Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.04.2008 по делу n А76-26047/2007. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

122 НК РФ в размере 98339 рублей за  неуплату налога на прибыль организаций в результате  занижения налоговой базы  (т.1, л.д.47-88).

Не согласившись с названным решением инспекции в оспариваемой части, ОАО «Промтранс»  обратилось  с заявлением в арбитражный суд.

Спор сводится к двум эпизодам начислений налога на прибыль организаций, пени и штрафов  по нему: признание расходов, заявленных  по операциям с  ООО  «УралНефтеснабОйл» (несуществующим юридическим лицом), и включение в состав внереализационных расходов суммы дебиторской задолженности, списанной как безнадёжной ко взысканию.  

Арбитражный суд первой инстанции, частично удовлетворяя  заявленное требование, на основе оценки письменных доказательств по делу и применения  положений статей 247, 252 НК РФ, статей 48, 49 Гражданского кодекса Российской Федерации   по первому  эпизоду спора пришёл к выводу об обоснованности позиции налогового органа по непризнанию в качестве документально подтверждённых расходов, заявленных налогоплательщиком по операциям с ООО  «УралНефтеснабОйл». Мотивируя вынесенное  решение, суд  указал, что представленные заявителем   первичные бухгалтерские  документы содержат  недостоверные сведения, при заключении сделки заявитель действовал неосмотрительно и неосторожно, не проверив регистрацию поставщика в качестве юридического лица, имеются признаки  недобросовестности налогоплательщика. При этом суд, учитывая наличие смягчающих ответственность  обстоятельств, применил положения статей 112, 114 НК РФ и снизил  штраф по первому  эпизоду  спора в два раза. По второму эпизоду  спора суд нашёл требования  заявителя обоснованными и подлежащими удовлетворению, при этом суд исходил из наличия оснований, предусмотренных   подпунктом 2 пункта 2 статьи 265, пунктом 2 статьи 266 НК РФ для  списания дебиторской    задолженности и включения её в состав  внереализационных расходов.

Выводы суда первой инстанции являются правильными, соответствующими  обстоятельствам,  материалам  дела и  закону.   

В пункте 1.5 общих положений  акта от 20.09.2007 № 31 выездной  налоговой  проверки отражено и заявителем не отрицается, что  фактически в проверяемом периоде ОАО «Промтранс»  осуществляло предоставление услуг (подача, уборка вагонов) железнодорожного  транспорта не общего пользования  (т.1, л.д.9).

По первому эпизоду  спора заявителю  вменяется занижение  налоговой  базы по налогу   на прибыль организаций на общую сумму  3771539 рублей, в том числе  за 2004г. на сумму 2028922 рублей, за 2005г. на  сумму                 1742617 рублей. Налоговый  орган установил неправомерное  списание на расходы, связанные с производством и  реализацией, затрат, произведённых   по сделкам с ООО «УралНефтеснабОйл». В ходе  налоговой  проверки инспекция  пришла к выводу  о неправомерности отнесения к расходам при исчислении налога на прибыль затрат, произведённых в пользу названного поставщика на оплату дизельного топлива в сумме                   3771539 рублей по счетам-фактурам, перечисленным  в таблице 6 решения инспекции.

Инспекция  сделала вывод о том, что задекларированные заявителем  расходы  по сделкам с ООО «УралНефтеснабОйл» не соответствуют критериям, определяемым в пункте 1 статьи 252 НК РФ, а сами сделки являются   мнимыми, совершёнными  с целью  получения  налоговой  выгоды в виде  необоснованного завышения расходов. При этом инспекция исходила из отсутствия документов, свидетельствующих о реальном получении и поступлении товара, осуществления  заявителем расчётов только векселями, отсутствия ООО «УралНефтеснабОйл» в ЕГРЮЛ  и постановки на учёт в налоговом органе. Инспекция посчитала, что сделка, заключенная заявителем  с  несуществующим юридическим  лицом,  не может  подтверждать заявленную сумму расходов.

Как видно из материалов дела, между заявителем (покупатель) и ООО «УралНефтеснабОйл» (поставщик) были  заключены договоры  от 03.01.2004 № 19, от 08.01.2005 № 12  на поставку  продукции  ГСМ. Согласно пункту 2.2 договоров сдача  продукции производится со склада поставщика по товарным (товарно-транспортным) документам, согласно пункту 3.2 договоров поставка производится транспортом поставщика (т.1,                              л.д.107-110). В подтверждение фактического исполнения названных договоров   и реального поступления  товара заявителем в  материалы  дела  представлены копии счетов-фактур, товарных накладных (т.1, л.д.111-150, т.2, л.д.1-78). В подтверждение факта  оприходования и использования дизельного топлива, поставленного от ООО «УралНефтеснабОйл», заявитель представил обобщённые данные о поступлении горюче-смазочных материалов за январь 2005г., заверенные копии документов складского учёта материалов по дизельному  топливу за 2005г., материального отчёта по ГСМ за январь 2005г., лимитно-заборных карт расхода  материалов за январь 2005г., книг покупок, журналов-ордеров по расчётам с поставщиками, главной книги  (т.2, л.д.79-88, т.5, л.д.1-149, т.6, л.д.1-24, 41-50). В подтверждение оплаты товара представлены копии актов  приёма-передачи векселей  и самих векселей (т.2, л.д.89-148, т.3,   л.д.1-149, т.4, л.д.1-148).

Арбитражный суд апелляционной  инстанции, изучив и  оценив представленные письменные доказательства в их совокупности и  взаимосвязи согласно требованиям статей 65-71 Арбитражного  процессуального кодекса  Российской Федерации, приходит  к выводу о правомерном отказе  инспекцией в признании названной суммы расходов           по операциям  с ООО «УралНефтеснабОйл».

Согласно статье 247 НК РФ  объектом налогообложения по налогу               на прибыль организаций признаётся  полученная налогоплательщиком прибыль. Прибыль в целях исчисления данного налога российскими организациями  определяется как полученные доходы, уменьшенные на величину произведённых расходов, которые определяются в  соответствии  с  главой 25 НК РФ.

Пунктом 1  статьи 252 НК РФ установлено, что в целях  исчисления налога на прибыль организаций налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведённых расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтверждённые затраты (а в случаях, предусмотренных статьёй 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесённые) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, под документально подтверждёнными расходами - затраты, подтверждённые документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» указывается, что под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в том числе, уменьшения налоговой базы.

В целях обеспечения единообразия судебной практики Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в данном Постановлении дал разъяснение, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для её получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели.

Затраты налогоплательщика,  уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль организаций, должны быть реально понесёнными и документально подтверждёнными, а оформляемые их документы  должны содержать достоверные сведения об участниках и условиях хозяйственных операций. Условием для включения затрат на приобретение товаров (работ, услуг) в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что такие затраты и именно в заявленной  сумме   фактически понесены. Бремя подтверждения  величины (размера)  задекларированных расходов лежит  на налогоплательщике, бремя доказывания  необоснованности расходов возлагается  на налоговый орган.   

При этом должны приниматься во внимание представленные налогоплательщиком в подтверждение факта и размера этих затрат доказательства, которые подлежат правовой оценке в совокупности согласно требованиям законодательства. Следовательно, рассматривая данное дело, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а должен дать оценку всем доводам и доказательствам по делу в их совокупности и взаимосвязи. Такие  доказательства подлежат исследованию в судебном заседании согласно  требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке с учётом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Документы, представляемые  налогоплательщиком в подтверждение  произведённых расходов, должны отвечать установленным  законом требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство  связывает правовые  последствия, в том числе в целях подтверждения  обоснованности налоговых выгод. Как следует из разъяснений пункта 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», в налоговой выгоде может быть отказано, если  будет доказано, что  сведения, содержащиеся в представленных в её  обоснование документах, недостоверны.

Требования о достоверности учёта хозяйственных операций содержатся в законодательстве  о  бухгалтерском учёте   и в НК РФ.

Так,  согласно пункту 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996            № 129-ФЗ «О бухгалтерском учёте» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учётными документами, на основании которых ведётся  бухгалтерский учёт и формируются  регистры бухгалтерского  учёта. При этом статья 1 данного Федерального  закона основной задачей  бухгалтерского учёта организации ставит формирование полной и достоверной  информации о деятельности  организации.

Согласно национальному стандарту- Положению по бухгалтерскому учёту «Расходы  организации» ПБУ 10/99, утверждённому приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.05.1999 № 33н,  расходами организации признаётся уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации. Для целей настоящего Положения выбытие активов именуется оплатой (пункт 2). В соответствии с пунктом 16 Положения по бухгалтерскому учёту «Расходы  организации» ПБУ 10/99 расходы признаются в бухгалтерском учёте при наличии следующих условий: расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота; сумма расхода может быть определена; имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределённость в отношении передачи актива.

Налоговый учёт в целях исчисления  налога  на прибыль  организаций ведётся по требованиям  статьи 313 НК РФ с использованием  данных первичных документов и регистров  бухгалтерского учёта. В данной               статье предписывается, что налоговый  учёт осуществляется в целях  формирования  полной и достоверной информации о порядке учёта для  целей налогообложения хозяйственных операций, осуществлённых налогоплательщиком.

В налоговых правоотношениях недопустима фикция, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод, в том числе, уменьшение налоговых баз путём  включения расходов и представления документов, оформляющих номинальное движение и реализацию товара (в том числе, прикрытием получения товара неустановленного происхождения  поставкой  от номинального  контрагента), без полной оценки действительности и достоверности содержания таких документов.

Налоговой проверкой установлено и заявитель не отрицает, что                  его контрагент по договорам поставки дизельного топлива - ООО «УралНефтеснабОйл» в качестве  зарегистрированного юридического лица в ЕГРЮЛ не значится, то есть является  несуществующим  юридическим лицом.

Исходя из конкретных обстоятельств настоящего дела, позицию налогового органа по признанию необоснованным и неправомерным включения заявителем спорных затрат  по ООО «УралНефтеснабОйл» в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль,  следует признать соответствующей  закону.

В силу  статей 48, 49, 51 Гражданского кодекса Российской Федерации организации, не прошедшие государственную регистрацию  в качестве  юридических лиц, не приобретают   правоспособность  юридического  лица, их действия, направленные на  установление, изменение или прекращение  гражданских прав и обязанностей, как верно  отмечает налоговый  орган, не могут быть  признаны сделками в соответствии со статьёй 153  Гражданского  кодекса Российской  Федерации. В силу статьи 153  Гражданского  кодекса Российской  Федерации сделки с несуществующими юридическими лицами не порождают правовых последствий.

Доводы заявителя  по данному  эпизоду  спора  подлежат  отклонению как неосновательные.

Заявитель считает, что глава 25 НК РФ не содержит запрета на принятие к учёту  документов, имеющих пороки в  оформлении  в случае их выдачи несуществующими юридическими лицами. Данный довод  несостоятелен, поскольку условием признания расходов документально подтверждёнными  по пункту 1 статьи 252 НК РФ является наличие документов, оформленных в соответствии с требованиями  законодательства, в то время как документы (договоры, товарные накладные, счета-фактуры), исполненные от имени несуществующего юридического лица - ООО «УралНефтеснабОйл», не могут признаваться таковыми в силу ничтожности.

Принимая во внимание, что представленные налогоплательщиком документы составлены от имени несуществующего юридического лица, они не могут быть признаны достоверными, а указанные в них расходы - документально подтверждёнными, указание в представленных в обоснование произведённых расходов документах реквизитов несуществующего  юридического лица влечёт недействительность этих документов в                   связи с их недостоверностью. Такие документы не могут быть признаны оформленными в соответствии с