Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.01.2010 по делу n  А64-5659/09. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

статьями 5 Закона РСФСР от 26.06.1991 №1488-1 и 6 Федерального закона от 25.02.1999 № 39-ФЗ.

В силу названных норм,    инвесторы имеют право на самостоятельное, по своему усмотрению,  определение объемов, направлений и размеров  инвестиций, привлечение на договорной, преимущественно конкурсной, основе физических и юридических лиц, необходимых ему для реализации инвестиций; владение, пользование и распоряжение объектами и результатами инвестиций, в том числе в виде капитальных вложений; осуществление контроля за целевым использованием инвестиционных средств, в том числе инвестор, не являющийся пользователем объектов инвестиционной деятельности, имеет право контролировать их целевое использование.

Из изложенных правовых норм следует,  что инвестиционная деятельность осуществляется инвестором в целях достижения им собственной экономической или иной  выгоды, им же определяются цели инвестирования.

В соответствии со статьей 8 Федерального закона от 25.02.1999 №  39-ФЗ отношения между субъектами инвестиционной деятельности осуществляются на основе договора и (или) государственного контракта, заключаемых между ними в соответствии с Гражданским кодексом.

Как установлено судом области при рассмотрении дела и следует из материалов дела, открытое акционерное общество «Тамбовкнига» создано в процессе приватизации унитарного государственного предприятия ТОГП «Дом книги», собственником которого, а впоследствии собственником пакета акций акционерного общества «Тамбовкнига» являлся комитет по управлению имуществом Тамбовской области.

09.09.2005 между комитетом по управлению имуществом Тамбовской области (учредитель доверительного управления) и обществом с ограниченной ответственностью «Издательство «ACT Москва» (доверительный управляющий) на основании протокола от 22.08.2005 № 2  об итогах конкурса на право заключения договора на передачу акций акционерного общества «Тамбовкнига» был заключен договор № 1 доверительного управления акциями открытого акционерного общества «Тамбовкнига».

Согласно пункту 1.1 договора доверительного управления акциями, учредитель доверительного управления передает доверительному управляющему 74,5 % уставного капитала акционерного общества «Тамбовкнига» в доверительное управление, а управляющий обязуется в течение одного года (срок действия договора согласно пункту 9 данного договора) осуществлять управление переданными ему акциями, принадлежащими Тамбовской области на праве собственности, в интересах Тамбовской области в лице финансового управления области, являющейся выгодоприобретателем по  договору.

Тем же пунктом договора предусмотрено, что передача акций в доверительное управление не влечет перехода права собственности на них к доверительному управляющему.

В соответствии с пунктом 1.2. договора под интересами выгодоприобретателя понимается выполнение доверительным управляющим комплекса мероприятий, входящих в план доверительного управления, в частности, осуществление в течение года в соответствии с бизнес-планом целевых инвестиций в сеть магазинов акционерного общества «Тамбовкнига» на сумму не менее 50 000 000 руб. на ремонт и реконструкцию помещений, замену оборудования, компьютеризацию торгового процесса, пополнение оборотных средств и приобретение обществом помещений магазинов, а также обеспечение решения ряда социальных и инфраструктурных задач Тамбовской области и получения Тамбовской областью дополнительных доходов (налоговых и неналоговых), обеспечение  соответствия принимаемых акционерным обществом «Тамбовкнига»  решений интересам Тамбовской области путем  согласования действий при принятии решений на собраниях  акционеров.

Согласно   пункту   5  договора доходы, полученные управляющим от переданных в доверительное управление акций, подлежат перечислению в бюджет Тамбовской области в порядке,  установленном для осуществления платежей в областной бюджет.

В силу пунктов 7 и 8 договора, доверительное управление акциями акционерного общество осуществляется без выплаты вознаграждения доверительному управляющему, расходы по  доверительному управлению осуществляются за счет управляющего без возмещения их учредителем доверительного  управления.

Пунктом 6.5 договора установлено, что  после завершения срока доверительного управления в случае исполнения условий договора доверительный  управляющий имеет право на приобретение переданного ему в управление пакета акций в собственность.

