Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.03.2008 по делу n А76-23882/2007. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

общий режим налогообложения, не являются освобожденными от уплаты данного налога (п. п. 2, 7 ст. 12, п. 14 ст. 13 Налогового кодекса Российской Федерации).

Вместе с тем, исчерпывающий перечень налогоплательщиков единого социального налога приведен в пункте статье 235 Налогового кодекса Российской Федерации, а именно: лица, производящие выплаты физическим лицам: организации; индивидуальные предприниматели; физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями (пп. 1); индивидуальные предприниматели, адвокаты (пп. 2).

Если налогоплательщик одновременно относится к нескольким категориям налогоплательщиков, указанных в подпунктах 1 и 2 настоящей статьи, он исчисляет и уплачивает налог по каждому основанию (п. 2 ст. 235 НК РФ).

Объектом налогообложения для организаций, производящих выплаты физическим лицам, в силу условий п. 1 ст. 236 Налогового кодекса Российской Федерации, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщикам в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Между тем, и общество с ограниченной ответственностью «Малахит», и общество с ограниченной ответственностью «Рембыттехника-Златоуст» применяют специальный режим налогообложения в виде упрощенной системы налогообложения с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов» (т. 4, л. д. 60, т. 7, л. д. 55, соответственно).

Договоры возмездного оказания услуг, связанных с помесячным предоставлением рабочей силы были заключены:

- между ООО «РБТ-Миасс» (заказчиком) и ООО «Малахит» (исполнителем) 01.11.2005 (т. 7, л. д. 57 – 59);

- между ООО «РБТ-Миасс» (заказчиком) и ООО «Рембыттехника-Златоуст» (исполнителем) 01.11.2005 (т. 7, л. д. 60 – 62).

Вместе с тем, весь персонал, работавший в обществе с ограниченной ответственностью «Рембыттехника-Миасс», по факту утраты заявителем права на применение упрощенной системы налогообложения, был выведен из штатного состава налогоплательщика-заявителя, путем издания приказа от 31.10.2005 № 45 (т. 4, л. д. 29, 30), что подтверждается в свою очередь, записями в трудовых книжках работников, ранее состоявших в штате ООО «РБТ-Миасс» (т. 5, л. д. 39 – 149, т. 6, л. д. 1 – 150, т. 7, л. д. 1 – 10). Между тем, лица, фактически состоявшие в трудовых отношениях с налогоплательщиком-заявителем, были приняты на штатные должности в общество с ограниченной ответственностью «Малахит», что также подтверждается записями в трудовых книжках и табелями учета рабочего времени, имеющимися в материалах дела (т. 7, л. д. 79 – 149, т. 8, л. д. 1 – 28), копиями трудовых договоров (т. 9, л. д. 106 – 149, т. 10, л. д. 1 – 49). Копии трудовых договоров, заключенных с отдельными работниками обществом с ограниченной ответственностью «Рембыттехника-Златоуст» в материалах дела также имеются (т. 10, л. д. 50 – 120). Заявки заказчика (ООО «РБТ-Миасс») по требуемому персоналу представлены в материалы дела при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции (т. 8, л. д. 96 – 149, т. 9, л. д. 1 – 22, т. 15, л. д. 1 - 24).

Фактические обстоятельства (высвобождение обществом с ограниченной ответственностью «Рембыттехника-Миасс» рабочих мест с последующим переходом персонала в общество с ограниченной ответственностью «Малахит», и предоставление этого же персонала налогоплательщику-заявителю, оплата обществом с ограниченной ответственностью «Рембыттехника-Миасс» обществу с ограниченной ответственностью «Малахит» и обществу с ограниченной ответственностью «Рембыттехника-Златоуст» стоимость оказанных услуг в рамках заключенных договоров аутстаффинга), не ставятся под сомнение ни со стороны ООО «РБТ-Миасс», ни со стороны Инспекции ФНС России по г. Миассу, подтверждены, как отмечено выше, документально, однако, фактическим обстоятельствам налогоплательщик и налоговый орган дают различную оценку.

У арбитражного суда апелляционной инстанции не имеется оснований для непринятия оценки фактических обстоятельств дела, произведенной Инспекцией ФНС России по г. Миассу по результатам проведенных мероприятий налогового контроля, - которая в последующем была поддержана арбитражным судом первой инстанции. Оснований для переоценки выводов арбитражного суда первой инстанции, а арбитражного суда апелляционной инстанции, также не имеется.

Арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что к рассматриваемой ситуации в полной мере применимы положения пунктов 3, 4, 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53).

Законодательство Российской Федерации о налогах и сборах в действительности исходит из презюимруемой добросовестности налогоплательщика в налоговых правоотношениях, равно как, нормами п. 6 ст. 108 Налогового кодекса Российской Федерации, нормами ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность по доказыванию фактов, обосновывающих законность принятия обжалуемого (оспариваемого) заявителем решения, применительно к данному случаю, возлагается на налоговый орган.

В данной ситуации Инспекцией ФНС России по г. Миассу факт получения необоснованной налоговой выгоды обществом с ограниченной ответственностью «Рембыттехника-Миасс», установлен и доказан.

Наличие положений ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не означает, что с налогоплательщика во всяком случае снимается обязанность по доказыванию тех обстоятельств, на которые он ссылается.

ООО «РБТ-Миасс» указывает на то, что в результате возросшего объема продаж и реализационных оборотов возникла необходимость передачи кадровой работы, в связи с чем, действительной деловой целью сделок аутстаффинга является оптимизация управления бизнесом путем передачи кадровой работы аутстаффинговым фирмам, и освобождение от осуществления кадровой работы менеджмента общества с ограниченной ответственностью «Рембыттехника-Миасс».

Нельзя признать доводы налогоплательщика как обоснованными, так и документально подтвержденными. В рассматриваемой ситуации, указание налогоплательщиком на наличие вышеупомянутых обстоятельств, является опосредованным, и не отвечает на вопрос о том, каким именно образом высвобождение от персонала повлекло за собой возникновение у налогоплательщика именно экономической, а не налоговой выгоды.

В реальности имеют место следующие обстоятельства.

Как отмечено выше, ООО «РБТ-Миасс» утратило право на применение специального налогового режима в виде упрощенной системы налогообложения в связи с превышением выручки 15 миллионов рублей, что в действительности, исходя из вида деятельности, преимущественно осуществляемого заявителем (розничная торговля бытовыми электротоварами, розничная торговля радио- и телеаппаратурой, розничная торговля аудио- и видеоаппаратурой, т. 1, л. д. 26, оборотная сторона), связано с увеличением объема продаж.

Исходя из условий части 1 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ), предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Таким образом, каждый участник предпринимательской деятельности прежде всего, имеет целью получение как можно большей прибыли, соответственно, если субъект предпринимательской деятельности действует рачительно и желает обеспечить в будущем получение еще большей прибыли, то он, проявляя заботу и усердие, использует часть полученной прибыли для увеличения объемов продаж (применительно к рассматриваемой ситуации), однако, увеличение объемов продаж для организации, преимущественно занимающейся розничной торговлей, чревато необходимостью увеличения численности персонала, пропорционально возросшему объему продаж. Часть прибыли, получаемой от осуществления предпринимательской деятельности, соответствующий субъект при этом, направляет на выплату заработной платы персоналу, на уплату налогов и т.п.

В этой связи, у субъекта предпринимательской деятельности, есть возможность минимизировать затраты и увеличить прибыль либо любыми не запрещенными, а потому – законными способами, либо минимизировать налогообложение, нарушив таким образом, основной принцип, закрепленный в статье 57 Конституции Российской Федерации.

Каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы. Законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения. При установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога (п. 1 ст. 3 Налогового кодекса Российской Федерации).

В силу условий п. 2 ст. 12, п. 4 ст. 13 НК РФ, единый социальный налог отнесен к числу федеральных налогов.

В соответствии с п. 7 ст.12 Налогового кодекса Российской Федерации, специальные налоговые режимы могут предусматривать освобождение от обязанности по уплате отдельных федеральных, региональных и местных налогов и сборов, указанных в статьях 13 – 15 настоящего Кодекса.

Спецификой специальных налоговых режимов (раздел VIII.1 Налогового кодекса Российской Федерации) является то, что данные налоговые режимы могут применять только отдельные субъекты предпринимательской деятельности, опять же, при соблюдении ими условий, необходимых для применения конкретного специального налогового режима. Утрата одного из таких условий как следствие, влечет за собой невозможность применения специального налогового режима, и необходимость исчисления и уплаты налогов и сборов с применением общего режима налогообложения.

Между тем, специальные налоговые режимы установлены исходя из основного принципа, сформулированного в п. 1 ст. 3 Налогового кодекса Российской Федерации и отвечают, в числе прочего, целям, закрепленным ранее в Федеральном законе от 14.06.1995 № 88-ФЗ «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации», и нашедшим отражение в последующем, в Федеральном законе от 14.07.2007 № 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации».

Таким образом, получение определенных налоговых преференций субъектами предпринимательской деятельности, использующими специальные налоговые режимы призвано прежде всего, обеспечить защиту и наиболее льготные условия для лиц, предпринимательская деятельность для которых не приносит существенной прибыли, либо для лиц, осуществляющих специфическую предпринимательскую деятельность. Также применение специальных налоговых режимов призвано дать развитие предпринимательской деятельности, в том числе и с учетом того, чтобы соответствующий субъект смог получить прибыль в более существенном объеме.

Во избежание злоупотребления лицами, осуществляющими предпринимательскую деятельность, правом, законодатель ввел четкие ограничения, в соответствии с которыми, в числе прочего, субъекты предпринимательской   деятельности, достигая определенного размера дохода, либо увеличивая до определенного количества, численность работников, утрачивают право на применение специальных налоговых режимов и обязаны производить исчисление и уплату налогов с применением общего режима налогообложения.

Данные правила прежде всего, направлены на соблюдение баланса частных и публичных интересов.

Таким образом, ООО «РБТ-Миасс» в ноябре 2005 года безусловно утратило право на применение упрощенной системы налогообложения, поскольку не только достигло предела выручки, установленного п. 4 ст. 346.13 НК РФ, но и в целях увеличения прибыли, при одновременном увеличении объема продаж, должно было увеличить среднесписочную численность персонала, что также влекло за собой невозможность применение специального налогового режима в виде упрощенной системы налогообложения.

В этой связи не имеет значения довод налогоплательщика о том, что ООО «РБТ-Миасс» в результате заключения договоров аутстаффинга привлекло большее количество рабочей силы, нежели было высвобождено, так как во-первых, необходимость привлечения большего числа персонала связано, как отмечено выше, с увеличением товарооборота, а потому, в целях дальнейшего увеличения прибыли, являлось неизбежным, а во-вторых, при увеличении количества персонала, состоящего в штате организации, как следствие, увеличивается налоговое бремя, связанное с исчислением и уплатой единого социального налога.

В этой связи явилось целесообразным задействование взаимозависимых юридических лиц – общества с ограниченной ответственностью «Малахит» и общества с ограниченной ответственностью «Рембыттехника-Златоуст» - применяющих упрощенную систему налогообложения, а следовательно, также освобожденных от обязанности по исчислению и уплаты единого социального налога.

Перечень безусловных оснований для признания лиц взаимозависимыми в целях налогообложения приведен в п. 1 ст. 20 Налогового кодекса Российской Федерации.

Вместе с тем, в соответствии с п. 2 ст. 20 НК РФ, суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Арбитражный суд первой инстанции обоснованно воспользовался правом, предоставленным ему п. 2 ст. 20 Налогового кодекса Российской Федерации, признав ООО «РБТ-Миасс», ООО «Малахит» и ООО «Рембыттехника-Златоуст» взаимозависимыми лицами, поскольку в состав руководящего персонала вышеперечисленных юридических лиц входят Храпич И.Н., Малолетко А.В., Маркин Ю.И., Орда В.В., Неудачин Н.А., одновременно, входящие в состав участников вышеперечисленных обществ с ограниченной ответственностью (т. 1, л. д. 24, 28, 118, 122, т. 2, л. д. 22, 24, 39, 40, 41, 47, т. 4, л. д. 62), и заключившие вышеупомянутые договоры аутстаффинга.

В этой связи не принимаются арбитражным судом апелляционной инстанции ссылки заявителя на Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 04.12.2003 № 441-О, так как исходя из правовой позиции, сформулированной Конституционным Судом Российской Федерации, право на применение положений п. 2 ст. 20 Налогового кодекса Российской Федерации, наличествует у арбитражных судов в силу условий статей 10 и 120 Конституции Российской Федерации, статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Кроме того, положения п. 2 ст. 20 НК РФ применимы не только в целях статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, но и в целях определения реального содержания операций, осуществляемых налогоплательщиком.

С учетом изложенного, не принимаются во внимание ссылки налогоплательщика на обстоятельства,