение суда в части и принять новый с/а

редакции, действовавшей в спорный период)  налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Статьями 171, 172 Налогового Кодекса установлено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные  налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные при ввозе  на таможенную территорию Российской Федерации товаров,  приобретаемых для осуществления  производственной деятельности,  перепродажи или иных операций, признаваемых объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость.

Вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при  приобретении либо уплаченных при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации  основных средств, в том числе оборудования к установке, и (или) нематериальных активов, указанных в пунктах 2 и 4  статьи 171 Кодекса,  производятся в полном объеме после принятия на учет  данных  основных средств, в том числе оборудования к установке,  и  (или)  нематериальных активов

Таким образом, законодателем в спорный период предусматривалась совокупность условий, позволяющих налогоплательщику предъявить к вычету из бюджета налог на добавленную стоимость, а именно: товар приобретен для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения налога или для перепродажи и принят к учету; у налогоплательщика имеется надлежащим образом оформленный счет-фактура и первичные  учетные документы, на основании которых товар принят к учету.

При соблюдении указанных условий добросовестный налогоплательщик имеет право на предъявление налога к вычету в размере сумм, фактически уплаченных им поставщику соответствующих товарно-материальных ценностей, либо сумм, уплаченных при ввозе товара  на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории.

Основанием для  уменьшения подлежащих уплате сумм налога  на установленные налоговые вычеты являются, в соответствии со статьей 168, 169 Налогового Кодекса, счета-фактуры, выставленные поставщиками при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и оформленные в соответствии с требованиями статьи 169 Налогового Кодекса,  расчетные документы и первичные учетные документы, в которых соответствующая сумма налога выделена отдельной строкой, подтверждающие фактическую уплату сумм налога.

К оформлению счетов-фактур  налоговым законодательством предъявляется ряд требований, в том числе они должны содержать  реквизиты, определенные статьей 169 Налогового Кодекса, включающие порядковый номер и дату выписки счета-фактуры, наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя, наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя, наименование поставляемых (отгружаемых) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единицы измерения, количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг) исходя из принятых по нему единиц, цену (тариф) за единицу измерения, стоимость товаров (работ, услуг) за все количество поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре (выполненных работ, оказанных услуг) без налога,  налоговую ставку, сумму налога, предъявляемую покупателю товаров (работ, услуг), стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ,  оказанных услуг) с учетом суммы налога, подписи руководителя и главного бухгалтера организации или иного  уполномоченного лица.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением установленного  порядка, не могут являться  основанием для  принятия  предъявленных  покупателю продавцом сумм налога к вычету. Также не может предъявляться налог к вычету по счетам-фактурам, содержащим недостоверные сведения о продавцах, их составивших.

В то же время, законодательство не запрещает внесение изменений в  уже выставленные счета-фактуры с целью исправления допущенных в них недочетов (ошибок) и приведения их в соответствие с предъявляемыми к указанным документам требованиями.

Из материалов дела усматривается, что на момент представления налоговому органу налоговой декларации за декабрь 2006 г. счет-фактура  № 0000523 общества с ограниченной ответственностью «Турбометинвест» имел дату его выставления  19.12.2005 г., не имеющую отношения к налоговому периоду, в котором был оприходован товар и предъявлен налог к вычету – декабрь 2006 г., а также в нем был указан неверный одиннадцатизначный идентификационный номер налогоплательщика – продавца 77081719761.

В то же время, вместе с возражениями на акт камеральной проверки налогоплательщиком был представлен счет-фактура № 000523 с исправленной датой его выдачи – 19.12.2006 г. Указанное исправление внесено  08.05.2007 г., т.е. до момента принятия решения по результатам камеральной проверки, и заверено продавцом надлежащим образом. Сведения об исправлении счета-фактуры внесены в дополнительный лист книги покупок за декабрь 2006 г.

 Также налогоплательщиком представлены доказательства исправления идентификационного номера  продавца,  указанного в счете-фактуре: вместо одиннадцатизначного  ИНН  77081719761 указан десятизначный ИНН  7708171976. Счет-фактура с исправленной датой и идентификационным номером  направлен  продавцом – обществом «Турбометинвест» в адрес покупателя – общества  «Виана» письмом  от 15.08.2007 г. № 12.

Налоговым органом не оспаривается, что у налогоплательщика имеются документы, подтверждающие его взаимоотношения по приобретению товара с обществом  «Турбоинвест», а именно: договор поставки от 12.12.2006 г. № 1П-06, товарная накладная   от 19.12.2006 г. № 581, платежное поручение от 15.12.2006 г. № 10 , счет-фактура от 19.12.2006 г. № 523, письмо общества «Турбоинвест» от 15.08.2007 г. № 12 об исправлении счета-фактуры.

Как правильно указал суд первой инстанции,  перечисленные документы содержат все необходимые данные, позволяющие установить факт совершения сделки по приобретению товара у  названного контрагента и достоверность сведений, указанных в счете-фактуре,  в связи с чем формальное нарушение в оформлении счета-фактуры, являющееся устранимым и устраненное налогоплательщиком,  не может служить основанием для отказа в представлении налогового вычета.

При таких обстоятельствах, судом сделан правильный вывод об отсутствии  у налогового органа оснований для отказа налогоплательщику в применении налогового вычета в сумме 2166102 руб., а также для применения соответствующих налоговых санкций за неуплату указанной суммы налога и  начисления пеней за ее несвоевременную уплату.

