Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.05.2009 по делу n А48-149/2009. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

средствам, поскольку связано с производственной деятельностью, имеет срок полезного использования более 12 месяцев и ее стоимость составляет более 10 000 руб.

Следовательно, такие затраты не подлежат единовременному списанию при исчислении   налога   на   прибыль,   а   должны   учитываться   Обществом постепенно в форме амортизационных отчислений.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о неправомерном исчислении Инспекцией налоговой базы при доначислении налога на прибыль организаций по данному эпизоду, на основании чего признано необоснованным начисление налогоплательщику налога на прибыль в сумме 16341,60 руб., пеней в сумме 3885,04 руб. и привлечение Общества к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 3268,32 руб.

Доначисление ОАО «Орелкиносервис» оспариваемым решением налога на прибыль в сумме 59421, 96 руб., пеней в сумме 15 074, 75 руб. и налоговых санкций в сумме 11 884, 39 руб., произведено Инспекцией  в связи с отнесением затрат по коммунальным платежам и охране на расходы по общепринятой системе налогообложения лишь в части, соответствующей отношению выручки, полученной по общепринятой системе налогообложения, к общей сумме выручки, полученной за данный период (2007г.)

Так, в 2007 г. ОАО «Орелкиносервис» применяло два режима налогообложения: общепринятую систему налогообложения и систему налогообложения в виде ЕНВД при оказании платных услуг по хранению автотранспортных средств, оказанию услуг общественного питания.

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом посредством применения пропорции полученной Обществом в спорном налоговом периоде выручки, облагаемой и не облагаемой ЕНВД, было  определено, что удельный вес выручки по общепринятой системе налогообложения составил 87 %, а расходы на коммунальные платежи и охрану в части отнесения затрат на общепринятую систему налогообложения установлены в сумме 1879886, 01 руб.

 В   соответствии   с   пунктом   1   статьи   346.26   НК   РФ   система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается НК РФ, вводится в действие законами субъектов Российской Федерации и применяется наряду с общей системой налогообложения,      предусмотренной      законодательством      Российской Федерации о налогах и сборах.

Пунктом 7 статьи 346.26 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.

Согласно статье 2 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" объектом обложения налогом является валовая прибыль предприятия, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с положениями, предусмотренными настоящей статьей. Валовая прибыль представляет собой сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов, иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Согласно статье 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Пунктом 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

Статьей 249 НК РФ определен порядок определения дохода в целях обложения налогом на прибыль: доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Таким образом, из приведенных норм следует, что при осуществлении налогоплательщиком различных видов деятельности, налогообложение по которым осуществляется по разным налоговым режимам, затраты, которые не могут быть прямо распределены по этим видам деятельности (общехозяйственные расходы), должны распределяться пропорционально выручке от реализации товаров, что соответствует нормам главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Вместе с тем расходы, которые прямо относятся к тому или иному виду деятельности, следует распределять непосредственно по этим видам деятельности. В таком случае к затратам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций, будут относиться те затраты, которые связаны с тем видом деятельности, который облагается налогом на прибыль в общем порядке.

Позиция налогового органа в данном случае основана на положениях п. 9 ст. 274 НК РФ, исходя из которых, в случае невозможности разделения расходов по разным режимам налогообложения, расходы  распределяются  пропорционально  доле   доходов,   полученных  по    каждому режиму налогообложения, в общем доходе заявителя по всем видам деятельности.

В силу п. 9 ст. 274 НК РФ при исчислении налоговой базы не учитываются в составе доходов и расходов налогоплательщиков доходы и расходы, относящиеся к игорному бизнесу, подлежащему налогообложению в соответствии с главой 29 настоящего Кодекса.

Налогоплательщики, являющиеся организациями игорного бизнеса, а также организации, получающие доходы от деятельности, относящейся к игорному бизнесу, обязаны вести обособленный учет доходов и расходов по такой деятельности.

При этом расходы организаций, занимающихся игорным бизнесом, в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, относящейся к игорному бизнесу, в общем доходе организации по всем видам деятельности.

Аналогичный порядок распространяется на организации, перешедшие на уплату единого налога на вмененный доход.

Вместе с тем, судом первой инстанции обоснованно учтено, что подобный расчетный путь исчисления налога на прибыль возможен только в исключительных случаях, при наличии ситуации, когда невозможно исчислить сумму соответствующего налога в установленном законом порядке.

