Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.07.2009 по делу n А35–1222/09–С15. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

цена товаров (работ, услуг), примененная сторонами сделки, являющимися взаимозависимыми лицами, отклоняется в сторону повышения или понижения более чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары (работы, услуги).

Таким образом, при определении характера и последствий взаимозависимости участников сделки в силу статьи 20 НК РФ налоговый орган должен доказать, что отношения взаимозависимости повлияли или могли повлиять на результаты сделки. В данном случае такие доказательства в материалах дела отсутствуют.

В нарушение положений статей 65 и 200 АПК РФ инспекция не доказала, каким образом взаимозависимость Предпринимателя с ООО «Армпоставка» и ООО «ПКК Гидропромтехника», о наличии которой заявляет Инспекция, повлияла на заключенные между названными лицами сделки.

Сведения о реализации Инспекцией права проверки правильности применения сторонами цен по сделкам,  предусмотренного подпунктом 1 пункта 2 статьи 40 НК РФ в материалах дела отсутствуют.

В соответствии с правовыми позициями, изложенными в пункте 3.3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации № 441-О от 04.12.2003 г. «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью «Нива-7» на нарушение конституционных прав и свобод пунктом 2 статьи 20, пунктами 2 и 3 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации», во-первых, право признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 Кодекса, может быть использовано судом лишь при условии, что эти основания указаны в других правовых актах, а отношения между этими лицами объективно могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг), в том числе в случаях совершения хозяйственным обществом сделок с заинтересованными лицами, признаваемыми таковыми законом. Во-вторых, если заинтересованность указанных лиц повлияла на условия или экономические результаты их деятельности в виде отклонения цены реализации в сторону повышения или понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены, определяемой по правилам пунктов 4 - 11 статьи 40 НК РФ.

Инспекцией не представлено доказательств, свидетельствующих о наличии между предпринимателем и его контрагентами взаимозависимости.

Факт получения дохода от поставщика не может свидетельствовать о наличии между ООО «Армпоставка» и ООО «ПКК Гидропромтехника» взаимозависимости.

Кроме того, Инспекцией в оспариваемом решении не приведены доказательства тому обстоятельству, что получение дохода ООО «Армпоставка» от ООО «Гидропромтехника», учредителем которого является Чеглаков Н.А., являющийся также и учредителем ООО «ПКК Гидропромтехника», каким-либо образом повлияло на экономический результат деятельности Предпринимателя.

Таким образом, Инспекцией не представлено доказательств того, что предприниматель и его контрагенты действовали согласованно и целенаправленно для необоснованного получения возмещения налога на добавленную стоимость из бюджета, их взаимоотношения обусловлены исключительно получением необоснованной налоговой выгоды и не имеют разумной хозяйственной цели, в связи с чем, доводы Инспекции о получении Предпринимателем налоговой выгоды отклоняются судом апелляционной инстанции.

Также суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции о незаконности привлечения Предпринимателя к налоговой ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ в силу следующего.

Пунктом 1 статьи 126 НК РФ предусмотрена ответственность  налогоплательщика за непредставление в установленный срок в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ, в виде штрафа в размере 50 рублей за каждый непредставленный документ.

В силу положений ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе требовать в соответствии с законодательством о налогах и сборах от налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента документы по формам, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов (п. 1 ст. 31 НК РФ).

Указанному праву налоговых органов корреспондирует обязанность налогоплательщика , установленная пп. 6 п. 1 ст. 23 НК РФ, согласно которому налогоплательщики обязаны представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены Налоговым кодексом РФ, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

Исходя из смысла указанных положений Налогового кодекса РФ следует, что ответственность по п.1 ст.126 НК РФ наступает в случае непредставления в установленный срок налогоплательщиком в налоговый орган таких документов и ( или) иных сведений, которые налоговые орган вправе истребовать у налогоплательщика в порядке и случаях, установленных Налоговым кодексом РФ.

Порядок реализации прав налогового органа по истребованию у налогоплательщика документов и исполнения налогоплательщиком соответствующей обязанности при осуществлении мероприятий  налогового контроля установлен ст. 93 НК РФ.

