Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.11.2007 по делу n А48-1979/07-13. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

руб. 58 коп., № 348 от 12.01.2004 г. на сумму 85 548 руб., без НДС.

В соответствии со ст. 247 НК РФ под объектом налогообложения по налогу на прибыль для организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, т.е. полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

При этом, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу п. 2 ст. 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Согласно пп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на обеспечение пожарной безопасности налогоплательщика в соответствии с законодательством РФ, расходы на содержание службы газоспасателей, расходы на услуги по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, расходы на приобретение услуг пожарной охраны и иных услуг охранной деятельности, а также расходы на содержание собственной службы безопасности по выполнению функций экономической защиты банковских и хозяйственных операций и сохранности материальных ценностей (за исключением расходов на экипировку, приобретение оружия и иных специальных средств защиты).

Суд первой инстанции обоснованно отклонил ссылку Инспекции на Постановление Президиума ВАС РФ от 21.10.2003 г. № 5953/03,согласно которому, средства поступающие подразделениям вневедомственной охраны в качестве платы за услуги по охранной деятельности, носят целевой характер и не могут быть признаны доходами, и соответственно, в соответствии с п. 17 ст. 270 НК РФ не подлежат обложению налога на прибыль.

Согласно пп. 14 ч. 1 ст. 251 НК РФ налогоплательщиком при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования, а по правилам пп. 17 п. 1 ст. 270 НК РФ не учитываются расходы в виде стоимости имущества, переданного в рамках целевого финансирования в соответствии с пп. 14 ч. 1 ст. 251 НК РФ.

Денежные средства, выплачиваемые Обществом отделу вневедомственной охраны за охрану принадлежащих ему объектов, не подпадают под определение исключаемых из налогооблагаемой прибыли расходов, указанных в ст. 270 НК РФ, поскольку особый порядок финансирования МОВО при ОВД, в том числе и за счет средств, поступающих от физических и юридических лиц за охрану объектов, не влечет за собой изменения характера этих денежных выплат для налогоплательщика, если только статус последнего не определяется как финансовое учреждение, уполномоченное осуществлять целевое бюджетное финансирование.

Согласно ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Инспекцией не представлено доказательств финансирования  бюджетными средствами, а также факта целевого направления из бюджета средств, уплачиваемых Обществом за оказанные подразделениями вневедомственной охраны услуги в рамках гражданско-правовых договоров.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о правомерном отнесении Обществом на расходы оплату услуг вневедомственной охраны по охране объектов ОАО «Северный рынок» в 2003-2004 гг.

Довод Инспекции со ссылками на ст. 313 НК РФ и ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ от 21.11.1996 г., об отсутствии документального подтверждения факта оказания услуг по охране – не представление актов об оказании услуг, является несостоятельным.

В силу ст. 313 НК РФ плательщики налога на прибыль исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.

Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным настоящим Кодексом.

В соответствии с абз. 9 ст. 313 НК РФ подтверждением данных налогового учета являются: первичные учетные документы (включая справку бухгалтера), аналитические регистры налогового учета, расчет налоговой базы.

Материалами дела подтверждается, что Общество произвело оплату спорных сумм по гражданско-правовым договорам на оказание услуг.

В соответствии с п. 1 ст. 779 ГК РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

В договорах на охрану общественного порядка от 09.12.2003 г. и 01.01.2004 г. не предусмотрено в качестве обязательного условия составления акта выполненных работ.

В подтверждение оказания и оплаты услуг вневедомственной охраны ОАО «Северный рынок» представило в суд копии договоров, бухгалтерских справок о приеме оказанных услуг от 31.12.2003 г., от 31.01.2004 г., копии квитанции об оплате услуг, счетов-фактур, оборотных ведомостей (журнал-ордер № 6).

Таким образом, вывод суда о том, что ОАО «Северный рынок» документально подтвержден факт оказания ему услуг вневедомственной охраной, оплаты оказанных услуг является обоснованным. При этом, как указал суд первой инстанции, не составление акта приема-передачи оказанных услуг не является безусловным основанием для отказа в подтверждении понесенных затрат.

Инспекцией в нарушение ст.ст.65, 200 АПК РФ не представлено доказательств того, что спорные услуги Обществу не оказывались либо не были оплачены.

