Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.11.2009 по делу n А35-7079/07-С10. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами и данным соглашением, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию, соблюдать правила внутреннего трудового распорядка, действующие у данного работодателя.

При этом, в силу статьи 60.1 ТК РФ, работник имеет право заключать трудовые договоры о выполнении в свободное от основной работы время другой регулярной оплачиваемой работы у того же работодателя (внутреннее совместительство) и (или) у другого работодателя (внешнее совместительство), а статьей 72.1 названного Кодекса установлена возможность перевода работника по его письменной просьбе  или с его письменного согласия на постоянную работу к другому работодателю с прекращением действия трудового договора по прежнему месту работы.

Основания прекращения трудового договора установлены статьей 77 ТК РФ.

Анализ имеющихся в материалах дела трудовых договоров, заключенных обществом «ЛейблПак» и предпринимателем Поповым с работниками, в том числе с лицами, являвшимися одновременно  работниками общества и предпринимателя, а также пояснений  работников общества «ЛейблПак», оказывавших одновременно услуги предпринимателю Попову, позволяет сделать вывод, что они соответствуют нормам трудового законодательства и подтверждают наличие реальных трудовых правоотношений между предпринимателем и его работниками. Обратного налоговым органом не доказано.

Также отклоняется довод апелляционной жалобы о том, что Артемьева Е.А., являясь бухгалтером общества «ЛейблПак», оказывала бухгалтерские услуги предпринимателю, поскольку материалами дела (диплом Всероссийского заочного финансово-экономического института № ВСГ3630076, выданный 10.03.2009 г.) установлено, что сам предприниматель Попов О.А. имеет бухгалтерское образование, является менеджером, в связи с чем необходимость в оказании ему как предпринимателю бухгалтерских услуг отсутствовала.

Кроме того, как установлено налоговым органом в ходе проверки и отражено в решении № 17-12/396 от 28.09.2007г. о привлечении к ответственности, в обязанности бухгалтера Артемьевой Е.А., работающей в обществе «ЛейблПак», входило начисление заработной платы, ведение расчетного счета, кассы, в то же время ею осуществлялась подготовка и сдача налоговой отчетности, начисление заработной платы работникам предпринимателя. При этом договор на оказание бухгалтерских услуг с предпринимателем Поповым О.А. не заключался и заработная плата за выполнение данных услуг Артемьевой Е.А. предпринимателем не выплачивалась, выплата бухгалтеру заработной платы производилась обществом «ЛейблПак».

Изложенные обстоятельства свидетельствуют о том, что довод налогового органа об оказании предпринимателю Попову бухгалтером общества соответствующих услуг носит предположительный характер, поскольку не имеет документального подтверждения.

Относительно вывода инспекции, к которому она пришла по результатам выездной налоговой проверки, о ничтожности сделки, заключенной между предпринимателем Поповым и обществом «ЛейблПак», обосновываемый ссылкой на статьи 169, 170 Гражданского кодекса  Российской Федерации, суд апелляционной инстанции отмечает следующее.

В соответствии со статьей 169 Гражданского кодекса Российской Федерации ничтожными являются сделки, совершенные с целью, заведомо противной основам правопорядка и нравственности.

В  пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 10.04.2008 г. № 22 «О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с применением статьи 169 Гражданского кодекса Российской Федерации», разъяснено, что при определении сферы применения статьи 169 Гражданского кодекса судам необходимо исходить из того, что в качестве сделок, совершенных с указанной целью, могут быть квалифицированы сделки, которые не просто не соответствуют требованиям закона или иных правовых актов (статья 168 Гражданского кодекса), а нарушают основополагающие начала российского правопорядка, принципы общественной, политической и экономической организации общества, его нравственные устои.

Из пункта 6 названного Постановления следует, что право на предъявление в суде и арбитражном суде исков о признании сделок недействительными и о взыскании в доход государства всего полученного по таким сделкам, предоставляемое налоговым органам абзацем четвертым пункта 11 статьи 7 Закона Российской Федерации «О налоговых органах Российской Федерации», последние  могут реализовывать  лишь постольку, поскольку удовлетворение соответствующего требования направлено на выполнение задач налоговых органов, определенных статьей 6 Закона.

В частности, требование о применении последствий недействительности сделки в виде взыскания в доход Российской Федерации полученного (причитавшегося) по сделке исполнения в соответствии со статьей 169 Гражданского кодекса может быть предъявлено налоговым органом в рамках выполнения им задачи по контролю за производством и оборотом этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции при оспаривании сделок, направленных на производство и сбыт продукции, обладающей свойствами, опасными для жизни и здоровья граждан.

Требование налогового органа о применении предусмотренных статьей 169 Кодекса последствий недействительности сделки, обосновываемое тем, что данная сделка совершена с целью уклонения от уплаты налогов, выходит за рамки полномочий налогового органа, так как взыскание в доход Российской Федерации всего полученного (причитавшегося) по сделке не является мерой, направленной на обеспечение поступления в бюджет налогов.

Для обеспечения поступления в бюджет налогов в полном объеме налоговый орган вправе, руководствуясь статьей 170 Гражданского кодекса, предъявить требование о признании совершенных налогоплательщиком сделок недействительными как сделок, совершенных лишь для вида, без намерения создать соответствующие им правовые последствия (мнимых), либо с целью прикрыть другую сделку (притворных), поскольку удовлетворение этого требования может способствовать реализации соответствующей задачи.

