Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.12.2007 по делу n А08-10126/06-20. Постановление суда апелляционной инстанции: Изменить решение суда в части и принять новый с/а

руб. за год; несвоевременное перечисление в бюджет удержанных сумм налога;

   -невосстановление  к уплате в бюджет предъявленного к вычету налога на добавленную стоимость по похищенным материальным ценностям;  неисчисление налога при безвозмездной реализации товаров в качестве подарков; неуплата налога при подаче уточненных налоговых деклараций с суммами налога, исчисленными к доплате в бюджет;

   -невключение во внереализационные доходы стоимости остатка металлолома, полученного в связи с ликвидацией выводимых из эксплуатации основных средств; завышение расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, вследствие включения в них остаточной стоимости оприходованного металлолома; уменьшение доходов, полученных от осуществления несельскохозяйственной деятельности, на сумму расходов по исчислению и уплате в бюджет земельного налога и налога за пользование водными объектами без учета соотношения дохода, полученного от сельскохозяйственной и несельскохозяйственной деятельности; неуплата налога при подаче уточненных налоговых деклараций с суммами налога, исчисленными к доплате в бюджет.

В соответствии со статьями 82, 87 Налогового кодекса Российской Федерации  налоговые проверки являются  способом осуществления налоговыми органами налогового контроля, осуществляемого должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции.

Статьей 87 Налогового кодекса установлено, что  налоговые органы  проводят камеральные и выездные налоговые проверки налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов. Налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки. Запрещается проведение налоговыми органами повторных выездных налоговых проверок по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным налогоплательщиком (плательщиком сбора) за уже проверенный налоговый период, за исключением случаев, когда такая проверка проводится в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика (плательщика сбора - организации) или вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку.

В силу статьи  89 Налогового кодекса выездная налоговая проверка проводится на основании решения руководителя (его заместителя) налогового органа  в отношении одного налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента)  по одному или нескольким налогам.

Налоговый орган не вправе проводить в течение одного календарного года две выездные налоговые проверки и более по одним и тем же налогам за один и тот же период. Выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев, если иное не установлено настоящей статьей. В исключительных случаях вышестоящий налоговый орган может увеличить продолжительность выездной налоговой проверки до трех месяцев. Срок проведения проверки включает в себя время фактического нахождения проверяющих на территории проверяемого налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента.

Таким образом, Налоговый кодекс содержит ряд ограничений,  направленных на устранение угрозы произвола со стороны налогового органа в отношении прав и интересов налогоплательщиков  при проведении выездной налоговой проверки, которые налоговый орган обязан соблюдать.

В то же время, Налоговый кодекс в редакции, действовавшей до 01.01.2007 г., не содержал норм, регламентирующих  порядок принятия и содержание решения о проведении налоговой проверки.

Такой порядок устанавливался  приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 08.10.1999 г. №  АП-3-16/318 «Об утверждении порядка назначения выездных налоговых проверок» (зарегистрирован Минюстом России 15.11.1999 г. за номером 1978).

В соответствии с пунктом 1 названного нормативного акта  решение о проведении выездной налоговой проверки должно содержать: наименование налогового органа; номер решения и дату его вынесения; наименование налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора) или Ф.И.О. индивидуального предпринимателя, в отношении которого назначается проверка (в случае назначения выездной налоговой проверки филиала или представительства налогоплательщика - организации помимо наименования организации указывается наименование филиала или представительства, у которого назначается проверка, а также код причины постановки на учет); идентификационный номер налогоплательщика; период финансово - хозяйственной деятельности налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора) либо его филиала или представительства, за который проводится проверка; вопросы проверки (виды налогов, по которым проводится проверка); Ф.И.О., должности и классные чины (специальные звания) лиц, входящих в состав проверяющей группы, в том числе сотрудников федеральных органов налоговой полиции, иных правоохранительных и контролирующих органов (в случае привлечения этих лиц к налоговым проверкам в установленном порядке); подпись лица, вынесшего решение, с указанием его Ф.И.О., должности и классного чина.

Системное толкование  указанных норм позволяет сделать вывод, что налоговое законодательство, прямо не указывая на необходимость  определения проверяемого периода, который может быть подвергнут выездной налоговой проверке, связывает его, тем не менее, с понятием налогового периода, определяемого статьей 55 Налогового кодекса как  календарный год или иной  период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, и с понятием отчетного года, под которым статьей 14 Федерального закона от 01.11.1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» понимается  календарный год с 1 января по 31 декабря включительно  или период времени  с момента государственной регистрации организации по 31 декабря соответствующего года (для вновь созданных организаций).

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции считает обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что наличие в решении о проведении проверки даты окончания проверяемого периода 30.12.2005 г. является технической ошибкой,  не лишающей  возможности налоговый орган проводить налоговую проверку в целом за 2005 г. и за декабрь 2005 г. (по налогу на добавленную стоимость), и не влекущей недействительности  решения, принятого по результатам выездной налоговой проверки. Ограничения, установленные статьями 87 и 89 Налогового кодекса, касающиеся предельной продолжительности проверяемого периода и повторности проведения проверок, налоговым органом не нарушены.

Следовательно, ссылка налогоплательщика на необоснованность доначисления ему налогов по тому основанию, что налоговый орган вышел за пределы проверяемого периода, не может быть принята судом апелляционной инстанции во внимание как не основанная на нормах налогового законодательства.

Также суд апелляционной инстанции считает необоснованной ссылку налогоплательщика на  представление  им налоговому органу налоговых деклараций по установленным срокам и на отсутствие у последнего  замечаний  при проведении камеральных проверок этих деклараций.

Согласно статье 88 Налогового кодекса камеральная проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

В силу статьи 89 Налогового кодекса выездная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогоплательщика в отношении одного или нескольких налогов  на основании всех имеющихся у налогоплательщика документов, касающихся предмета проверки.

Таким образом,   предмет и цели   камеральной и выездной налоговой проверок являются разными.  

Налогоплательщиком не доказано, что выявленные налоговым органом при проведении выездной налоговой проверки нарушения ранее  были установлены им при проведении камеральных проверок, в связи с чем  истек срок взыскания налоговых санкций, установленный  статьей 115 Налогового кодекса. Сам факт проведения камеральных проверок не исключает вины налогоплательщика в совершении нарушений, выявленных при проведении выездной проверки и  возможности применения налоговой ответственности за эти нарушения.

В силу статьи 357 Налогового кодекса лица, на которых в соответствии с законодательством Российской Федерации зарегистрированы транспортные средства, признаваемые объектом налогообложения статьей 358 Кодекса,  являются плательщиками транспортного налога. Транспортный налог исчисляется  с налоговой базы, определяемой статьей 359 Кодекса как мощность двигателя транспортного средства в лошадиных силах по ставкам, устанавливаемым  законами субъектов Российской Федерации.

Из материалов дела следует, что транспортный налог за 2005 г. доначислен налогоплательщику в сумме 250 руб. в связи с неправильным исчислением его по транспортному средству КАМАЗ  5320: при мощности транспортного средства 220 лошадиных сил, налоговой ставке 60 руб. за лошадиную силу и понижающем коэффициенте 0.4167, налог исчислен акционерным обществом в сумме  5250 руб. вместо суммы 5500 руб. Указанное обстоятельство налогоплательщиком по существу не оспаривается, в связи с чем налоговым органом правомерно произведено доначисление налога в сумме 250 руб., а судом области  правомерно отказано в удовлетворении требований налогоплательщика о признании решения налогового органа недействительным в указанной части.

Согласно статье  235 Налогового кодекса лица, производящие выплаты физическим лицам, являются плательщиками единого социального налога. Объектом налогообложения единым социальным налогом, в силу статьи 236 Налогового кодекса, являются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиком в пользу физических лиц.

Статьей 243 Налогового кодекса установлено, что сумма налога исчисляется и уплачивается налогоплательщиками отдельно в федеральный бюджет и каждый фонд и определяется как соответствующая процентная доля налоговой базы. В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 243 Налогового кодекса сумма налога (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15.12.2001 г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации». При этом сумма налогового вычета не может превышать сумму налога (авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период.

Согласно пункту 3 статьи 243 Налогового кодекса  в течение отчетного периода по итогам каждого календарного месяца налогоплательщики производят исчисление ежемесячных авансовых платежей по налогу, исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных (осуществленных - для налогоплательщиков - физических лиц) с начала налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца, и ставки налога. Сумма ежемесячного авансового платежа по налогу, подлежащая уплате за отчетный период, определяется с учетом ранее уплаченных сумм ежемесячных авансовых платежей.

Уплата ежемесячных авансовых платежей производится не позднее 15-го числа следующего месяца.

Подпунктом 3 пункта 3 статьи 243 Налогового кодекса предусмотрено, что по итогам отчетного периода налогоплательщики исчисляют разницу между суммой налога, исчисленной исходя из налоговой базы, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего отчетного периода, и суммой уплаченных за тот же период ежемесячных авансовых платежей, которая подлежит уплате в срок, установленный для представления расчета по налогу.

Согласно подпункта 4 пункта 3 статьи 243 Кодекса в случае, если в отчетном (налоговом) периоде сумма примененного налогового вычета превышает сумму фактически уплаченного страхового взноса за тот же период, такая разница признается занижением суммы налога, подлежащего уплате, с 15-го числа месяца, следующего за отчетным (налоговым) периодом, в котором произошло такое занижение.

Из приведенных норм закона следует, что налогоплательщик в течение отчетного периода при исчислении авансовых платежей по итогам каждого календарного месяца вправе осуществлять вычет сумм начисленных им за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование, а по итогам отчетного (налогового) периода налогоплательщик обязан определить разницу между суммой примененного налогового вычета и суммой фактически уплаченного страхового взноса за тот же период и уплатить эту разницу до 15-го числа месяца, следующего за отчетным (налоговым) периодом. Неисполнение указанной обязанности влечет возникновение недоимки по уплате налога.

В силу статьи 75 Налогового кодекса  пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора (пункт 3 статьи  75 Налогового кодекса).

Как правильно установил суд первой инстанции, в течение проверяемого периода налогоплательщик правомерно  применял налоговые вычеты по единому социальному налогу в размере   исчисленных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, однако, фактически  уплату страховых взносов, в размере которых заявлялись вычеты,  производил с нарушением срока,  установленного подпунктом 4 пункта 3  статьи 243 Налогового кодекса, что привело к несвоевременной уплате в бюджет  налога.

Из акта выездной налоговой проверки следует, что  задолженность по  уплате в бюджет единого социального налога погашена налогоплательщиком 25.04.2006 г.

Следовательно, судом сделан правильный вывод о наличии у налогового органа оснований для начисления пени за несвоевременную уплату налога и произведен расчет пени исходя из фактической уплаты  налогоплательщиком  страховых взносов, в том числе с учетом переплаты страховых взносов  на накопительную часть трудовой пенсии, по день фактического погашения задолженности.

Ссылка налогоплательщика на превышение налоговым органом проверяемого периода не может быть принята судом апелляционной инстанции во внимание, так как в рассматриваемой ситуации имеет место не  выход за пределы проверяемого периода, а