Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.06.2009 по делу n А14-5516/2008. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

2.1 договора определена общая стоимость объектов недвижимости, которая составила 68 450 000 руб., включая налог на добавленную стоимость в сум­ме 10 441 525 руб. 42 коп.

На основании данного договора акционерное общество «Регион-Менеджмент» выставило покупателю счет-фактуру № 1 от 03.05.2007 г. на сумму 68 450 000 руб., в том числе налог на добавленную стоимость в сумме 10 441 525 руб. 43 коп. исходя из  налоговой ставки 18 процентов.

Указанное имущество было передано покупателю по акту приема-передачи недвижимого имущества к договору купли-продажи недвижимого имущества от 17.04.2007 г.

Оплата счета-фактуры № 1 от 03.05.2007 г. была произведена обществом «Мир» путем перечисления денежных средств в общей сумме 68 450 000 руб., включая налог на добавленную стоимость в сумме 10 441 525 руб. 43 коп., на расчетный счет контрагента в банке «МИРА-БАНК»  следующими платежными поручениями:

-№ 11 от 07.08.2007 г. на сумму 220 000 руб., в том числе налог на добавленную стоимость в сумме 33 559 руб. 32 коп.;

-№ 13 от 01.10.2007 г. на сумму 49 000 000 руб., в том числе налог на добавленную стоимость в сумме 7 474 576 руб. 27 коп.;

-№ 15 от 03.10.2007 г. на сумму 19 230 000 руб., в том числе налог на добавленную стоимость в сумме 2 933 389 руб. 83 коп.

Налог в сумме 10 441 525 руб. 43 коп., предъявленной обществу «Мир» продавцом – акционерным обществом «Регион-Менеджмент» при продаже объектов недвижимости, общество заявило к вычету в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2007 г.

Отказывая обществу в  праве на налоговый вычет в сумме 10 376 202 руб., инспекция по Ленинскому району г. Воронежа исходила, в том числе, из несоответствия счета-фактуры общества «Регион-Менеджмент», копия которого была представлена обществом «Мир» в пакете документов, обосновывающих право на налоговый вычет,  требованиям подпункта 2 пункта 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации (не указан идентификационный номер покупателя).

Между  тем, при отказе налогоплательщику в вычете налоговым органом не учтено следующее.

В силу статьи 176 Налогового кодекса в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 Кодекса, то полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в порядке, установленном названной статьей, который заключается в следующем:

После представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, установленном статьей 88 настоящего Кодекса.

По окончании проверки в течение семи дней налоговый орган обязан принять решение о возмещении соответствующих сумм, если при проведении камеральной налоговой проверки не были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах.

В случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен акт налоговой проверки в соответствии со статьей 100 настоящего Кодекса.

Акт и другие материалы камеральной налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные налогоплательщиком (его представителем) возражения должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в соответствии со статьей 101 настоящего Кодекса.

По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Одновременно с этим решением выносится решение о возмещении (полностью или частично) суммы налога, заявленной к возмещению, или решение об отказе в возмещении суммы налога, заявленной к возмещению.

Пунктом 8 статьи 88 Кодекса предусмотрено, что при подаче налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в которой заявлено право на возмещение налога, камеральная налоговая проверка проводится с учетом особенностей, предусмотренных настоящим пунктом, на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком в соответствии с Кодексом.

Пунктом 3 статьи 88 Налогового кодекса установлено, что в случае, если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.

Обязанность по предоставлению таких документов возникает у налогоплательщика, согласно пункту 1 статьи 93 Налогового кодекса, только при условии направления налоговым органом соответствующего требования.

При этом, в соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 12.07.2006 г. № 267-О, полномочия налогового органа, предусмотренные статьями 88 и 101 Налогового кодекса Российской Федерации, носят публично-правовой характер, что не позволяет налоговому органу произвольно отказаться от необходимости истребования дополнительных сведений, объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. При осуществлении возложенной на него функции выявления налоговых правонарушений налоговый орган во всех случаях сомнений в правильности уплаты налогов и тем более - обнаружения признаков налогового правонарушения обязан воспользоваться предоставленным ему правомочием истребовать у налогоплательщика необходимую информацию.

Таким образом, в силу положений пункта 3 статьи 88 и пункта 1 статьи 93 Налогового кодекса, обязанность по предоставлению таких документов возникает у налогоплательщика только при условии направления налоговым органом соответствующего требования, в котором указано, какие ошибки выявлены и какие соответствующие исправления необходимо внести в представленные в налоговый орган документы.

В рассматриваемой ситуации налоговым органом в адрес общества «Мир» было направлено уведомление № 3 от 18.11.2008 г., на основании которого обществу предписывалось дать письменные пояснения, в частности, по вопросу о том, почему счет-фактура № 1 от 03.05.2007 г. оформлен с нарушением норм статьи 169 Налогового кодекса.

Однако, в данном уведомлении инспекция не указала, какие конкретно ошибки обнаружены налоговым органом в ходе проверки счета-фактуры, и какие  исправления  (в соответствии с пунктом 3 статьи 88 Налогового кодекса) должны быть внесены в счет-фактуру № 1 от 03.05.2007 г.

Из пояснений налогоплательщика (исх. № б/н от 28.01.2008 г.) следует, что каких-либо нарушений закона в оформлении счета-фактуры им самим  обнаружено не было.

Таким образом, из приведенных обстоятельств следует, что налогоплательщик на момент получения уведомления не имел представления, о каких нарушениях оформления счета-фактуры № 1 от 03.05.2007 г. идет речь, в связи с чем не имел возможности   устранить их в процессе проведения налоговым органом камеральной проверки.

При рассмотрении дела судом первой инстанции налогоплательщиком был представлен подлинный счет-фактура № 1 от 03.05.2007 г. с  указанием в нем идентификационного номера и кода постановки на учет налогоплательщика – покупателя, соответственно,  3664065917/366401001. Счет-фактура подписан главным бухгалтером и руководителем акционерного общества «Регион-Менеджмент» Салатюк О.Н. Все остальные реквизиты счета-фактуры, в том числе стоимость имущества  и налог на добавленную стоимость, выставленный продавцом покупателю, не изменились по сравнению с первоначально представленным налоговому органу счетом-фактурой.

Представленный счет-фактура соответствует требованиям статьи 169 Налогового кодекса, в связи с чем он правомерно принят судом области как документ, обосновывающий право налогоплательщика на налоговый вычет.

Довод инспекции о том, что действующим законодательством не предусмотрена возможность устранения допущенных в первичных документах ошибок путем их переоформления, отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку ни глава 21 Налогового Кодекса, ни Федеральный Закон № 129-ФЗ от 21.11.1996 г. «О бухгалтерском учете» не содержат положений о том, что допущенные при оформлении первичных учетных документов нарушения не могут быть устранены, а недостающая информация восполнена.

Пунктом 2 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 г. № 914 (в редакции от 16.02.2004 г., действовавшей в спорный период) установлено, что покупатели ведут учет счетов-фактур по мере их поступления от продавцов, а продавцы ведут учет счетов-фактур, выставленных покупателям, в хронологическом порядке. В силу пункта 7 Постановления № 914 покупатели ведут книгу покупок, предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами, в целях определения суммы налога на добавленную стоимость, предъявляемой к вычету (возмещению) в установленном порядке. В пункте 8 Правил указано, что счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок в хронологическом порядке по мере оплаты и принятия на учет приобретаемых товаров.

Таким образом, из содержания Постановления № 914 следует, что счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок по мере возникновения права на налоговый вычет в порядке, установленном статьей 172 Налогового кодекса.

Что касается исправлений в счета-фактуры, то пунктом 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 года № 914, исправления, внесенные в счета-фактуры, должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления.

В соответствии с дополнением, внесенным в пункт 7 Постановления № 914 Постановлением Правительства № 283 от 11.05.2006 г., при необходимости внесения изменений в книгу покупок запись об аннулировании счета-фактуры производится в дополнительном листе книги покупок за налоговый период, в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправлений. Дополнительные листы книги покупок являются неотъемлемой ее частью.

Анализ вышеприведенных положений позволяет сделать вывод о том, что, во-первых, действующее законодательство не содержит норм, запрещающих внесение изменений в счета-фактуры, в том числе, и путем их замены без изменения содержания хозяйственной операции;  во-вторых, независимо от того, когда внесены изменения в счет-фактуру, он учитывается в целях исчисления налога на добавленную стоимость в том периоде, к которому имеет отношение.

С учетом того,  что представленный налогоплательщиком  подлинный счет-фактура содержит все необходимые реквизиты и соответствует требованиям  статьи 169 Налогового кодекса, судом области сделан обоснованный вывод о том,  что у налогоплательщика имеется  право на вычет по данному счету-фактуре.

Кроме того, следует отметить, что отсутствие идентификационного номера  покупателя в первоначально представленной в налоговый орган копии счета-фактуры № 1 не является существенным недостатком, носит исправимый характер и не влияет на реальность произведенной налогоплательщиком хозяйственной операции, поэтому в любом случае не может свидетельствовать об отсутствии у налогоплательщика права на вычет по такому счету-фактуре.

Исходя из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 12.07.2006 г. № 267-О, часть 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предполагает, что налогоплательщик вправе предоставить, а арбитражные суды обязаны исследовать документы, которые являются основанием получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и предоставлении налогового вычета.

Суд первой инстанции, исследовав в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса представленный оригинал счета-фактуры № 1 от 03.05.2007 г.,  правомерно пришел к выводу о том, что он соответствует требованиям статьи 169 Налогового кодекса, а также достоверно, на основании имеющихся в деле документов (в частности, акта приема-передачи недвижимого имущества к договору купли-продажи  от 17.04.2007 г.), установил факт приобретения обществом «Мир» объектов недвижимости, по которым им заявлен налоговый  вычет.

Основываясь на изложенном, арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что налогоплательщиком соблюдены все требования, предъявляемые законодательством к порядку применения налоговых вычетов, в связи с чем у налогового органа не было оснований для отказа ему в применении налогового вычета по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2007 г. в сумме 10 441 525 руб. 43 коп.

То обстоятельство, что оплата приобретенного имущества  была осуществлена с использованием заемных средств, не имеет значения для предоставления вычета по налогу на добавленную стоимость по следующим основаниям.

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении № 324-О от 04.11.2004 г., исчисление подлежащей взносу в бюджет суммы налога на добавленную стоимость не зависит от формы расчетов между продавцом и покупателем, поскольку основано на общем правиле определения добавленной стоимости как разницы между стоимостью реализованных товаров (работ, услуг) и стоимостью материальных затрат на их производство и реализацию, не обусловленном какими-либо особенностями отношений между хозяйствующими субъектами. Под фактически уплаченными поставщикам суммами налога следует понимать понесенные налогоплательщиком затраты (в форме отчуждения части имущества в пользу поставщика) на оплату начисленных поставщиком сумм налога.

В отношении оплаты начисленных поставщиками сумм налога имуществом (в том числе денежных средств и ценных бумаг), полученным налогоплательщиком по договору займа,