В соответствии с п. 1, 3 указанной статьи должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы посредством вручения этому лицу (его представителю) требования о представлении документов. Документы, которые были истребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 дней со дня вручения соответствующего требования.

Вместе с тем, в силу п.7 ст.88 НК РФ при проведении налоговой проверки налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено ст.88 НК РФ или если представление документов вместе с налоговой декларацией ( расчетом) не предусмотрено НК РФ.

Таким образом,  с 1 января 2007 года новая редакция ст.88 НК РФ ограничила права налоговых органов на истребование документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налогов ( постановление Президиума ВАС РФ от 11.11.2008 г. № 7307/08).

Следовательно, привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности за непредставление в установленный срок документов и ( или) сведений, которые налоговый орган истребовал у налогоплательщика в нарушение ограничений, установленных положениями ст.88 НК РФ, нельзя признать правомерным.

Пунктом 8 статьи 88 НК РФ предусмотрено, что при подаче налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в которой заявлено право на возмещение налога, камеральная налоговая проверка проводится с учетом особенностей, предусмотренных данным пунктом, на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком в соответствии с НК РФ.

Налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, которые в соответствии со статьей 172 НК РФ подтверждают правомерность применения налоговых вычетов (абз.2 п. 8 ст. 88 НК РФ).

Право налоговых органов истребовать у налогоплательщика в ходе камеральной налоговой проверки документы и ( или) иные сведения, подтверждающие правомерность отражения в налоговой декларации налоговой базы по НДС, а именно, стоимости реализованных товаров работ, услуг, положениями ст.88 НК РФ не установлена.

Обязанность представления данных документов вместе с налоговой деклараций по налогу на добавленную стоимость положениями НК РФ также не предусмотрена, за исключением случаев, установленных ст.165 НК РФ.

При этом, из имеющейся в материалах дела налоговой декларации предпринимателя не следует, что налогоплательщиком заявлялось применение налоговой ставки 0%.

Кроме того, из положений ст.93 НК РФ, п.1 ст.126 НК РФ  следует, что ответственность за непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, может быть применена только в том случае, если запрашиваемые документы имеются у налогоплательщика в наличии и есть реальная возможность их представить.

По смыслу статей 88, 93 НК РФ требование о представлении необходимых для налоговой проверки документов должно содержать достаточно определенные данные о документах, которые истребуются налоговым органом, а сами истребуемые документы должны иметь отношение к предмету налоговой проверки.

При этом, если число не представленных налогоплательщиком документов с достоверностью не определено налоговым органом, налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности. Установление размера штрафа исходя из предположительного наличия у налогоплательщика хотя бы одного из числа запрошенных видов документов недопустимо (постановление Президиума ВАС РФ от 08.04.2008 г. № 15333/07).

Таким образом, возможность исполнения налогоплательщиком обязанности по представлению документов ставится в зависимость от доступности и четкости изложения предъявляемых налоговым органом требований, а также возможности их исполнения.

Привлекая налогоплательщика к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ, за непредставление документов и (или) иных сведений, Инспекция обязана доказать наличие у него обязанности представить соответствующие документы и сведения. При этом обоснованность привлечения к налоговой ответственности и наложение штрафа должны быть доказаны не только по основанию, но и по размеру санкции, то есть налоговый орган должен подтвердить надлежащими доказательствами наличие у налогоплательщика обязанности представить каждый конкретный документ.

Таким образом, налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ, если в направленном ему требовании не содержится конкретный перечень истребуемых документов с указанием сведений, позволяющих их идентифицировать, и количества истребуемых документов.

Согласно ст. 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное деяние налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое НК РФ установлена ответственность.

В соответствии с п. 1 ст. 108 НК РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Налоговым кодексом РФ. При этом обстоятельства совершения налогового правонарушения подлежат доказыванию налоговым органом (п. 6 ст. 108 НК РФ).

Как следует из материалов дела, Инспекцией в адрес Предпринимателя направлено требование о предоставлении документов (информации) № 26522 от 27 мая 2008 года, в соответствии с которым Предприниматель должен был представить в Инспекцию документы, в том числе: книгу покупок и книгу продаж, счета-фактуры, журнал полученных и выставленных счетов-фактур, товарные накладные, товарно-транспортные накладные на перемещение груза, книгу кассира- операциониста и т.д.

В оспариваемом решении № 14-33/38785 от 29 сентября 2008 года указано, что Предприниматель по состоянию на 5 августа 2008 года не представил Инспекции запрашиваемые по требованию от 27.05.2008 г. № 26522 следующие копии документов: дополнительные листы к книге продаж и книге покупок в количестве 2 штук, товарно-транспортные накладные за январь 2008 года в количестве 98 штук, книгу кассира-операциониста в количестве 1 документы, счета-фактуры, подтверждающие суммы налога, исчисленные с сумм частичной оплаты, подлежащие вычету с даты отгрузки соответствующих товаров, согласно представленной книге покупок, в количестве 16 штук. Всего Предпринимателем не представлено 117 документов.

Между тем,  в акте камеральной налоговой проверки № 14-33/17352 от 5 августа 2008 года указано о непредставлении Предпринимателем 102 документов.

Предприниматель в соответствии с вышеуказанным требованием представил в Инспекцию запрошенные документы, в частности, книгу покупок за декабрь 2007 года, журнал полученных счетов-фактур, копии полученных счетов-фактур за декабрь 2007 года на 161 листе, книгу продаж, журнал учета выданных счетов-фактур, копии выданных счетов-фактур за декабрь 2007 года на 84 листах, копии договоров с контрагентами, включая договор аренды складских помещений и договор аренды автомобиля, копии документов доставки товара в декабре 2007 года, опись остатков ТМЦ на 01.12.2007 г., 31.12.2007 г., реестр и копии товарных накладных на 218 листах, что подтверждается сопроводительным письмом с отметкой налогового органа о принятии ( т.9 л.д.74).

Таким образом, довод Инспекции о непредставлении Предпринимателем документов по требованию является несостоятельным и противоречащим фактическим обстоятельствам дела.

Судом первой инстанции при рассмотрении настоящего дела было установлено, что контрольная кассовая техника у Предпринимателя отсутствует, соответственно, книга кассира-операциониста не ведется. Инспекцией в нарушение требований статьей 65 и 200 АПК РФ не представлено доказательств, свидетельствующих о наличии у предпринимателя контрольной кассовой техники и ее регистрации в установленном законом порядке.

Дополнительные листы к книге продаж и книге покупок по требованию № 26522 от 27 мая 2008 года у Предпринимателя не запрашивались, следовательно, он не может быть привлечен к налоговой ответственности за их непредставление по требованию № 26522 от 27 мая 2008 года.

Счета-фактуры, как выданные, так и полученные, Предприниматель налоговому органу представил.

Перечня конкретных счетов-фактур в количестве 16 штук (номер, дата) не представленных Предпринимателем, в решении № 14-33/38785 от 29.09.2008 не содержится, кроме того, в требовании о предоставлении документов № 26522 количественный состав документов не обозначен. Из содержания требования невозможно установить, какие конкретно счета-фактуры были истребованы Инспекцией: выставленные либо полученные. Более того, из указанного требования не ясно, истребовались ли Инспекцией счета-фактуры, подтверждающие исчисление налога с сумм предварительной оплаты.

Товарно-транспортных накладных за январь 2008 года Инспекция у Предпринимателя не запрашивала, более того, указанный налоговый период выходит за рамки проводимой камеральной налоговой проверки.

Судом первой инстанции при рассмотрении настоящего дела установлено, что Предприниматель не отказывался исполнить требование Инспекции, а, напротив, представил имеющиеся у него документы.

Кроме того, из содержания требования № 26522 от 27 мая 2008 года о представлении документов и оспариваемого решения следует, что Инспекцией истребованы не только первичные документы, подтверждающие наличие оснований для применения налоговых вычетов, но и в полном объеме документы, необходимые для подтверждения правильности исчисления и своевременности уплаты налога на добавленную стоимость за декабрь 2007 года, что противоречит