Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.02.2015 по делу n А07-17709/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия к учёту расходов в целях исчисления налога на прибыль необходимо исходить из реальности этих расходов, произведённых для приобретения товаров (работ, услуг), экономической оправданности их несения, их надлежащего документального подтверждения и взаимосвязи расходов с осуществлением предпринимательской деятельности налогоплательщика.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса  РФ (в соответствующей редакции) налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость (далее по тексту – НДС), исчисленную в соответствии со статьёй 166 названного Кодекса, на установленные настоящей статьёй налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса, а также  товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

С учётом условий пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ для применения налоговых вычетов по НДС при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации необходимо наличие счёта-фактуры, выставленного продавцом (поставщиком) при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), принятие на учёт (оприходование) этих товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пунктов 1, 2 статьи 169 Налогового кодекса РФ счёт-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм НДС к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 названного Кодекса, при условии выполнения требований, установленных пунктами 5 и 6  указанной нормы права.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В пункте 5 статьи 169 Налогового кодекса РФ перечислены все обязательные реквизиты, которые должен содержать правильно оформленный счёт-фактура. При этом указанные реквизиты должны не только иметь место формально, но и содержать достоверные данные.

Таким образом, из системного анализа статей 169, 171, 172 Налогового кодекса РФ следует, что налогоплательщик имеет право на осуществление налогового вычета (возмещение) налога на добавленную стоимость при одновременном выполнении следующих условий: наличие счёта-фактуры, оформленного в соответствии с императивными требованиями статьи 169 Налогового кодекса РФ; принятие товара (работ, услуг) к своему учёту на основании первичных учётных документов, оформленных в соответствии с требованиями действующего законодательства.

Согласно пункту 1 статьи 9 действовавшего в течение спорных периодов  (до 01.01.2013) Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учёте» (далее - Закон о бухгалтерском учёте)  все хозяйственные операции, проводимые налогоплательщиком, должны оформляться оправдательными документами.

Перечень обязательных реквизитов первичных учётных документов установлен пунктом 2 статьи 9 Закона о бухгалтерском учёте. Данные документы должны не только содержать обязательные реквизиты, но и отражать достоверные сведения, соответствующие действительности.

Из разъяснений, приведённых в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее по тексту - постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53), следует, что под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы и получения налогового вычета.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

При этом установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учётом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункты 3, 4 и 9 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53).

Доказательством должной осмотрительности служит не только представление стандартного перечня документов, но и обоснование мотивов выбора контрагента, а также пояснение обстоятельств заключения и исполнения договора с контрагентом, причём последние обстоятельства должны в равной степени устанавливаться в целях установления факта реальности хозяйственной операции.

При разрешении данного дела следует учитывать, что представление формально соответствующих требованиям законодательства документов не влечёт автоматического предоставления права на применение налоговых вычетов по  налогу на добавленную стоимость и учёт расходов по налогу на прибыль, а является лишь условием для подтверждения факта реальности хозяйственных операций, поэтому при решении вопроса о правомерности применения налогоплательщиком налоговых вычетов и включения в состав затрат по налогу на прибыль произведённых расходов учитываются результаты проведённых налоговыми органами проверок достоверности и непротиворечивости представленных документов, а также организаций-контрагентов.

В частности, если налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности контрагенты хозяйственных операций не осуществляли, в систему сделок и взаиморасчётов были вовлечены юридические лица, у которых отсутствовала реальная возможность осуществлять заявленные операции, схема взаимодействия контрагентов указывает на их цель - получение необоснованной налоговой выгоды, судам не следует ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Налогового кодекса РФ, а необходимо оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи для исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

При этом обоснование  налогоплательщиком выбора контрагента, а также доказательства фактических обстоятельств заключения и исполнения спорного договора имеют существенное значение для установления судом факта реальности исполнения договора именно заявленным контрагентом.

Как указал Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 05.07.2011 № 17545/10, несмотря на то, что Налоговый кодекс Российской Федерации для подтверждения права на применение налоговых вычетов не предусматривает в качестве обязательного условия представление налогоплательщиком документов, подтверждающих оплату товара, данные обстоятельства в совокупности с иными, установленными инспекцией в ходе проверки, свидетельствуют об отсутствии реальных финансово-хозяйственных операций налогоплательщика, о направленности его действий на создание бестоварной схемы с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде незаконного возмещения из бюджета сумм НДС.

При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, упомянутых в Постановлении № 53.

Таким образом, выгода может быть признана необоснованной при доказанности отсутствия реальности операций, либо осведомлённости налогоплательщика об указании контрагентом недостоверных сведений или о подложности представленных документов.

В рассматриваемой ситуации налогоплательщиком в целях подтверждения обоснованности принятия расходов для исчисления налога на прибыль, применения налоговых вычетов по НДС по сделкам со спорными контрагентами в налоговый орган были представлены агентские договоры, заключенные со спорными контрагентами:

-с ООО Торговый Дом «Великий» от 15.09.2011 № 41-А/11, дополнительные соглашения № 1 от 29.12.2011,№ 2 от 14.12.2014 (т. 2 л.д. 78-85);

-с ООО Торговый Дом «Столичный» от 19.09.2011 № 42-А/11, дополнительные соглашения от 15.12.2011 № 1, от 28.12.2011 №2 (т. 2 л.д. 63-70).