Одновременно между комитетом по управлению имуществом Тамбовской области и обществом с ограниченной ответственностью «Издательство «ACT Москва» был заключен договор купли-продажи находящихся в собственности Тамбовской области акций открытого акционерного общества «Тамбовкнига» № 1 от 09.09.2005, предметом которого является продажа 6 362 акций акционерного общества «Тамбовкнига» по результатам доверительного управления.

Согласно акту от 14.11.2006 об исполнении условий договора доверительного управления, общество «Издательство «ACT Москва» исполнило условия договора доверительного управления акциями акционерного общества  «Тамбовкнига» в полном объеме.

В том числе, в рамках исполнения договора доверительного управления на расчетный счет акционерного общества «Тамбовкнига» на основании его писем о предоставлении денежных средств за период с января по август 2006 года по платежным поручениям были перечислены денежные средства в сумме 48 526 430 руб.

Из отчета о расходовании поступивших денежных средств акционерного общества «Тамбовкнига» следует,  что поступившие средства использованы обществом на цели, определенные планом доверительного управления, а именно:

-  на ремонт магазинов – в сумме 14 415 517 руб.;

-  на приобретение оборудования – в сумме 3 288 254 руб.;

-  на оплату труда – в сумме 3 018 300 руб.;

-  на рекламу – в сумме 57 621 руб.;

-  на приобретение оргтехники – в сумме 108 857 руб.;

-  на оплату  товаров (пополнение оборотных средств) – в сумме 27 637 881 руб., в том числе, на погашение кредиторской задолженности по состоянию на 01.01.2006 - 3 762 965 руб.,  на оплату книжной продукции обществу с ограниченной ответственностью  «Пятый Океан» - 23 874 916 руб. 76 коп. поставщику –.

 При исчислении подлежащего уплате в бюджет налога на прибыль акционерное общество «Тамбовкнига», осуществляющее оптовую и розничную торговлю и находящееся в связи с этим на двух системах налогообложения – системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход и общей системе налогообложения, учло в составе  расходов сумму  7 710 580 руб., израсходованную на приобретение книжной продукции, использованной при осуществлении деятельности, подпадающей под общую систему налогообложения,  что и явилось основанием для вывода налогового органа о занижении обществом на данную сумму налоговой базы по налогу на прибыль, повлекшем неполную уплату налога.

В соответствии со статьей 1012 Гражданского кодекса по договору доверительного управления имуществом одна сторона (учредитель управления) передает другой стороне (доверительному управляющему) на определенный срок имущество в доверительное управление, а другая сторона обязуется осуществить управление этим имуществом в интересах учредителя управления или указанного им лица (выгодоприобретателя). Передача имущества в доверительное управление не влечет перехода права собственности на него к доверительному управляющему.

Осуществляя доверительное управление имуществом, доверительный управляющий вправе совершать в отношении этого имущества в соответствии с договором доверительного управления любые юридические и фактические действия в интересах выгодоприобретателя (пункт 2 статьи 1012 Гражданского кодекса), при этом, согласно пункту 3 статьи 1015 Кодекса, сам доверительный управляющий не может быть выгодоприобретателем по договору доверительного управления имуществом.

 Статьей 1014 Гражданского кодекса установлено, что учредителем доверительного управления является собственник имущества, а в случаях, предусмотренных статьей 1026  Кодекса, другое лицо.

В силу статьи 1020 Гражданского кодекса, доверительный управляющий осуществляет в пределах, предусмотренных законом и договором доверительного управления имуществом, правомочия собственника в отношении имущества, переданного в доверительное управление. Права, приобретенные доверительным управляющим в результате действий по доверительному управлению имуществом, включаются в состав переданного в доверительное управление имущества. Обязанности, возникшие в результате таких действий доверительного управляющего, исполняются за счет этого имущества.

Из анализа изложенных правовых норм следует, что   передача имущества в доверительное управление  является способом осуществления собственником своих  правомочий, определяемых гражданским законодательством Российской Федерации. Им  же определяются  цели передачи имущества в доверительное управление. Между сторонами договора доверительного управления имуществом возникают обязательственные правоотношения, в силу которых доверительный управляющий  обязан управлять переданным ему имуществом в интересах учредителя управления  или иного лица, указанного в договоре  - выгодоприобретателя. При этом у самого доверительного управляющего из договора доверительного управления имуществом  не возникает имущественных прав на переданное в доверительное управление имущество, он лишь имеет право на получение  вознаграждения за оказываемые им услуги по управлению имуществом и на возмещение расходов, связанных с исполнением договора (если это предусмотрено договором).

Соответственно и  денежные средства, израсходованные доверительным управляющим при исполнении договора доверительного управления имуществом, не могут быть квалифицированы как инвестиции, поскольку деятельность доверительного управляющего не обладает признаками, присущими инвестиционной деятельности, установленными нормами Федерального закона от 25.02.1999 № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» и Закона РСФСР от 26.06.1991 №1488-1 «Об инвестиционной деятельности в РСФСР», так как доверительный управляющий, в отличие от инвестора,   не имеет права на самостоятельное, по своему усмотрению, определение целей управления, объемов, направлений и размеров  инвестиций; владение, пользование и распоряжение объектами и результатами инвестиций; осуществление контроля за целевым использованием инвестиционных средств.

То обстоятельство, что при заключении договора доверительного управления имуществом № 1 от 09.09.2005 общество с ограниченной ответственностью Издательство «ACT Москва»  непосредственно не преследовало достижения целей, присущих инвестиционной деятельности, следует и из самого договора доверительного управления, поскольку обязанности целевого инвестирования денежных средств в сумме 50 000 000 руб. в сеть магазинов акционерного общества «Тамбовкнига» не корреспондировало право получения соответствующего экономического эффекта от вложений.

Выполнение данной обязанности являлось одним из условий последующего заключения договора  купли-продажи пакета акций акционерного общества «Тамбовкнига», при этом  следует  отметить, что по договору купли-продажи Издательство «ACT Москва» обязано было полностью оплатить приобретаемые акции по продажной цене,  утвержденной протоколом об итогах конкурса на право заключения договора на  передачу акций в доверительное управление – 1 083 379 руб.

Следовательно,  денежные средства, перечисленные обществом Издательство «АСТ Москва» акционерному обществу «Тамбовкнига» при исполнении договора доверительного управления,  не подпадают под понятие инвестиций, установленное Федеральным законом от  25.02.1999  № 39-ФЗ и Законом РСФСР от 26.06.1991 №1488-1.

Поскольку в случаях, когда денежные средства не относятся к средствам целевого финансирования в виде инвестиций, применение положений пункта 14 статьи 251 Налогового кодекса («Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы») и пункта 17 статьи 270 Налогового кодекса («Расходы, не учитываемые в целях налогообложения»), а также особенности такого налогообложения (при предоставлении налогоплательщику средств целевого финансирования), налоговым законодательством не предусмотрено, довод инспекции о неправомерном отнесении налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль организаций в состав расходов стоимости приобретенных товаров (книг) в сумме 7 710 580 руб., не может быть признан судом апелляционной инстанции обоснованным.

Как правильно указал суд области, после получения в рамках исполнения договора доверительного управления денежных средств, оговоренных этим договором, акционерное общество «Тамбовкнига» стало собственником этих денежных средств. Следовательно,  приобретая книжную продукцию у общества «Пятый Океан»,  акционерное общество «Тамбовкнига» оплачивало ее уже за счет собственных средств, в связи с чем правомерно, с учетом положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, учло данные затраты при определении  налоговой базы по налогу на прибыль за 2006 год.

Правильность исчисления акционерным обществом налога на прибыль подтверждается также следующими нормами Налогового кодекса, определяющими порядок формирования налоговой базы и определения объекта налогообложения.

В соответствии с пунктом 6 статьи 3 Налогового кодекса одним из основных начал законодательства о налогах и сборах является положение о том, что при установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения.

Исходя из норм пункта 1 статьи 17 Налогового кодекса, такими элементами, в частности, являются объект налогообложения и налоговая база.

Пунктом 3 статьи 11 Налогового кодекса установлено, что понятия «налогоплательщик», «объект налогообложения», «налоговая база», «налоговый период» и другие специфические понятия и термины законодательства о налогах и сборах используются в значениях, определяемых в соответствующих статьях Налогового кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 38 Налогового кодекса объектом налогообложения является реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющие стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.

Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй Налогового кодекса и с учетом положений статьи 38 Налогового кодекса.

Объект налогообложения по налогу на прибыль определен в главе 25 Налогового кодекса.

В соответствии со статьей 247 указанной главы Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Согласно данной норме прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину