Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.08.2015 по делу n А76-28546/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

Межрайонной ИФНС №25 по Свердловской области в Едином государственном реестре юридических лиц за основным государственным регистрационным номером 1107412000596 (т.1      л.д. 173-177).

Основанием для вынесения оспариваемого решения налогового органа послужили результаты проведённой инспекцией в отношении ООО «Мясная Душа Регион» выездной налоговой проверки  по вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления налогов и сборов, а так же акцизов в период с 21.08.2010 по 31.12.2012 (по НДФЛ с 21.08.2010 по 08.12.2013).

В ходе проверки налоговым органом, в числе прочего, установлено неправомерное предъявление налоговых вычетов по НДС по взаимоотношениям с ООО «Сигма» в размере 1 504 096 руб. при отсутствии реальных финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика с данным контрагентом ООО «Сигма», а также непроявление заявителем должной степени осмотрительности и осторожности при выборе контрагента.

Результаты проверки оформлены актом выездной налоговой проверки от 27.06.2014 №12 (т.1 л.д. 76-96), на который налогоплательщиком представлены письменные возражения вход. № 20885 от 04.08.2014.

По итогам рассмотрения акта выездной налоговой проверки и прочих материалов проверки  инспекций вынесено решение № 13 от 06.08.2014  о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения              (т. 1 л.д. 58-75), которым ООО «Мясная Душа Регион», в числе прочего,  доначислены спорные суммы налога на добавленную стоимость в сумме 1 504 096 руб., пени за неуплату НДС в сумме 363 278 руб. 62 коп.,  общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неполную уплату НДС в сумме   300 819 руб. 20 коп. (т. 1 л.д. 58-75).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области № 16-07/003874 от 10.11.2014  жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения, решение инспекции утверждено и вступило в законную силу  (т. 1 л.д. 50-57, т.2 л.д. 18-27), после чего налогоплательщик оспорил его в судебном порядке.

Отказывая в удовлетворении требований налогоплательщика о признании недействительным решения инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 1 504 096 руб., пени за неуплату НДС в сумме 363 278 руб. 62 коп.,  а также налоговой санкции  по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату НДС в сумме                         300 819 руб. 20 коп., суд первой инстанции исходил из того, что основной целью общества являлось получение необоснованной налоговой выгоды в виде налоговых вычетов по НДС в размере 1 504 096 руб. по документам, формально оформленным от имени ООО «Сигма», при отсутствии реальной финансово-хозяйственной деятельности данной организации.

Заслушав доводы представителей налогоплательщика и налогового органа, исследовав материалы дела и оценив представленные в дело доказательства в их совокупности и взаимосвязи с позиций ст. ст. 65-71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд не находит оснований для переоценки выводов суда первой инстанции на стадии апелляционного производства.

При этом коллегия судей апелляционного суда исходит из следующего:

Налоговые обязательства, будучи прямым следствием деятельности в экономической сфере, неразрывно с нею связаны. Их возникновению, как правило, предшествует вступление лица в гражданские правоотношения, то есть налоговые обязательства базируются на гражданско-правовых отношениях либо тесно с ними связаны. Предпринимательские отношения хозяйствующих субъектов в гражданском обороте оформляются сделками между ними. Оценка добросовестности налогоплательщика в спорах о получении налоговых выгод предполагает оценку сделок с его участием, по которым им задекларированы и заявлены налоговые расходы и выгоды, особенно в тех случаях, когда они не имеют деловой цели либо налоговая цель превалирует в них над экономической.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ  налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость (далее - НДС), исчисленную в соответствии со статьёй 166 названного Кодекса, на установленные настоящей статьёй налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса, а также  товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

С учётом условий пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ для применения налоговых вычетов по НДС при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации необходимо наличие счёта-фактуры, выставленного продавцом (поставщиком) при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), принятие на учёт (оприходование) этих товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пунктов 1, 2 статьи 169 Налогового кодекса РФ счёт-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм НДС к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 названного Кодекса, при условии выполнения требований, установленных пунктами 5 и 6  указанной нормы права.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В пункте 5 статьи 169 Налогового кодекса РФ перечислены все обязательные реквизиты, которые должен содержать правильно оформленный счёт-фактура.

При этом указанные реквизиты должны не только иметь место формально, но и содержать достоверные данные.

Таким образом, из системного анализа статей 169, 171, 172 Налогового кодекса РФ следует, что налогоплательщик имеет право на осуществление налогового вычета (возмещение) налога на добавленную стоимость при одновременном выполнении следующих условий: наличие счёта-фактуры, оформленного в соответствии с императивными требованиями статьи 169 Налогового кодекса РФ; принятие товара (работ, услуг) к своему учёту на основании первичных учётных документов, оформленных в соответствии с требованиями действующего законодательства.

Согласно пункту 1 статьи 9 действовавшего в 2010- 2012 г.г. (до 01.01.2013) Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учёте» (далее - Закон о бухгалтерском учёте)  все хозяйственные операции, проводимые налогоплательщиком, должны оформляться оправдательными документами.

Пунктом 2 статьи 9 Закона о бухгалтерском учёте был установлен перечень обязательных реквизитов первичных учётных документов, в который, в частности, входят: наименование должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции; правильность её оформления; личные подписи указанных лиц и их расшифровки.

Из разъяснений, приведённых в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006               № 53), следует, что под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы и получения налогового вычета.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

При этом установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учётом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункты 3, 4 и 9 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53).

В частности, если налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности контрагенты хозяйственных операций не осуществляли, в систему сделок и взаиморасчётов были вовлечены юридические лица, у которых отсутствовала реальная возможность осуществлять заявленные операции, схема взаимодействия контрагентов указывает на их цель - получение необоснованной налоговой выгоды, судам не следует ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Налогового кодекса РФ, а необходимо оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи для исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет (которые учтены при формировании расходов), вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, упомянутых в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006  № 53.

С учётом изложенного, представление формально соответствующих требованиям законодательства документов не влечёт автоматического предоставления права на применение налоговых вычетов по  налогу на добавленную стоимость, а является лишь условием для подтверждения факта реальности хозяйственных операций, поэтому при решении вопроса о правомерности применения налогоплательщиком налоговых вычетов учитываются результаты проведённых налоговыми органами проверок достоверности и непротиворечивости представленных документов, а также организации-контрагента.

Таким образом, возможность применения налоговых вычетов по НДС обусловливается наличием реального осуществления хозяйственных операций. Налоговый орган вправе отказать в принятии к вычету НДС, уплаченного контрагенту (подрядчику, поставщику), в том случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтверждён надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.

Согласно части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, а также законности принятия оспариваемого решения и обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт.

Вместе с тем, данные обстоятельства не исключают обязанности налогоплательщика доказать обоснованность предъявляемых сумм вычетов налога на добавленную стоимость  по операциям приобретения товаров (работ, услуг).

При этом реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим выполнением работ (оказанием услуг), но и реальностью исполнения договора  именно заявленным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным  исполнителем.

При этом обоснование выбора в качестве контрагентов, а также доказательства фактических обстоятельств заключения и исполнения договора имеют существенное значение для установления судом факта реальности исполнения договора именно заявленным контрагентом.

Как указано в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 № 93-О, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе услуг, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет (возмещению из бюджета), вычет сумм налога, начисленных исполнителями.

Как следует из обстоятельств дела и установлено судом первой инстанции, основанием для начисления спорной суммы НДС, пени и налоговой санкции по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ явился вывод налогового органа о непроявлении заявителем должной осмотрительности при выборе спорного контрагента - ООО «Сигма» и о том, что фактически реальным исполнителем услуг, которые по документам оказаны от имени ООО «Сигма», является другое лицо - ООО «Штольцман и Кац».

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что в течение спорного периода заявитель являлся дистрибьютором ООО СПК «Ромкор» на основании дистрибьюторского договора б/н от 21.10.2010 (т.1 л.д.107-114), пунктом 4.1.3. которого предусмотрена обязанность дистрибьютора  участвовать по согласованию с ООО МПК «Ромкор» и за свой счёт во всех проводимых рекламных акциях и иных рекламных мероприятиях, направленных на выполнение согласованного плана закупок и продаж, непосредственно проводить рекламные мероприятия.

В подтверждение  права на применение налоговых вычетов по НДС по контрагенту - ООО «Сигма»  в спорной сумме заявителем к проверке представлены: договор от 03.08.2011 №10 (т.3 л.д. 17-21), акты оказанных услуг (т.3 л.д.25, 27, 3136, 51, 52, 58, 60, 66, 68, 69) , счета-фактуры, выставленные от имени указанного общества в адрес налогоплательщика, подписанные от имени директора ООО «Сигма» - Федоровым А.А.  на общую сумму 9 860 179,96 руб. (в т.ч. НДС - 1 504 096,0 руб.) (т.3 л.д. 22, 26, 30, 35, 50, 57, 59, 65, 67, 68).

Предметом указанного договора № 10 от 03.08.2014 (с учётом приложения № 1  от 03.08.2011 к данному договору) является оказание услуг по производству рекламного видеоролика, организации его съёмки, услуг по разработке творческой концепции рекламной кампании для продуктовой линейки «ГОСТ», услуг по размещению и демонстрации рекламно-информационных материалов Заказчика в г. Челябинске на радиостанциях, услуг по демонстрации рекламной информации заказчика на телеканалах городов Челябинска, Магнитогорска, Златоуста, Миасса согласно утверждённым медиапланам.

Лицом, ответственным за взаимодействие с исполнителем, по условиям данного договора является Барыкин B.C. (руководитель ООО «Мясная Душа Регион»).

Выполненные услуги заявителем оприходованы и отражены в регистрах бухгалтерского учёта - оборотно-сальдовых ведомостях по счетам (т. 2 л.д. 1-172).

В ходе проверки инспекцией также получены доказательства фактического