Оценив  условия указанных договоров и дополнительных соглашений к ним в совокупности с представленными налогоплательщиком в качестве доказательств исполнения договорных обязательств счетами-фактурами и актами о выполненных работах (оказанных услугах), суд первой инстанции пришёл к обоснованному выводу о том, что указанные документы не позволяют определить конкретную форму оказанных заявителю контрагентами услуг, поскольку из их содержания не представляется возможным установить, в чём заключались услуги, а также определить их объём, отсутствуют данные по формированию цены и определению стоимости услуг.

Из представленных в дело актов выполненных работ по упомянутым договорам (т. 2 л.д. 73,76,88,90) следует, что оба спорных контрагента постоянно занимались исследованием рынка промышленных ВМ и их использования в геофизических компаниях Ямало-Ненецкого автономного округа, Республики Коми и Республики Башкортостан, а также оба отгружали на станции Печора сейсмические заряды, поставляемые налогоплательщиком его покупателям.

При этом разумного объяснения необходимости привлечения двух контрагентов для оказания идентичных услуг в деле нет. Документы, подтверждающие наличие каких-либо результатов проведённых ими исследований рынка промышленных ВМ и их использования в геофизических компаниях Ямало-Ненецкого автономного округа, Республики Коми и Республики Башкортостан, налогоплательщиком не представлены, что, соответственно, не позволяет проверить фактическое оказание данных услуг, а также установить наличие у налогоплательщика реального экономического интереса в привлечении агентов для их оказания.

Каких-либо объяснений относительно  необходимости  привлечения агентов, расположенных в г. Уфе, для  отгрузки продукции в северных районах (ст. Печора), при том, что они не выполняют транспортно-экспедиционный функции, в деле нет.

Содержащаяся в представленных в дело актах о выполненных работах (услугах) информация о фактическом оказании услуг, носит абстрактный характер, является непрозрачной и непроверяемой в части оказания услуг по исследованию рынка: непонятно, кто, каким образом, на основании какой информации исследовал рынок, в чём заключен экономический интерес налогоплательщика в его исследовании. Факт участия агентов в разгрузке продукции материалами дела не подтверждён, экономический интерес заявителя в таком привлечении (при том, что агенты не являются специализированными грузовыми организациями) не установлен.

Из представленных ООО «Уралтехнотранс» документов следует, что услуги по агентским договорам обществу оказывались, начиная с сентября 2011 года.

Вместе с тем, из материалов проверки видно, что контрагенты, для контактов с которыми, по утверждению заявителя, привлекались посредники, имели хозяйственные отношения с заявителем до заключения спорных агентских договоров. Так, ЗАО «Полярная географическая экспедиция» с ООО «Уралтехнотранс» имело заключенные договора поставки с мая 2010 года, ООО «ТНГ-Групп» - с августа 2011 года, ОАО «Башнефтегеофизика» - с июня 2010 года (т. 2 л.д. 121-151).

Следовательно, налогоплательщик до заключения агентских договоров имел деловые контакты с данными партнёрами и какой-либо необходимости привлечения агентов для их поиска и участия в заключении договоров не было, что свидетельствует об отсутствии в действиях налогоплательщика по заключению договоров с указанными контрагентами разумной деловой цели.

Из актов о выполненных работах (оказанных услуг) ООО Торговый Дом «Столичный» также следует, что общество участвовало в процессе заключения договора поставки с ОАО «Башнефтегеофизика».

Из протокола допроса заместителя генерального директора ОАО «Башнефтегеофизика» Ахметшина И.Н. следует, что  договоры на поставку продукции ООО «Уралтехнотранс» подписывал он лично, с директором ООО Торговый Дом «Столичный» Усачевой И.А. не знаком. Из протокола допроса руководителя ООО «ТНГ-Групп» Харисова Р.Г. следует, что заключались договора с ООО «Уралтехнотранс» на поставку ЗСБ-А-5000 и защитных крышек, которые заключались напрямую без участия посредников (т. 2 л.д.92-100).

Таким образом, факт участия агентов в заключении договоров и отгрузке  поставляемой заявителем продукции его покупателям документального подтверждения не нашёл, разумная деловая цель в заключении агентских договоров не установлена. Доказательств иного налогоплательщиком не представлено, что позволило суду первой инстанции прийти к обоснованному выводу об отсутствии реальных хозяйственных связей между налогоплательщиками и спорными контрагентами.

Апелляционный суд отклоняет довод апеллянта о том, что инспекцией не был изучен вопрос о том, какое имущество и персонал необходимы  спорным контрагентам для оказания ими услуг (работ) для общества, поскольку, вопреки доводам заявителя,  из представленных обществом документов невозможно установить, чем занимались агенты и в чём суть оказанных услуг, что, как следствие, исключает и возможность установить необходимость наличия имущества и персонала.

Налоговым органом и судом в результате анализа выписки по расчётным счетам  спорных  контрагентов   также установлен транзитный характер операций по перечислению денежных средств  спорным контрагентам и их последующее обналичивание. Так, в  числе прочего, в ходе проверки инспекцией выявлено, что полученные контрагентами заявителя средства в течении 1-3 дней перечислялись ООО «Ритм» (всего перечислено 5 240 000 рублей), а затем частично были перечислены на лицевые счета физических лиц: Грищенко И.О., Великой Т.А., Гумерова Р.М., Шакирова Р.А., Газизова Э.Р., Масловой Г.А., которые также были допрошены в ходе проверки, в результате чего был установлен