При указанных обстоятельствах, арбитражный суд правомерно признал необоснованным начисление Обществу налога на прибыль за 2004 г. в сумме 20 523 руб., пени в сумме 2 261 руб. 15 коп., а также неправомерным привлечение ОАО «Северный рынок» к налоговой ответственности за неполную уплату налога по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 4 106 руб. 40 коп. и указание на завышение убытков за 2003 г. в сумме 50 593 руб.

Судом первой инстанции обоснованно признаны неправомерным доначисления за 2005 г. по налогу на прибыль в сумме 153 360 руб., пени в сумме 16 889 руб. 20 коп., штрафных санкций в размере 30 672 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 115 020 руб., пени в сумме 15 781 руб., штрафа в размере 23 004 руб., по эпизоду, связанному с камерами хранения.

Как установлено судом и следует из материалов дела, между ОАО «Северный рынок» и ООО «Основа» 15.12.2001 г. был заключен договор простого товарищества с целью строительства камер хранения товаров промышленного производства на участке, принадлежащем ОАО «Северный рынок». При этом строительство камер хранения велось ООО «Основа». В 2002 году имущество ОАО «Северный рынок» в счет погашения задолженности было передано ООО «Основа», а в декабре 2003 г. вновь было возвращено Обществу. Камеры хранения в количестве 31 штук были достроены, между тем находились в пользовании ООО «Основа».

В 2003-2004 гг. на балансе ОАО «Северный рынок» камеры хранения не числились и соответственно, расходы на их строительство списанию не подлежали.

Впоследствии, в ходе рассмотрения дела № А48-352/05-20 по заявлению ОАО «Северный рынок» к ООО «Основа» о признании права собственности на 50 % камер хранения по договору простого товарищества от 15.12.2001 г., ООО «Основа» письменно уведомило администрацию ОАО «Северный рынок» о демонтаже камер, и с 01.02.2005 г. фактически приступило к их демонтажу. В рамках дела № А48-352/05-20 сторонами 15.03.2005 г. было заключено мировое соглашение, в соответствии с которым, ООО «Основа» передает Обществу незавершенное строение - камеры хранения в количестве 31 шт. х 6 400 руб. = 1 984 000 руб. и ТМЦ стоимостью 516 000 руб., а ОАО «Северный рынок» обязуется оплатить ООО «Основа» за камеры хранения и товарно-материальные ценности 2 500 000 руб.

В связи с необходимостью исполнения условий заключенного мирового соглашения и сложным финансовым положением Общества, Советом директоров ОАО «Северный рынок» было принято решение о привлечении заемных средств физических лиц - работников ОАО «Северный рынок».

Во исполнение решения Совета директоров 29.03.2005 г., были заключены договора, со сроком действия с 01.04.2005 г. по 31.12.2005 г., о привлечении средств физических лиц для приобретения ОАО «Северный рынок» камер хранения: 1) договор № 1 с Арлачевым Н.П. на сумму 320 000 руб. (на момент заключения договора, занимающего должность администратора ОАО «Северный рынок»); 2) договор № 2 со Слукиным В.П. на сумму 320 000 руб. (инспектор по кадрам ОАО «Северный рынок»); 3) договор № 3 с Романюком В.Л. - 320 000 руб. (заместитель начальника ОАО «Северный рынок»); 4) договор № 4 с Сотниковой Т.В. на сумму 320 000 руб. (главный бухгалтер ОАО «Северный рынок»).

В соответствии с договорами №№ 1-4, физические лица предоставляют денежные средства ОАО «Северный рынок» для приобретения камер хранения, а ОАО «Северный рынок» производит возврат денежной суммы, путем передачи в собственность недвижимого имущества - камер хранения в количестве пяти штук каждому физическому лицу. С момента получения денежных средств ОАО «Северный рынок» обязуется передавать физическим лицам чистую прибыль от эксплуатации камер хранения (по пять камер каждому физическому лицу), которые в последствии будут отчуждены. При невозможности оформления государственной регистрации на камеры хранения, ОАО «Северный рынок» обязалось возвратить денежные средства физическим лицам в срок до 31.12.2005 г.