Ссылка  налогового органа на то, что исправленный счет-фактура является основанием для предъявления налога к вычету в том налоговом периоде, когда в него внесены изменения, является ошибочной.

В соответствии с пунктом 8 статьи 169 Налогового кодекса налогоплательщик обязан вести учет полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж в порядке, устанавливаемом Правительством Российской Федерации. Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость утверждены Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 г. № 914.

Пунктом 2 названного Постановления установлено, что покупатели ведут учет счетов-фактур по мере их поступления от продавцов, а продавцы ведут учет счетов-фактур, выставленных покупателям, в хронологическом порядке.

В силу пункта 7 Постановления № 914 покупатели ведут книгу покупок, предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами, в целях определения суммы налога на добавленную стоимость, предъявляемой к вычету (возмещению) в установленном порядке. Счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок по мере возникновения права на налоговый вычет в порядке, установленном статьей 172 Налогового кодекса. При необходимости внесения изменений в книгу покупок запись об аннулировании счета-фактуры производится в дополнительном листе книги покупок за налоговый период, в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправлений (пункт 7 Постановления).

Таким образом,  счет-фактура с внесенными в него изменениями, независимо от даты внесения изменений, в любом случае  подлежит отражению  в книге покупок в том налоговом периоде, к которому он относится, следовательно, и налог, отраженный в этом счете-фактуре, подлежит включению в налоговые вычеты в том же налоговом периоде.

Также судом апелляционной инстанции не принимается довод налогового органа о невозможности принятия произведенного в счете-фактуре  исправления   идентификационного номера налогоплательщика – продавца по тому основанию, что такое исправление внесено после принятия решения по результатам камеральной проверки.

В соответствии со статьей 23 Налогового кодекса Российской Федерации  налогоплательщик обязан представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, бухгалтерскую отчетность, а также документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

Одновременно налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получать объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления налогов, что предусмотрено   статьями 31, 88, 89 и 93 Налогового кодекса.

Согласно части третьей статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации, если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в заполнении документов или противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, налоговые органы сообщают об этом налогоплательщику с требованием внести соответствующие исправления в установленный срок. Частью четвертой той же статьи налоговые органы наделяются правом истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

При этом, как  следует из разъяснения, данного Конституционным судом Российской Федерации в  определении от 12.07.2006 г. № 267-0, полномочия налогового органа, предусмотренные статьями 88 и 101 Налогового кодекса Российской Федерации, носят публично-правовой характер, что не позволяет налоговому органу произвольно отказаться от необходимости истребования дополнительных сведений, объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. При осуществлении возложенной на него функции выявления налоговых правонарушений налоговый орган во всех случаях сомнений в правильности уплаты налогов и тем более - обнаружения признаков налогового правонарушения, обязан воспользоваться предоставленным ему правомочием истребовать у налогоплательщика необходимую информацию. Соответственно, налогоплательщик вправе предполагать, что если налоговый орган не обращается к нему за объяснениями или документами, подтверждающими декларируемые налоги, то у налогового органа нет сомнений в правильности уплаты налогов. Иное означало бы нарушение принципа правовой определенности и вело бы к произволу налоговых органов. При этом право на представление  возражений у налогоплательщика возникает с момента предъявления налоговым органом требования представить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Из акта  камеральной проверки, направлявшихся налогоплательщику требований о представлении документов от 12.02.2007 г. № 11-04/1649 и  от 14.06.2007 г. № 11-04/7541 не следует, что налоговый орган сообщал налогоплательщику о несоответствии структуры указанного в счете-фактуре № 0000523 идентификационного номера продавца установленной десятизначной структуре. Указанное обстоятельство  указано  в качестве основания  для отказа  в предоставлении налогоплательщику налогового вычета лишь в     решении от 09.07.2007 г. № 170, следовательно, налогоплательщик  не имел иной возможности защиты своих прав, кроме предоставления исправленного счета-фактуры арбитражному суду, что и было им сделано в соответствии с нормами Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Согласно части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

При этом в случаях, когда суды при рассмотрении дела не исследуют по существу его фактические обстоятельства, а ограничиваются только установлением формальных условий применения нормы, право на судебную защиту, закрепленное статьей 46 (часть 1) Конституции Российской Федерации, оказывается существенно ущемленным.

Из данной правовой позиции вытекает, что гарантируемая статьями 35 и 46 Конституции Российской Федерации судебная защита прав и законных интересов налогоплательщиков не может быть обеспечена, если суды при принятии решения о правомерности отказа в предоставлении заявленных налоговых вычетов исходят из одного только отсутствия у налогового органа документов, подтверждающих правильность их применения, без установления, исследования и оценки всех имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств, в частности счетов-фактур и иных документов, подтверждающих уплату налога, а также других фактических обстоятельств, которые в соответствии с налоговым законодательством должны учитываться при решении вопросов о возможности предоставления налоговых вычетов и привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

Этому корреспондирует толкование статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации, данное в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 г. № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации». Согласно его пункту 29 при оспаривании решения о привлечении к налоговой ответственности, вынесенного по результатам выездной налоговой проверки, арбитражный суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки.

Из изложенного следует, что судом первой инстанции правомерно