Содержащееся в п. 9 статьи 274 НК РФ понятие "в случае невозможности разделения расходов" не расшифровано в Налоговом кодексе. Однако, из смысла указанных нормативных положений следует, что  базис для распределения расходов должен соответствовать ст. 252 НК РФ: расходы должны быть направлены на извлечение доходов, экономически целесообразны и подтверждены документами, оформленными в соответствии с действующим законодательством. Причем любой выбранный налогоплательщиком способ распределения расходов, удовлетворяющий ст. 252 НК РФ, не будет противоречить налоговому законодательству, исходя из положений п.6 и п. 7 статьи 3 НК РФ.

Таким образом, на основании п. 9 ст. 274 Налогового кодекса Российской Федерации и ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации должен применяться не произвольно выбранный, а экономически обоснованный метод распределения расходов.

При этом из материалов дела усматривается, что ОАО «Орелкиносервис» велся точный учет площадей по видам деятельности: оказание услуг по хранению автотранспортных средств на платных стоянках и оказание услуг общественного питания с распределением коммунальных платежей пропорционально занимаемым площадям. Выбранный налогоплательщиком метод позволяет с достаточной степенью достоверности распределить спорные затраты по соответствующим видам деятельности, при этом не нарушая принципов ст. 252 НК РФ.

С учетом изложенного, арбитражным судом области обоснованно признано неправомерным начисление Обществу по указанному эпизоду налога на прибыль организаций в сумме 59421, 96 руб., пени в сумме 15 074, 75 руб. и привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ, в виде взыскания штрафных санкций в сумме 11 884, 39 руб.

Основанием для начисления ОАО «Орелкиносервис» решением от 18.11.08 г. № 52 налога на добавленную стоимость за январь-октябрь 2006 г., январь, ноябрь, декабрь 2007 г. в сумме 257 637, 27 руб., пеней за неуплату НДС в сумме 91 123, 53 руб. и налоговых санкций в сумме 51 527, 46 руб. послужило несоответствие данных, указанных налогоплательщиком в налоговых декларациях по НДС за спорные налоговые периоды, данным, отраженным в книгах продаж, журналах выставленных счетов-фактур, карточек счета 90.1 «Выручка».

Кроме того, начисление указанных сумм НДС, пеней и штрафов за январь, апрель и май 2006 г.  связано с выводом Инспекции о том, что при получении авансов в счет предстоящих поставок товаров (оказании услуг, выполнении работ), суммы НДС с указанных авансов Обществом не исчислены и не отражены в соответствующих налоговых декларациях по НДС.

Оценивая данные обстоятельства, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

Согласно статье 143 НК РФ плательщиками налога на добавленную стоимость признаются организации и индивидуальные предприниматели.

Статьей 146 НК РФ установлено, что объектом налогообложения признаются следующие операции: реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В соответствии с пунктом 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами. При этом, как предусмотрено пунктом 1 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

По смыслу статьи 166 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

Учитывая требования статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете",  бухгалтерский  учет  ведется  на  основании  первичных  учетных документов,    которыми    оформляются    все    хозяйственные    операции, проводимые организацией.

Вместе с тем, налоговый орган в оспариваемом решении не указал, на основании каких первичных учетных документов им было произведено доначисление спорных сумм НДС и сделан вывод о завышении Обществом налоговых вычетов.

Как указывалось выше, п. 1 ст. 171 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную за налоговый период, на сумму налоговых вычетов.

В силу пункта 2 указанной статьи вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав  на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), а  также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ, а также в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Порядок применения налоговых вычетов установлен статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации. В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

При этом  ссылка налогового органа на несоответствие данных, указанных налогоплательщиком в налоговых декларациях по НДС за спорные налоговые периоды, данным, отраженным в книгах продаж, журналах выставленных счетов-фактур, карточек счета 90.1 «Выручка», оборотно-сальдовой ведомости по счету 62 «Покупатели и заказчики», не может являться достаточным доказательством занижения выручки от реализации и занижения налогооблагаемой базы по НДС. Само по себе несоответствие данных регистров   бухгалтерского и налогового   учета      данным   налоговых   деклараций,   без исследования и ссылок на первичные бухгалтерские документы не является достаточным доказательством занижения налогооблагаемой базы.

Таким образом, начисление ОАО «Орелкиносервис» по данному эпизоду НДС в сумме 257 637, 27 руб., пеней за неуплату НДС в сумме 91 123, 53 руб. и налоговых санкций в сумме 51 527, 46 руб. обосновано признано решением арбитражного суда первой инстанции неправомерным.

Согласно ч. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие). При этом обстоятельства, послужившие основанием для принятия оспариваемого ненормативного акта, могут быть установлены лишь на основании соответствующих документов,  подтверждающих указанные обстоятельства и соответствующих