Согласно дополнительных соглашений №№ 1-4 от 30.03.2005 г. к договорам №№ 1-4 от 29.03.2005 г., в связи с невозможностью передачи чистой прибыли ОАО «Северный рынок», передало по пять камер хранения каждому физическому лицу в пользование сроком на 9 месяцев.

Все расходы по эксплуатации камер хранения в 2005 г. несло ОАО «Северный рынок», что подтверждается договорами на оплату коммунальных услуг, аренды заключенные Обществом без разбивки на объекты рынка). При этом, в кассу ОАО «Северный рынок» физическими лицами по приходным кассовым ордерам № 130-133 от 04.05.2005 г., № 184-187 от 24.07.2005 г. внесено возмещение расходов по эксплуатации камер хранения: за электроэнергию 2005 г. в сумме 6 888 руб.

Инспекция в оспариваемом решении сделала вывод о том, что выручку от хранения поклажи в камерах хранения ОАО «Северный рынок», которая взималась с индивидуальных предпринимателей, в т.ч., и от использования камер хранения, переданных физическим лицам в счет исполнения договоров №№ 1-4, следует считать выручкой ОАО «Северный рынок», а не Романюк В.Л., Арлачева Н.П., Слукина В.П., Сотниковой Т.В. Об этом, по мнению Инспекции, свидетельствует и отсутствие раздельного учета затрат по эксплуатации камер хранения и других объектов. Кроме того, Инспекция, принимая во внимание нормы ст. 20 НК РФ, считает, что заключенная сделка ОАО «Северный рынок» с физическими лицами является схемой налоговой оптимизации, поскольку совершена взаимозависимыми лицами; камеры  хранения   фактически   были  переданы физическим лицам в безвозмездное пользование, соответственно, указанные сделки не имели экономического обоснования и деловой цели.

В связи с невозможностью определить доход, который Общество могло получить, если бы самостоятельно использовало камеры хранения в количестве 20 штук за период с 01.04.2005 г. по 31.12.2005 г., Инспекцией был произведен расчет предполагаемого дохода ОАО «Северный рынок» с учетом тарифов (прейскуранта цен), периода времени, максимальной загруженности камер хранения.

Судом первой инстанции установлено, что доходы от эксплуатации камер хранения отражены физическими лицами в налоговых декларациях по налогу на доходы физических лиц (формы 3-НДФЛ) за 2005 г. и представлены в налоговые инспекции по месту жительства. Ими исчислен доход в общей сумме 639 000 руб., в т.ч.: Сотниковой Т.В. - 189 000 руб., Слукиным В.П. - 72 000 руб., Арлачевым Н.П. - 198 000 руб., Романюк В.Л. - 180 000 руб., с указанного дохода исчислен и удержан НДФЛ (т. 3, л.д. 44-76).

Как следует из решения Инспекции, ОАО «Северный рынок» занижены доходы от реализации на сумму, полученную от хранения поклажи в камерах хранения по договорам №№ 1-4 от 29.03.2005 г., заключенных между ОАО «Северный рынок» и Романюк В.Л., Арлачевым Н.П., Слукиным В.П., Сотниковой Т.В., на сумму доходов 639 000 руб., полученную физическими лицами, и с указанного дохода исчислила сумму неуплаченного Обществом налога на прибыль следующим образом: 639 000 руб. х 24 % = 153 360 руб., НДС: 639 000 руб. х 18 % = 115 020 руб.

Суд первой инстанции обоснованно не согласился с данным расчетом Инспекции и основаниями для доначисления сумм налогов исходя из следующего.

В соответствии с п. 1 ст. 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физически лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно: 1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20%. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой; 2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению; 3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

По мнению Инспекции, договоры №№ 1-4 от 29.03.2005 г. заключенные между ОАО «Северный рынок» и Романюк В.Л., Арлачевым Н.П., Слукиным В.П., Сотниковой Т.В., являются сделки между взаимозависимыми лицами, что не оспаривается Обществом.

Налоговые последствия совершения сделок между взаимозависимыми лицами определены положениями ст.40 НК РФ.

Положения п. 2 ст. 40 НК РФ позволяют налоговым органам при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов проверить правильность применения цен по сделкам лишь в строго определенных случаях,