Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.03.2009 по делу n  А48-4380/08-18. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

налога на доходы физических лиц за 2006 г. в сумме 11 017 руб., единого социального налога за 2006 г. в сумме 8 475 руб., пеней за неуплату налогов и взыскание налоговых санкций в соответствующих суммах, поскольку деятельность, предпринимателя, рассмотренная в отношении указанного эпизода, подлежит обложению единым налогом на вмененный доход.

Проверкой правильности исчисления, удержания и перечисления налога на доходы физических лиц с наемных работников за 2006 г. налоговым органом установлено, что при осуществлении деятельности, в отношении которой применяется система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, предпринимателем  Ефремовой О.Н. использовался труд наемных работников.

По отношению к наемным работникам индивидуальный предприниматель, согласно статье  24 Налогового кодекса, является налоговым агентом, на которого возложена обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в бюджет налога на доходы физических лиц.

В процессе проведения налоговой проверки налоговым органом было направлено предпринимателю Ефремовой требование о представлении документов № 13/15316 от 28.04.08 г. о представлении следующих документов: книга учета доходов и расходов; книга покупок; книга продаж; накладные и счета-фактуры  на приход и расход продукции; лицензии; авансовые отчеты; налоговые карточки по исчислению НДФЛ и ЕНСН; расчетно-платежные ведомости по начислению и выплате дохода; заявления и документы на льготы по НДФЛ и ЕСН;  реестры сведений о доходах физических лиц, представленных в налоговый орган;  банковские документы; договора.

Из акты выездной налоговой проверки № 24 от 03.06.2008 г. следует, что во исполнение полученного требования налогоплательщиком были представлены налоговому органу  трудовые договоры, заключенные с наемными работниками: № 6 от 01.08.2006 г. со Степановой И.Ю., № 1 от 01.06.2006 г. с Врабий Т.С., № 2 от 01.06.2006 г. с Щербатовой Г.И., № 3 от 01.08.2006 г. с Роженко Е.Н. Налоговые карточки по форме 1-НДФЛ о суммах доходов, выплаченных данным физическим лицам, и расчетно-платежные ведомости по начислению заработной платы предприниматель Ефремова О.Н., как налоговый агент, не представила, в связи с чем в акте проверки налоговый орган сделал вывод о том, что предпринимателем совершено налоговое правонарушение, ответственность  за которое предусмотрена пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации, выразившееся в непредставлении 4-х документов, за что подлежит взысканию штраф в сумме 200 руб.

В мотивировочной части решения  № 34 от 30.07.2008 г. содержится  вывод о том, что  предпринимателем Ефремовой по требованию налогового органа не представлены  налоговые карточки по форме 1-НДФЛ в количестве 4-х документов.

Вместе с тем, резолютивной частью оспариваемого решения  предпринимателю  предложено уплатить  штраф по пункту  1 статьи 126 Налогового кодекса в сумме 250 руб. исходя из 5-ти не представленных документов по требованию № 13/15316 от 28.04.2008 г., при этом, указание о том, за непредставление каких именно 5-ти документов, указанных в данном  требовании, отсутствует.

В соответствии со статьей 106 Налогового кодекса  налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

Пунктом 6 статьи 108 Налогового кодекса предусмотрено, что лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

В пункте 3 статьи 101 Кодекса перечислены требования к содержанию решения о привлечении к ответственности. В частности, в решении должны быть изложены обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, приведены ссылки на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.

В оспариваемом решении налоговым органом не раскрыто событие вменяемого предпринимателю налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса, применительно к рассматриваемому эпизоду, в связи с чем арбитражный суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о незаконности решения налогового органа в указанной части.

При привлечении оспариваемым решением инспекции   налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса в виде взыскания штрафа в сумме 5 538 руб. за неуплату единого налога на вмененный доход за 2006 г., налоговый орган исходил из того, что уточненные налоговые декларации по единому налогу на вмененный доход за 1- 4 кварталы 2006 г. были представлены предпринимателем в ходе выездной налоговой проверки только 19.05.2008 г., основания для освобождения налогоплательщика   от   налоговой   ответственности   за   неуплату   налога, предусмотренные статьей 81  Налогового кодекса, в данном случае  отсутствуют.

Согласно статье 23 Налогового кодекса налогоплательщики обязаны представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, а также представлять налоговым органам и их должностным лицам в случаях, предусмотренных Кодексом, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

Пунктом 1 статьи 81 Налогового кодекса  установлено, что налогоплательщик при обнаружении в поданной им налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.

При этом сроки представления уточненных налоговых деклараций Налоговым кодексом Российской Федерации не ограничены.

Пунктами 3 и 4 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации определены условия освобождения налогоплательщика от ответственности при представлении уточненной налоговой декларации.

Согласно пункту 4 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщик освобождается от ответственности в том случае, если заявление о дополнении и изменении налоговой декларации делается после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога при условии, что указанное заявление было сделано до момента, когда он узнал об обнаружении налоговым органом обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 данной статьи, либо о назначении выездной налоговой проверки, и до подачи такого заявления уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 26 постановления от 28.02.2001 г. № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснил, что при применении положений пунктов 3 и 4 статьи 81 Налогового кодекса, предусматривающих освобождение налогоплательщика от ответственности в случае самостоятельного обнаружения и исправления им в установленном указанными нормами порядке допущенных при составлении налоговой декларации ошибок, судам необходимо исходить из того, что в данном случае речь идет об ответственности, предусмотренной статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса предусмотрена ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия).

Из приведенных норм следует, что налоговым законодательством предусмотрена возможность освобождения от ответственности налогоплательщика, совершившего налоговое правонарушение в виде неуплаты (неполной уплаты) налога, если он самостоятельно выявит допущенное нарушение, произведет расчет (перерасчет) подлежавшей уплате за конкретный налоговый период суммы налога, исчислит пени за просрочку уплаты доначисленной в результате выявленной ошибки суммы налога, уплатит доначисленные суммы налога и пеней в бюджет, а после этого внесет исправления в ранее представленную декларацию путем подачи дополнительной (уточненной) декларации.

Только при выполнении всех перечисленных условий в совокупности налогоплательщик может быть освобожден от ответственности за неуплату или неполную уплату налога за соответствующий налоговый период.

Несоблюдение одного из условий является основанием для привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса в виде взыскания штрафа в размере 20 процентов от суммы налога, не уплаченной в установленный законодательством о налогах и сборах срок.

Налогоплательщиком в материалы дела представлены квитанции, подтверждающие уплату сумм единого налога на вмененный доход и пеней по уточненным налоговым декларациям за 1-4 кварталы 2006 г.,  из которых видно, что суммы налога, отраженные в уточненных налоговых декларациях по единому налогу на вмененный доход и соответствующие суммы пеней были уплачены  14.05.2008 г., то есть до подачи уточненных налоговых деклараций. Однако, сами уточненные налоговые декларации по единому налогу на вмененный доход за 1-4 кварталы 2006 г. были поданы  в налоговый орган уже после назначения выездной налоговой проверки (решение о проведении выездной налоговой проверки предпринимателя было принято налоговым органом 24.04.08 г.).

Таким образом, налогоплательщиком не были выполнены требования подпункта 1 пункта 4 статьи 81 Налогового кодекса, в связи с чем судом первой инстанции правомерно признано обоснованным  привлечение предпринимателя Ефремовой О.Н. к налоговой ответственности в соответствии с  пунктом  1 статьи  122 Налогового кодекса за неуплату единого налога на вмененный доход в виде взыскания  штрафа в размере 5538 руб.

Вместе с тем, несмотря на обоснованность в указанной части выводов инспекции, нашедших отражение в решении № 34 от 30.07.2008г.,  оспариваемое решение налогового органа правомерно признано недействительным судом области в полном объеме в связи с нарушением при его принятии существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

Процедура рассмотрения материалов налоговой проверки установлена статьей 101 Налогового кодекса.

В силу статьи 101 Налогового кодекса акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 2 статьи 101 Налогового кодекса руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает  о времени и месте результатов рассмотрения налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя. Отсутствие письменных возражений не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.

Неявка  лица, в отношении которого   проводилась налоговая проверка, (его представителя), извещенного надлежащим образом  о времени и месте  рассмотрения материалов налоговой проверки, не является препятствием для рассмотрения материалов налоговой проверки, за исключением тех случаев,  когда участие этого лица будет признано руководителем (заместителем руководителя) налогового органа обязательным для рассмотрения этих материалов.

Пунктом 3 статьи 101, устанавливающим процедуру рассмотрения материалов проверки, определено, что  перед рассмотрением материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен:

1) объявить, кто рассматривает дело и материалы какой налоговой проверки подлежат рассмотрению;

2) установить факт явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении. В случае неявки этих лиц руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выясняет, извещены ли участники производства по делу в установленном порядке, и принимает решение о рассмотрении материалов налоговой проверки в отсутствие указанных лиц либо об отложении указанного рассмотрения;

3) в случае участия представителя лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, проверить полномочия этого представителя;

4) разъяснить лицам, участвующим в процедуре рассмотрения, их права и обязанности;

5) вынести решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки в случае неявки лица, участие которого необходимо для рассмотрения.

При рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка.

В ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа:

1) устанавливает, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах;

2) устанавливает, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения;

3) устанавливает, имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения;

4) выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения (пункт 5 статьи 101).

В случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.  В качестве  дополнительных мероприятий налогового контроля  может проводиться истребование дополнительных документов в соответствии со статьями  93 и 93.1 Налогового кодекса, допрос свидетеля,  проведение экспертизы (пункт 6 статьи 101).

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности