Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.10.2015 по делу n А76-26629/2014. Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК)

определённый учётной политикой предел.

К   спорной ситуации этот вывод отношения не имеет, поскольку понятие «порог существенности» налогоплательщик  применил лишь к тем расходам, которые он посчитал общехозяйственными, а не к общей их величине,  что противоречит самому смыслу определения «порога существенности», подразумевающему, что вся сумма расходов на производство экспортируемой продукции должна быть незначительной, а не какая-то их часть.

Кроме того, оценив представленные в дело доказательства в их совокупности и взаимосвязи с позиций ст. ст. 65-71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд приходит  к выводу об отсутствии в деле доказательств того, что доля расходов общества, именуемых им общехозяйственными, приходящихся на не облагаемую налогом на добавленную стоимость деятельность, не превышала 5% , что опровергает довод налогоплательщика о наличии у него права на исключение  общехозяйственных расходов при определении подлежащих восстановлению сумм НДС.

Выводы апелляционного суда в данной части основаны на следующем:

Утверждая, что положения подпункта 5 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации применимы только в отношении сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных в составе расходов, непосредственно связанных с основным видом деятельности общества, и не касаются налоговых вычетов сумм налога, уплаченных в составе общехозяйственных расходов, суд первой инстанции не учёл, что главой 21 названного Кодекса не предусмотрено  деление расходов на виды, а также не установлен порядок учёта предъявленных контрагентами сумм налога, дифференцируемый в зависимости от того, в составе общехозяйственных или других расходов уплачен этот налог.

Такое понятие существует лишь в бухгалтерском учёте для целей отнесения расходов по счетам. «Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учёта», утверждённой приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31 октября 2000 г. № 94н,  (по заключению Министерства юстиции Российской Федерации от 9 ноября 2000 г. № 9558-ЮД указанный приказ в государственной регистрации не нуждается)  установлено, что в состав общехозяйственных расходов для целей бухгалтерского, а не налогового учёта входят все расходы для нужд управления, не связанные непосредственно с производственным процессом. В частности, на этом счёте (26 счёт) могут быть отражены следующие расходы: административно-управленческие расходы; содержание общехозяйственного персонала, не связанного с производственным процессом; амортизационные отчисления и расходы на ремонт основных средств управленческого и общехозяйственного назначения; арендная плата за помещения общехозяйственного назначения; расходы по оплате информационных, аудиторских, консультационных и т.п. услуг; другие аналогичные по назначению управленческие расходы.

Таким образом, для целей бухгалтерского учёта (отнесения на 26 счёт) общехозяйственными  могут быть признаны все  расходы, понесённые в связи с организацией управления производством (амортизационные отчисления, арендные платежи, ремонт, услуги и т.д.), при условии их экономической обоснованности, документального подтверждения и наличия связи с организацией управления процессом производства продукции.

В рассматриваемой ситуации в спорном налоговом периоде налогоплательщик реализовал как на внутреннем, так и на внешнем рынке одну и ту же продукцию (анод медный литой и медный купорос), в связи с чем он нёс, соответственно, одни и те же расходы.

Заявитель, согласно представленному им расчёту, при определении доли общехозяйственных расходов учёл лишь расходы на электроэнергию, воду, газ и услуги по переработке, определив таким образом их долю в общей величине совокупных расходов без НДС за 1 квартал 2014 года в размере 4,98%. (т. 4 л.д. 13,14, т. 7 л.д. 5,9).

Иные расходы, не связанные с приобретением сырья и материалов,  налогоплательщик в своём расчёте не учёл вовсе, а значит, он отнёс их к затратам на производство продукции, реализуемой на внутреннем рынке, по которым НДС восстановлению не подлежал.

Из представленного налоговым органом расчёта  определения суммы НДС, предъявленной поставщикам, с которой не исчислен НДС, подлежащий восстановлению в 1 квартале 2014 года, а также книги покупок общества за 1 квартал 2014 года (т. 4 л.д. 55-189, т. 7 л.д. 47-181) следует, что при определении подлежащей восстановлению суммы НДС налогоплательщиком не были учтены расходы на ремонт помещений и оборудования, рекламу, приобретение специальной одежды, запасных частей, транспортные услуги, телефонные переговоры, приобретение специальной литературы, оказание экспертных услуг   и т.д.

Из назначения данных расходов следует, что все они связаны с деятельностью налогоплательщика и производством продукции общества, которая реализуется как на внутреннем рынке, так и на экспорт, поскольку вся продукция производится в одних помещениях, одними и теми же работниками, с использованием одной специальной одежды, одних технологий и т.д.

При этом в деле нет доказательств того, что какие-либо из расходов общества, которые не были им учтены при расчёте спорной доли расходов, связаны исключительно с производством продукции, реализуемой на внутреннем рынке.

Следовательно, вопреки выводам суда первой инстанции, все  не учтённые налогоплательщиком расходы, исходя из их экономического содержания и направленности,  в равной мере формируют как себестоимость продукции, реализуемой на внутреннем рынке, так и себестоимость экспортируемой обществом продукции, в связи с чем апелляционный суд приходит к выводу о том, что у налогоплательщика не имелось оснований для исключения понесённых им общехозяйственных расходов при определении их доли в величине совокупных расходов без НДС за 1 квартал 2014 года.

Выводы суда первой инстанции о том, что не учтённые обществом в целях восстановления НДС общехозяйственные расходы не учитываются при формировании себестоимости экспортируемой продукции, противоречат фактическим обстоятельствам дела и экономическому смыслу данных отношений.

Поскольку в спорной ситуации продукция, реализуемая на внутреннем рынке и на экспорт, абсолютно одинакова, а расходы на её производство разделить невозможно, то при определении суммы подлежащего восстановлению НДС по экспортным операциям  заявителю следовало учитывать все понесённые им расходы, определяя при этом долю расходов, приходящихся на производство экспортируемой продукции, согласно своей учётной политике, то есть исходя из доли экспортной выручки.

Налогоплательщик не вправе, ссылаясь на учётную политику, по собственному усмотрению исключать понесённые им в связи с производством экспортируемой продукции расходы, по которым НДС был ранее заявлен к налоговым вычетам, из состава расходов, учитываемых для целей восстановления НДС, поскольку, как указано выше, по смыслу ст. 11 Налогового кодекса Российской Федерации учётная политика позволяет определять порядок и методику определения, признания, оценки и распределения  расходов, но не их состав.

В противном случае  создаётся ситуация, в которой налогоплательщик, не возместивший  в бюджет ранее принятый к налоговым вычетам (возмещению) НДС  по расходам, понесённым на производство экспортируемой продукции и формирующим её себестоимость, получает тем не менее возможность возместить не восстановленный (не поступивший в бюджет) НДС  при применении по экспортным операциям ставки 0% в порядке ст. 164, 165 Налогового кодекса Российской Федерации, что  является его необоснованной налоговой выгодой и влечёт ущерб для бюджета в сумме не восстановленного НДС.

По расчёту инспекции, который налогоплательщиком не опровергнут, доля общехозяйственных расходов общества, связанных с производством экспортируемой продукции, составила 21,65%, что также превышает применяемый обществом 5% порог существенности.

Сумма подлежащего восстановлению НДС  за 1 квартал 2014 года составила 10 348 964 руб. 71 коп. Правильность данного расчёта заявитель не оспаривает, в связи с чем решения налогового органа, направленные на восстановление данной суммы НДС в бюджете, являются законными и обоснованными, не нарушают прав и законных интересов заявителя.

Кроме того, при рассмотрении апелляционной жалобы налоговый орган прояснил, что налогоплательщик, не восстановивший в бюджет спорную сумму НДС за 1 квартал 2014 года, тем не менее, уже  возместил данную сумму из бюджета по экспортной операции в порядке ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации. Таким образом, сложилась ситуация, в которой налогоплательщик, не восстановивший НДС со стоимости затрат на производство реализуемой продукции, получил право на его возмещение по экспортной операции при отсутствии источника   такого возмещения в бюджете. Соответственно, восстановление НДС по оспариваемым решениям инспекции в такой ситуации лишь позволит вернуть его в бюджет и не причинит реального ущерба налогоплательщику. 

С учётом изложенного, у суда первой инстанции не имелось оснований для признания недействительными решений налогового органа, в связи с чем решение суда подлежит отмене по мотиву неполного выяснения обстоятельств, имеющих значение для дела, недоказанности имеющих значение для дела обстоятельств, которые суд считал установленными, а также  нарушения или неправильного применения норм материального права (п.п.1,2,4 ч. 1 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Коллегия судей апелляционного суда признаёт обоснованными также доводы налогового органа в части, касающейся распределения расходов на оплату государственной пошлины по данному делу.

Так, в пункте 29 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2014 № 46 «О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах» указано, что действующее законодательство не предусматривает обязанности по уплате государственной пошлины при подаче ходатайств о приостановлении исполнения решения государственного органа, органа местного самоуправления, иного органа, должностного лица (часть 3 статьи 199 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации). С учётом данного разъяснения заявитель не должен был оплачивать государственную пошлину за принятие соответствующих обеспечительных мер, а уплаченную государственную пошлину ему следовало вернуть.

Кроме того, в ходе судебного разбирательства налогоплательщик отказался от своего требования о признании недействительным требования налогового органа от 22.10.2014 № 1 о возврате в бюджет излишне уплаченных (зачтённых ему) в заявительном порядке сумм налога на добавленную стоимость (т. 3              л.д. 1,12), отказ был судом принят, производство по делу в данной части прекращено, в связи с чем государственная пошлина, оплаченная за рассмотрение данного требования, также подлежала возврату налогоплательщику.

Помимо этого, исходя из разъяснений, приведённых в пункте 49 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», оспариваемые в рамках данного дела решения не могут исследоваться и трактоваться в отрыве друг от друга, в том числе при их обжаловании и оплачиваются государственной пошлиной как единое требование, из чего апелляционный суд делает вывод о том, что судебные расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение дела в суде первой инстанции составляют 2 000 руб.  и  в этой сумме относятся на заявителя (размер государственной пошлины определён согласно  абзацу 3 подпункта 3 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации  в редакции, действовавшей в 2014 году, то есть на дату обращения с первым требованием).

Остальная сумма государственной пошлины (9 000 рублей) за рассмотрение той части требований налогоплательщика, от которой он отказался в ходе судебного разбирательства, за принятие обеспечительных мер в виде приостановления действия решения налогового органа, которые не облагаются государственной пошлиной, а также  за рассмотрение требований о признании недействительным решения налогового органа № 42 от 15.10.2015 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, уплачена излишне и подлежит возврату из федерального бюджета заявителю на основании подп. 1 п. 1 ст. 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции не установлено.

С учётом изложенного, решение суда о признании недействительными решения инспекции № 3 от 15.10.2015 об отмене решения от 25.04.2014 № 17  о возмещении суммы налога на добавленную стоимость в сумме 10 348 964 руб. 71 коп., а также решения № 42 от 15.10.2015 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части отказа в возмещении НДС в сумме    10 348 964 руб. 71 коп. следует отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленного требования налогоплательщика.

Принятые судом по данному делу обеспечительные меры подлежат отмене.

Налогоплательщику следует возвратить из бюджета государственную пошлину в сумме 9 000 рублей,  излишне уплаченную за рассмотрение дела в суде первой инстанции.

Вопрос о распределении расходов по апелляционной жалобе не рассматривается, поскольку налоговый орган от её уплаты освобождён.

Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

П О С Т А Н О В И Л :

решение Арбитражного суда Челябинской области от 13.07.2015 по делу № А76-26629/2014 отменить, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области удовлетворить.

В удовлетворении заявленных требований отказать.

Обеспечительные меры отменить.

Возвратить открытому акционерному обществу «НЕКК» из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину в сумме                                  9 000 руб. 00 коп.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объёме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья                                                 И.А.Малышева

Судьи:                                                                                      Е.В. Бояршинова

В.Ю. Костин