В пункте 7 Постановления разъяснено, что факты уклонения ответчика от уплаты налогов, нарушения им положений налогового законодательства подлежат доказыванию не в гражданско-правовом споре о признании сделки недействительной, а  при рассмотрении налогового спора с учетом норм налогового законодательства.

Оценка налоговых последствий финансово-хозяйственных операций, совершенных во исполнение сделок, должна производиться налоговыми органами в порядке, предусмотренном налоговым законодательством.

При установлении в ходе налоговой проверки факта занижения налоговой базы вследствие неправильной юридической квалификации налогоплательщиком совершенных сделок и оценки налоговых последствий их исполнения налоговый орган, руководствуясь подпунктом 3 пункта 2 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации, вправе самостоятельно осуществить изменение юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика и обратиться в суд с требованием о взыскании доначисленных налогов (начисленных пеней, штрафов).

При этом, поскольку ничтожные сделки являются недействительными независимо от признания их таковыми судом (пункт 1 статьи 166 Гражданского кодекса), суд решает вопрос об обоснованности указанной переквалификации в рамках рассмотрения налогового спора и в том случае, когда изменение налоговым органом юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика основано на оценке сделок в качестве мнимых или притворных (статья 170 Гражданского кодекса).

Если суд на основании оценки доказательств, представленных налоговым органом и налогоплательщиком, придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения не учел операции либо учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика исходя из подлинного экономического содержания данной операции или совокупности операций в их взаимосвязи.

Из изложенного следует, что изменение юридической квалификации сделки и определение налоговых обязанностей налогоплательщика в соответствии с действительным экономическим содержанием совершенной им сделки возможно в том случае, если налоговый орган установит и докажет направленность действий налогоплательщика на совершение такой сделки, которая прикрывает другую сделку, соответствующую фактической воле сторон, ее совершивших (притворная сделка), либо такой сделки, которая совершена лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия (мнимая сделка).

В силу статей 153, 154 Гражданского кодекса сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение  или прекращение гражданских  прав и обязанностей. Сделки могут быть двух- или многосторонними (договоры)  и односторонними. Для заключения договора необходимо выражение согласованной воли всех сторон сделки.

Следовательно, по основанию притворности недействительной может быть признана лишь та сделка, которая имеет своей целью достижение других правовых последствий и прикрывает иную волю всех участников сделки. При этом стороны сделки должны преследовать общую цель и достичь соглашения по всем существенным условиям той сделки, которую прикрывает юридически оформленная сделка.

При заключении мнимой сделки согласованная воля сторон должна быть направлена на недостижение тех последствий, которые декларируются данной сделкой.

В соответствии со статьей 421 Гражданского кодекса граждане и юридические лица свободны в заключении договора.

Стороны могут заключить договор как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами, а также договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор).

Условия договора, согласно пункту 4 статьи 421 Гражданского кодекса, определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами.

Договор должен соответствовать обязательным для сторон правилам, установленным законом или иными правовыми актами, действующими в момент его заключения (пункт 1 статьи 422 Гражданского кодекса).

В силу пункта 1 статьи 432 Гражданского кодекса договор считается заключенным, если между сторонами в требуемой в подлежащих случаях форме достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора. Существенными являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение.

Статьей 431 Гражданского кодекса установлено, что  при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений.

В соответствии с пунктом 1 статьи 702 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

Пунктом 1 статьи 703 Гражданского кодекса установлено, что  договор подряда заключается на изготовление или переработку (обработку) вещи либо на выполнение другой работы с передачей ее результата заказчику; пунктом 3 этой же статьи 703 предусмотрено, если иное не установлено договором, то подрядчик самостоятельно определяет способы выполнения задания заказчика.

Согласно пункту 1 статьи 704 Гражданского кодекса, если иное не предусмотрено договором подряда, работа выполняется иждивением подрядчика из его материалов, его силами и средствами. Одновременно статья 713 Гражданского кодекса устанавливает возможность выполнения работы из материалов заказчика, а статьи 714 Кодекса предусматривает ответственность подрядчика за не сохранность предоставленного заказчиком имущества.

Буквальный анализ условий и предмета договора подряда от 01.07.2006 г. № 01 на изготовление полиграфической продукции и упаковки, заключенного между обществом «ЛейблПак» и предпринимателем Поповым, позволяет сделать вывод о его соответствии требованиям главы 37 «Подряд» Гражданского кодекса Российской Федерации.

Имеющиеся в деле документы свидетельствуют о том, что данный договор исполнялся сторонами: предпринимателем (его работниками) изготавливалась и передавалась обществу  произведенная полиграфическая продукция, которая реализовывалась обществом своим контрагентам по договорам поставки. В свою очередь, общество оплачивало предпринимателю услуги по изготовлению полиграфической  продукции и издержки  по ее изготовлению на основании  актов о выполнении работ.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о реальном исполнении договора подряда, заключенного между предпринимателем Поповым и обществом «ЛейблПак», а также о том, что данный договор соответствует требованиям гражданского законодательства и не нарушает норм налогового законодательства.

Несостоятельными также являются доводы апелляционной жалобы об оказании предпринимателем Поповым услуг по договору исключительно Обществу, равно как и об отсутствии у предпринимателя деловой цели в заключении сделки (договора подряда), а также о том, что деятельность предпринимателя по производству полиграфической продукции и упаковки фактически не отвечала признакам предпринимательской деятельности, поскольку данные обстоятельства не  свидетельствуют о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

В соответствии с разъяснением, данным в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, под которой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, – достоверны, если налоговым органом не доказано обратное.

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим