Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.06.2009 по делу n А48-318/08-18  . Постановление суда апелляционной инстанции: Изменить решение суда в части и принять новый с/а

налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 Налогового кодекса. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.

Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя (пункт 2 статьи 101 Налогового кодекса).

При рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Отсутствие письменных возражений не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.

В ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа устанавливает, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах; образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения; имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения; выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения (пункт 5 статьи 101 Кодекса).

Пунктом 7 статьи 101 Налогового кодекса установлено, что по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

При этом в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф (пункт 8 статьи 101 Кодекса).

В соответствии с пунктом 14 Налогового кодекса  несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки,  согласно пункту 14 статьи 101 Налогового кодекса, является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Из анализа приведенных положений статьи 101 Налогового кодекса следует, что безусловным основанием для признания решения налогового органа недействительным являются лишь такие нарушения, которые лишили налогоплательщика возможности полноценно участвовать в рассмотрении материалов проверки, давать пояснения и представлять доказательства, обосновывающие его позицию.

При этом гарантией реализации налогоплательщиком перечисленных прав является  надлежащее уведомление его налоговым органом  о дате и месте рассмотрения материалов налоговой проверки.

Иные нарушения процедуры рассмотрения материалов проверки могут являться основанием для признания решения налогового органа недействительным  лишь в том случае, если  они привели или могли привести к принятию  неправомерного решения.

Следовательно, при рассмотрении спора об оспаривании решения, принятого по результатам рассмотрения материалов проверки арбитражный суд должен оценить, какое именно нарушение допущено, является ли оно существенным, и повлекло ли оно или могло повлечь  принятие неправильного решения.

Как следует из материалов дела, на акт выездной налоговой проверки от 28.06.2007 г. № 29 муниципальное предприятие «Орелводоканал» 13.08.2007 г. представило возражения  № 2626/04-07. Рассмотрение материалов проверки и возражений налогоплательщика  было назначено и состоялось 16.08.2007 г.

Согласно протоколу рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика от 16.08.2007 г., рассмотрение состоялось с участием уполномоченных представителей  муниципального предприятия «Орелводоканал». В протоколе содержится запись о предложении заявителю представить документы, подтверждающие факт владения юридическими лицами, физическими лицами и индивидуальными предпринимателями долей объекта, документы по передаче муниципальному образованию город Орел водовода Левого берега реки  Оки.

21.08.2007 г. предприятие направило налоговому органу дополнительные документы за исходящим номером  2706/04-07.

Оспариваемое решение № 32 о привлечении муниципального предприятия «Орелводоканал» к ответственности за совершение налогового правонарушения принято инспекцией Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Орла 27.08.2007 г.

Таким образом, налоговый орган обеспечил налогоплательщику возможность представить возражения на акт проверки, участвовать в  процессе рассмотрения  материалов проверки и давать пояснения, что свидетельствует о недопущении налоговым органом  нарушений существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

При указанных обстоятельствах принятие налоговым органом решения по материалам проверки не в день рассмотрения материалов проверки не повлекло  ущемление прав налогоплательщика, реализовавшего свое право на представление возражений и участие в рассмотрении материалов проверки.

Кроме того, в правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума  Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 14645/08 от 17.03.2009 г. по делу № А08-4026/07-25, отражено, что из пункта 7 статьи 101 Налогового кодекса не следует, что решение должно быть вынесено в день рассмотрения материалов проверки или в иной день с извещением налогоплательщика о времени и месте вынесения решения.

Следовательно, выводы суда первой инстанции, положенные в основу решения при признании его недействительным в полном объеме, основаны на неверном толковании норм материального права.

Учитывая, что доначисление налога на добавленную стоимость в сумме  146 833 руб.  по основанию занижения налоговой базы  при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, налога на добавленную стоимость в сумме 15 624 руб., пеней в сумме 5 204 руб. и штрафных санкций в сумме 3125 руб.  по основанию занижения налоговой базы  при  ввозе товаров на территорию Российской Федерации с территории Республики Беларусь оспаривалось налогоплательщиком исключительно из соображений нарушения налоговым органом  существенных условий процедуры рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, доводов об оспаривании  данных доначислений по существу заявление налогоплательщика (с учетом его уточнений в новом рассмотрении и письменных пояснений, данных суду апелляционной инстанции) не содержит, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для признания  решения налогового органа недействительным в данной части, так как материалами дела доказано, что оспариваемое налогоплательщиком  решение принято налоговым органом с соблюдением  установленной процедуры его принятия.

Что касается произведенных доначислений по налогу на прибыль, то в указанной части суд апелляционной инстанции считает решение  суда первой инстанции законным и обоснованным.

Из устава муниципального производственного предприятия водопроводно-канализационного хозяйства «Орелводоканал» усматривается, что к основным видам деятельности предприятия, наряду с другими,  относятся  следующие:

   -обеспечение надлежащего технического, экологического и санитарного содержания объектов водопровода и канализации;

   -осуществление деятельности, направленной на выполнение работ различного профиля и оказание услуг населению, предприятиям и организациям;

   -осуществление деятельности по строительству, реконструкции, содержанию, ремонту, эксплуатации объектов и сетей водопровода и канализации;

   -осуществление проектно-конструкторской деятельности на строительство, ремонт и реконструкцию объектов ВКХ;

   -выполнение пуско-наладочных работ на объектах водоснабжения и канализации;

   -выполнение работ по монтажу и обслуживанию приборов учета и контроля, узлов учета расхода воды;

   -осуществление контроля за правильностью работ по монтажу и эксплуатации узлов учета воды, выбора водосчетчиков и выдача заключений и/или предписаний.

Из изложенного следует, что основной целью создания предприятия «Орелводоканал» является  обеспечение  функционирования систем коммунального водоснабжения и канализации на территории муниципального образования города Орла.

Выездной налоговой проверкой установлено, что в проверяемом периоде предприятие «Орелводоканал» осуществляло виды деятельности, перечисленные в его уставе.

Основы пользования  системами коммунального водоснабжения и канализации на территории Российской Федерации установлены  Правилами пользования системами коммунального водоснабжения и канализации в Российской Федерации, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 12.02.1999 г. № 167 (далее – Правила).

Согласно пункту 11 Правил отпуск (получение) питьевой воды и (или) прием (сброс) сточных вод осуществляются на основании договора энергоснабжения, относящегося к публичным договорам (статьи 426, 539 - 548 Гражданского кодекса Российской Федерации), заключаемого абонентом (заказчиком) с организацией водопроводно-канализационного хозяйства при наличии у него объектов, непосредственно присоединенных (присоединяемых) к системам водоснабжения и канализации.

Для заключения данного договора абонент (заказчик) представляет в организацию водопроводно-канализационного хозяйства следующие документы (пункт 12 Правил):

   -заявка с указанием объектов, непосредственно присоединенных (присоединяемых) к системам водоснабжения и канализации, данных о субабонентах, а также объемах водопотребления и водоотведения сточных вод абонента и субабонентов;

   -документы, подтверждающие право собственности на устройства и сооружения для присоединения;

   -разрешительная документация на присоединение;

   -схемы водоснабжения и канализации;

   -баланс водопотребления и водоотведения;

   -план мероприятий по рациональному использованию питьевой воды и сокращению сброса сточных вод.

Пунктом 19 Правил (в редакции, действовавшей до 2006 г.) устанавливалось, что   для присоединения новых, реконструируемых, перепрофилируемых или расширяемых объектов  к системам водоснабжения и канализации, а также при выполнении водоохранных мероприятий абонент (заказчик) должен получить:

   -разрешение органов местного самоуправления, выдаваемое при наличии заключения организации водопроводно-канализационного хозяйства о технической возможности присоединения к системам водоснабжения и канализации;

   -технические условия на присоединение к системам водоснабжения и канализации, выдаваемые организацией водопроводно-канализационного хозяйства, на основании которых абонент (заказчик) разрабатывает проектную документацию в соответствии с нормативно-техническими документами.

Данные услуги, в  соответствии с письмом Минстроя России от 14.11.1996 г. № БЕ-19-30/12 «Об оплате услуг коммунальных и эксплуатационных служб по объектам жилищного и культурно - бытового назначения» являются платными, в том числе, выдача технических условий подлежит оплате в сумме 0,0104%, согласование проекта - 0,0042%, разрешение - 0,0020% от сметной стоимости строительства объекта. Также подлежит оплате и работа по участию в приемочных комиссиях, приравненная по размеру оплаты к выдаче технических условий.

Согласно пункту 87 Правил,  организация водопроводно-канализационного хозяйства обязана:

   -обеспечивать надлежащую эксплуатацию и функционирование систем водоснабжения и канализации в соответствии с требованиями нормативно-технической документации и договором, заключенным между собственником этих систем и организацией водопроводно-канализационного хозяйства;

   -выдавать абоненту (заказчику) технические условия на присоединение к системам водоснабжения и канализации;

   -заключать с абонентом (заказчиком) договор на отпуск (получение) питьевой воды и прием (сброс) сточных вод с учетом возможности систем водоснабжения и канализации.

Одновременно пунктом 89 Правил организации водопроводно-канализационного хозяйства  предоставлено право отказать в выдаче технических условий на присоединение к системам водоснабжения и (или) канализации в случае отсутствия технической возможности.

В этом случае, согласно разъяснению, содержащемуся в  циркулярном письме Госстроя России от 14.10.1999 г. № ЛЧ-3555/12, заказчик может принять долевое участие в финансировании развития систем водоснабжения и (или) канализации, что должно быть отражено в отдельном договоре.

Для абонентов организации водопроводно-канализационного хозяйства долевое участие в финансировании развития систем водоснабжения и (или) канализации