Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.03.2009 по делу n А08-2333/08-9. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

у Инспекции в ходе выездной налоговой проверки имелась возможность исследовать  обстоятельства, связанные с ведением раздельного учета, определить налоговые обязательства налогоплательщика с четом возможности либо невозможности разделения  конкретных расходов Предпринимателя по видам деятельности, облагаемым по различным системам налогообложения  и отразить данные обстоятельства в итоговом решении.

Кроме того, Инспекцией также не проверен довод Предпринимателя, о том, что реализация товаров через магазины осуществляется только в розницу, товар завозился по заявкам сразу в магазины, реализация оптом осуществлялась только через склады, что подтверждается первичными бухгалтерскими документами, что на реализации товаров оптом и в розницу работают разные люди.

Суд не может подменять собой налоговый орган и восполнять недостатки и устранять нарушения, допущенные инспекцией при проведении выездной налоговой проверки, иное свидетельствовало бы о нарушении принципа состязательности сторон, закрепленного в статье 9 АПК РФ.

То обстоятельство, что налоговый орган принял оспариваемое решение по не полностью выясненным обстоятельствам, свидетельствует о неправомерности такого решения налогового органа.

          Кроме того, учитывая изложенное, апелляционная коллегия считает необоснованными приведенные налоговым органом в апелляционной жалобе доводы о неправомерном включении Предпринимателем Локтевой в состав расходов, уменьшающих доходы от предпринимательской деятельности: процентов за пользование банковским кредитом по ставке рефинансирования (453 750руб.), расходы по раскредитовке вагонов (48 923руб.), по услугам банка (109 848руб).

Из оспариваемого решения и дополнений к апелляционной жалобе  следует, что позиция налогового органа заключается в том, что указанные расходы налогоплательщика не могут в полном объеме относиться к деятельности по осуществлению оптовой торговли, поскольку данные расходы относятся как к деятельности, подпадающей под общий режим налогообложения, так и к деятельности, подлежащей обложению единым налогом на вмененный доход.

Вместе с тем, как верно отмечено судом первой инстанции, данное утверждение налогового органа не подкреплено подробным анализом количественных показателей, свидетельствующих о том, что средства были использованы на товар, который отпускался и в розничную торговую сеть и оптом.

Более того, не дана оценка доводу Предпринимателя, что кредиты были взяты для закупки строительных материалов для дальнейшей реализации только оптом, что расчеты с железной дорогой произведены за товар (фанера), реализованной только оптом, и что в 2004г. осуществлялись безналичные расчеты, связанные с оптовой деятельностью налогоплательщика, что договор инкассации денежной наличности был заключен на 2005г., в связи с чем, все затраты были включены в состав профессиональных налоговых вычетов в полной сумме.

В доказательство своих доводов предпринимателем представлены кредитные договоры с ОАО «Северинвестбанк»,   с ОАО   ВТБ, договор с ОАО «Российские железные дороги», накладные, платежные документы и др. ( т.5, л.д.81-94, 104, 116, 128, т.6 л.д.20, 55-78, 88 и др.), которые также   не были предметом исследования при проверке.

Согласно п. 4 ст. 149 НК РФ в случае, если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) в соответствии с положениями настоящей статьи, налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций.

Доходом в соответствии со статьей 41 Налогового кодекса РФ признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами 23 "Налог на доходы физических лиц" и 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса РФ.

В соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

- учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 указанной статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;

-   принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

- принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции, по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

В аналогичном порядке ведется раздельный учет сумм налога налогоплательщиками, переведенными на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам) вычету не подлежит.

Таким образом, применение специальной нормы о пропорционально определении НДС, подлежащего вычету, относиться к тем ситуациям, когда при раздельном учете затруднительно определить, какая именно часть продукции используется для производства и реализации той или иной продукции. Указанная правовая позиция отражена в постановлении ФАС Центрального округа от 22.08.2006 г. по делу № А09-1974/06-12.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам вообще не подлежит вычету.

 Как указано выше, материалами дела подтверждается факт ведения  Предпринимателем раздельного учета. При этом, с учетом порядка ведения данного учета, Инспекцией не представлено доказательств того,  что в спорные периоды в состав налоговых вычетов, заявленных Предпринимателем, были включены суммы НДС по товарам, которые не были использованы им  для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную  стоимость.

Доначисление налога произведено Инспекцией без учета всех имеющихся у налогоплательщика первичных документов.

Определение Инспекцией пропорциональным методом сумм налога, подлежащих вычету Предпринимателем, без учета возможности определения приобретенных товаров, работ услуг, как используемых только для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, также не основано на положениях п.4 ст.170 НК РФ.

