Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.09.2007 по делу n А47-7737/2006. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

полученных налогоплательщиком, так и о расходах, произведенных им.

Таким образом, при невозможности установить одну из составляющих, необходимых для исчисления налога, следует руководствоваться правилом, предусмотренным пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ.

В рассматриваемой ситуации Инспекция ФНС России по Дзержинскому району г. Оренбурга должна была в полной мере воспользоваться правом, предоставленным ей пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ, тем более, что иной способ надлежащего определения размера налоговых обязательств налогоплательщика не представляется возможным установить.

Налоговый орган ссылается на применение им норм пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ при проведении выездной налоговой проверки ИП Абдршина Р.Ш., однако следует признать, что в данной ситуации применение указанных норм является «половинчатым».

Существо вменяемых ИП Абдршину Р.Ш. налоговых правонарушений сформулировано Инспекцией ФНС России по Дзержинскому району                            г. Оренбурга в п. п. 5.1 – 5.5 частично оспариваемого заявителем решения, а именно (цитируется дословно):

- «индивидуальным предпринимателем Абдршиным Р.Ш. в соответствии со ст. 145 НК РФ представлено уведомление (Вх. № 10384 от 21.04.2003г.) об использование права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость (далее НДС). Индивидуальным предпринимателем Абдршиным Р.Ш. представлены документы, подтверждающие освобождения от уплаты налога на добавленную стоимость. Сумма выручки от реализации товаров за три календарных месяца составила 0 руб. Индивидуальным предпринимателем Абдршиным Р.Ш. в соответствии со ст. 145 НК РФ представлено уведомление (Вх. № 22702 от 21.06.2005г.) об использование права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость (далее НДС) с 01.06.2004г. За три предшествующих месяца сумма выручки от реализации товаров составила 508579 руб., в том числе: за март 2004г. – 248111,04 руб.; за апрель 2004г. – 194794,30 руб.; за май 2004г. – 165673,31 руб. В нарушение пункта 4 статьи 145 НК РФ индивидуальным предпринимателем Абдршиным Р.Ш. по истечении 12 календарных месяцев, не позднее 20.07.2004г., не представлены в налоговый орган: документы, подтверждающие, что в течение указанного срока освобождения сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг), исчисленная в соответствии с пунктом 1 статьи 145 НК РФ, без учета налога и налога с продаж не превысила в совокупности два миллиона рублей; уведомление о продлении использования права на освобождение в течение последующих 12 календарных месяцев или об отказе от использования данного права. На основании пункта 1.7 настоящего акта, в соответствии со статьей 143 НК РФ индивидуальный предприниматель Абдршин Р.Ш. является плательщиком налога на добавленную стоимость. В нарушение пункта 5 статьи 145 НК РФ индивидуальным предпринимателем Абдршиным Р.Ш. не представлены документы по истечении 12 календарных месяцев после получения освобождения не позднее 20-го числа следующего месяца. Так как индивидуальным предпринимателем Абдршиным Р.Ш. не представлены документы, отражающие получение дохода за оказанные услуги (книги продаж, счета-фактуры), следовательно, налоговый орган в соответствии с пунктом 7 статьи 31 НК РФ вправе определить суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиком в бюджет, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике» (п. 5.1, т. 2, л. д. 16);

- «в нарушение статьи 153 НК РФ, статьи 154 НК РФ индивидуальным предпринимателем Абдршиным Р.Ш. занижена налоговая база по налогу на добавленную стоимость: за III квартал 2004г. в сумме 96422,47 руб. за IV квартал 2004г. в сумме 596780,72 руб.» (п. 5.2, т. 2, л. д. 16, 17);

- «в нарушение подпункта 1 пункта 2 статьи 164 НК РФ индивидуальным предпринимателем Абдршиным Р.Ш. не исчислен налог на добавленную стоимость в сумме 119915,49 руб., в том числе: за III квартал 2004г. в сумме 17355,85 руб. за IV квартал 2004г. в сумме 102559,64 руб. В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 171 НК РФ индивидуальный предприниматель Абдршин Р.Ш. имеет право на вычеты по суммам налога на добавленную стоимость. Индивидуальный предприниматель не предоставил документы для проверки, подтверждающие вычеты» (п. 5.3, т. 2, л. д. 17);

- «по данным лицевого счета налогоплательщика на момент обнаружения налогового правонарушения (дату составления решения выездной налоговой проверки) и по состоянию на 30.06.2006 переплата налога на добавленную стоимость отсутствует. В нарушение подпункта 1 пункта 5 статьи 173 и пункта 4 статьи 174 части второй НК РФ индивидуальным предпринимателем Абдршиным Р.Ш. не был уплачен налог на добавленную стоимость в сумме 119915,49 руб. в т.ч.: за III квартал 2004г. в сумме 17355,85 руб. за IV квартал 2004г. в сумме 102559,64 руб. В соответствии со статьей 75 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость начислены пени за период с 20.10.2004г. по 15.06.2004г. в сумме 26556,28 руб. На момент вынесения решения пени доначислены за период с 15.06.2006г. по 30.06.2006г. в сумме 719,49 руб…»                (п. 5.4, т. 2, л. д. 17);

- «в нарушение пункта 5 статьи 174 НК РФ индивидуальным предпринимателем Абдршиным Р.Ш. не представлены налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость: за III квартал 2004 года по сроку представления не позднее 20.10.2004г., кол-во просрочки – 602 дня, сумма к уплате 17355,85 руб. за IV квартал 2004г. по сроку представления не позднее 20.01.2005г., кол-во дней просрочки – 510 дней, сумма к уплате 102559,64 руб. Индивидуальный предприниматель Абдршин Р.Ш. с 01.01.2005г. переведен на упрощенную систему налогообложения по виду деятельности «оказание дилерских услуг». Согласно пункту 3 статьи 346.11 НК РФ применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает замену уплаты налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности), единого социального налога с доходов, полученных от предпринимательской деятельности. Индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость. Иные налоги уплачиваются индивидуальными предпринимателями, применяющими упрощенную систему налогообложения, в соответствии с общим режимом налогообложения. Налоговым периодом при исчислении налогов, подпадающих под упрощенную систему налогообложения, признается календарный год. Обстоятельства смягчающие или отягчающие налоговую ответственность не установлены» (п. 5.5, т. 2, л. д. 17, 18).

В соответствии с п. 3 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства, доводы, приводимые налогоплательщиком в свою защиту и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения и применяемые меры ответственности.

Положения аналогичного характера были закреплены в п. 3.2 Инструкции от 10.04.2000 № 60 о порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах (далее– Инструкция от 10.04.2000 № 60), утвержденной приказом МНС России от 10.04.2000 № АП-3-16/138.

В рассматриваемой ситуации следует признать, что решение налогового органа не отвечает условиям как п. 3 ст. 101 НК РФ, так и п. 3.2 Инструкции от 10.04.2000 № 60, поскольку не позволяет установить, каким именно образом и на основании каких именно документов Инспекция ФНС России по Дзержинскому району г. Оренбурга определила размер налоговых обязательств ИП Абдршина Р.Ш., а также совершение налогоплательщиком-заявителем конкретных налоговых правонарушений, за совершение которых законодательством Российской Федерации о налогах и сборах установлена налоговая ответственность.

Дабы быть объективным, следует рассмотреть также то, каким именно образом описано совершение ИП Абдршиным Р.Ш. вменяемых ему налоговых правонарушений, в акте выездной налоговой проверки.

Описание вменяемых ИП Абдршину Р.Ш. налоговых правонарушений, связанных с неуплатой НДС и непредставлением в установленные сроки налоговых деклараций за 3 и 4 кварталы 2004 года по указанному налогу, приведено Инспекцией ФНС России по Дзержинскому району г. Оренбурга в пункте 2.8 акта выездной налоговой проверки (т. 2, л. д. 47 – 49) и по своему содержанию не отличается от описания вменяемого заявителю налогового правонарушения, приведенного в вышеозначенных пунктах решения от 30.06.2006 № 13-16/40850.

Вместе с тем, следует обратить внимание на содержание пункта 1 акта выездной налоговой проверки в целях установления того, каким именно образом Инспекция ФНС России по Дзержинскому району г. Оренбурга воспользовалась положениями пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ (т. 2, л. д. 32 – 35).

В пп. 1.8 п. 1 акта (т. 2, л. д. 32) налоговым органом отражен факт представления ИП Абдршиным Р.Ш. в целях проведения выездной налоговой проверки всего лишь трех документов по требованию налогового органа (упомянутых ИП Абдршиным Р.Ш. в соответствующей описи, т. 2, л. д. 6).

Одновременно, пп. 1.8 п. 1 акта содержит упоминание о том, что заявителем не были представлены к проверке: «счета-фактуры, выставленные к оплате за товар и дилерское вознаграждение всего за 2004-2005г.г. – 26 шт. – установлено по выписке банка от 08.11.2005г.: 1. № б/н от 08.10.2004г. на сумму 228562,16 руб., НДС не облагается; 2. № 1 от 1 от 31.08.2004г. на сумму 24141 руб., в т.ч. НДС 3682,53 руб.; 3. № 2 от 30.09.2004г. на сумму 18024 руб., НДС не облагается; 4. № 10/3339 от 31.10.2004г. на сумму 106118,23 руб., НДС не облагается; 5. № 3 от 31.10.2004г. на сумму 15095,89 руб., НДС не облагается; 6. № 06 от 18.11.2004г. на сумму 23997,55 руб., в т.ч. НДС –                 3660,64 руб.; 7. № б/н от 21.12.04г. на сумму 199667,53 руб., НДС не облагается» (т. 2, л. д. 6).

Общая сумма налога на добавленную стоимость за налоговые периоды 3 и 4 кварталы 2004 года, таким образом, на основании данных налогового органа составила 7.343 руб. 17 коп.

Далее налоговым органом приведен перечень счетов-фактур, выставленных налогоплательщику-заявителю в 2005 году (налоговые периоды – январь – июнь, август, сентябрь), при этом общая сумма НДС по данным перечисленных в акте выездной налоговой проверки счетов-фактур составила 3.946 руб. 58 коп. (счет-фактура от 21.03.2005 № 251 на сумму                                   8.731 руб. 00 коп., в том числе НДС 1.331 руб. 85 коп.; счет-фактура от 21.03.2005 № 248 на сумму 7.269 руб. 00 коп., в том числе НДС                                   1.108 руб. 83 коп.; счет-фактура от 18.05.2005 № 279 на сумму                                    9.872 руб. 00 коп., в том числе НДС 1.505 руб. 90 коп.).

Также в перечне счетов-фактур, выставленных контрагентами ИП Абдршину Р.Ш. в 2005 году, перечислены три счета-фактуры, датированные 31.12.2004, а именно:

- № 12/339 на сумму 622.782 руб. 67 коп., в том числе НДС                              95.000 руб. 75 коп.;

- № 12/297 на сумму 41.053 руб. 65 коп., в том числе НДС                                  6.262 руб. 42 коп.;

- № 12/347 на сумму 1.435 руб. 99 коп., в том числе НДС 219 руб. 05 коп., - всего НДС составляет 101.482 руб. 22 коп.

В пп. 1.8 п. 1 акта налоговым органом также указано, что ИП Абдршиным Р.Ш. к проверке не были представлены: агентский договор от 26.07.2004 № 20 АД 18/04 с ОАО «МТС»; дополнительное соглашение к договору (т. 2, л. д. 33, 34).

В пп. 1.9 п. 1 акта Инспекцией ФНС России по Дзержинскому району                г. Оренбурга указано на то, что в ходе проведения мероприятий налогового контроля был произведен осмотр (обследование) шести торговых мест ИП Абдршина Р.Ш. (т. 2, л. д. 34).

Из содержания пп. 1.10 п. 1 акта следует, что «в ходе… проверки… направлены запросы в Оренбургское отделение № 8623 Сберегательного банка РФ о начислении и списании банком денежных средств по расчетному счету               № 40802810746020100 за период с 01.01.2002г. по 30.11.2005г. (Требование                № 13-09-01/1743 ДСП от 02.11.2005г.). Оренбургским отделением № 8623 Сберегательным банком РФ представлена выписка из расчетного счета… индивидуального предпринимателя Абдршина Р.Ш. (Вх. 44341 от 10.11.2005г.). На основании полученных от банка сведений установлено, что на расчетный счет индивидуального предпринимателя Абдршина Р.Ш. за период с января 2003г. по декабрь 2005г. зачислялась выручка, полученная от торгово-закупочной деятельности и выполненных агентских услуг. ОАО «Мобильные ТелеСистемы» перечислены денежные средства в 2004г. в сумме                      1210225,14 руб. в т.ч. НДС 115696.33, в 2005г. в сумме 1446072,93 руб. в                   т.ч. НДС 3946,58 руб. Выписки банка прилагаются» (т. 2, л. д. 34).

В пп. 1.11 п. 1 акта выездной налоговой проверки Инспекция ФНС России по Дзержинскому району г. Оренбурга указывает на наличие следующих обстоятельств: «в проверяемом периоде индивидуальный предприниматель Абдршин Руслан Шамильевич осуществлял торгово-закупочную деятельность, а именно реализацию непродовольственных товаров (средств связи) за наличный расчет с использованием ККМ. Данный вид деятельности лицензированию не подлежит. С 30.10.2002г. по 31.12.2005г. индивидуальный предприниматель Абдршин Р.Ш., в этой части деятельности являлся плательщиком единого налога на вмененный доход. В ходе выездной налоговой проверки направлен запрос в ИФНС по Ленинскому району г. Оренбурга                       № 13-16/23598 дсп от 17.05.2006г. с ОАО «Мобильные ТелеСтстемы»… по вопросам финансово-хозяйственных отношений с индивидуальным предпринимателем Абдршиным Р.Ш. На дату составления акта ответ не поступил. В ходе выездной налоговой проверки установлено: индивидуальный предприниматель Абдршин Р.Ш. с 30.10.2002г. по 31.122005г. занимался не только торгово-закупочной деятельностью за наличный расчет с использованием ККМ, а также осуществлял выполнение агентских функций: заключил договор № ОО АД 18/04 от 26.07.2004г. с ОАО «Мобильные ТелеСистемы» (далее по тексту МТС), об обязательствах индивидуального предпринимателя Абдршина Р.Ш. по поиску абонентов и заключению от имени МТС договоров с абонентами на предоставление услуг сотовой связи. Также были заключены дополнительные соглашения к договору № 20 АД 18/04 от 26.07.2004г. о предмете дополнения по покупке индивидуальным предпринимателем Абдршиным Р.Ш. у МТС Комплектов «Джинс» и их продаже за вознаграждение. Агентский договор о приеме платежей № 20 АД 18/04 от 26.07.2004г. по приему Экспресс