В связи с указанным, а также с учетом выводов суда относительно ведения Предпринимателем раздельного учета,  несоответствия решения Инспекции материалам проверки и несоответствия примененного Инспекцией в ходе проверки метода и порядка определения налоговых обязательств Предпринимателя положениям налогового законодательства, в том числе п.4 ст.170 НК РФ,  доводы апелляционной жалобы Инспекции о том, что учет налога на добавленную стоимость, предъявленного поставщиками товаров, велся Предпринимателем в единых книгах покупок без разделения на поставщиков, товары от которых использовались в дальнейшем при реализации товаров оптом либо при реализации товаров в розницу, а также о том, что при определении величины доходов следует исходить из полученной выручки от реализации товаров без учета налога на добавленную стоимость со ссылками на  Постановление Президиума ВАС РФ от 18.11.2008 г. № 7185/08 в рассматриваемом случае не имеют правового значения. Данные доводы также не опровергают выводов суда первой инстанции о несоответствии решения Инспекции  налоговому законодательству.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о необоснованности доначисления налоговым органом налогоплательщику налога на доходы физических лиц, зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей в сумме  1 099 971 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 2 160 157 руб., единого социального налога в сумме 191 773 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафов.

Как следует из материалов дела, Инспекцией в ходе проведения выездной налоговой проверки установлено, что в нарушение пункта 6 статьи 226 НК РФ Предпринимателем Локтевой за период с 01.01.2004г. по 31.08.2007г. был удержан, но не перечислен налог на доходы физических лиц в сумме 87 937 руб., что явилось основанием для привлечения Предпринимателя к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 17 587, 40 руб. и начисления пени в сумме  30 682, 85 руб.

Удовлетворяя требования налогоплательщика в данной части, суд первой инстанции исходил из того, что вывод об имеющейся задолженности в сумме 87 937 рублей по налогу на доходы физических лиц не соответствует фактическим обстоятельствам, т.к. спорные суммы налога уплачены Предпринимателем Локтевой, что подтверждается представленными в материалы дела платежными поручениями №1206 от 12.08.2005 на сумму           11 017 руб., №1315 от 07.09.2005г. на сумму 12 753 руб., №1431 от 05.10.2005г. на сумму 11 734 руб., №1646 от 11.11.2005г. на сумму 12 662 руб., №1801 от 12.12.2005г. на сумму 13 649 руб., №72 от 13.07.2005г. на сумму 22 271, 77руб., №1941 от 11.01.2006г. на сумму 13 981руб. (т.4 л.д.9-13, т.6 л.д. 116-117).

Позиция Инспекции относительно сумм налогов, уплаченных налогоплательщиком до составления акта выездной налоговой проверки и  принятого на его основании решения, сводится к выводу о неверном указании в платежных поручениях кода бюджетной классификации (далее-КБК), в результате чего, данные платежи зачислялись по НДФЛ, уплачиваемого физическими лицами,  зарегистрированными в качестве индивидуальных предпринимателей.

Отклоняя данные доводы Инспекции, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

Согласно п. 1 ст. 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Налоговым кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.

В соответствии с п. 5 ст. 24 НК РФ за неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно п. 2 ст. 58 НК РФ подлежащая уплате сумма налога уплачивается (перечисляется) налогоплательщиком или налоговым агентом в установленные сроки.

В соответствии с п. 6 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках. В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

Статьей 40 Бюджетного Кодекса РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) установлено, что налоговые доходы считаются уплаченными доходами соответствующего бюджета, бюджета государственного внебюджетного фонда с момента, определяемого налоговым законодательством Российской Федерации.

В силу п.2 ст. 45 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорном периоде) обязанность      по      уплате      налога      считается      исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика, а при уплате налога наличными денежными средствами - с момента внесения денежной суммы в счет уплаты налога в банк или кассу органа местного самоуправления либо организацию связи федерального органа исполнительной власти, уполномоченного в области связи. В этом же пункте статьи 45 НК РФ приведен перечень случаев, при которых налог не признается уплаченным.

Так, налог не признается уплаченным в случае отзыва налогоплательщиком или возврата банком налогоплательщику платежного поручения на перечисление сумм налога в бюджет (внебюджетный фонд), а также, если на момент предъявления налогоплательщиком в банк поручения на уплату налога этот налогоплательщик имеет иные неисполненные требования, предъявленные к счету, которые в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации исполняются в первоочередном порядке, и налогоплательщик не имеет достаточных денежных средств на счете для удовлетворения всех требований.

Судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами дела, что Предприниматель выполнил условия, при соблюдении которых, налог считается уплаченным; уплата налога произведена платежными поручениями с его расчетного счета через обслуживающий плательщика банк при наличии достаточного денежного остатка на этом счете и с указанием основания платежа.

Денежные средства налогового агента поступили в бюджетную систему Российской Федерации, что не опровергается налоговым органом.

Исходя из изложенного, суд пришел к правомерному выводу, об отсутствии у налогового органа правовых оснований считать данный налог не уплаченным.

При этом, судом первой инстанции обоснованно признан несостоятельным довод налогового органа о невозможности учета в качестве уплаченной суммы НДФЛ (налоговый агент), в связи с неправильным указанием обществом КБК в платежных документах.

Пунктом 7 статьи 45 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.07.2006г.№137-ФЗ) предусмотрено, что при обнаружении налогоплательщиком ошибки в оформлении поручения на перечисление налога, не повлекшей неперечисления этого налога в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства,